TA67 · 3ème chambre — 31 mars 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 18 septembre 2023, la société HGFI Saint Martin, représentée par Me Hubler, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie pour la période du 1er avril 2016 au 31 mars 2020 et des intérêts de retard ; 
 2°) de prononcer le rétablissement des déficits du groupe d'intégration fiscale constitué par la société HGFI Saint Martin en qualité de tête de groupe en conformité avec la correction consistant à traiter les intérêts excédentaires comme des dividendes au niveau de la société HGFI Saint Martin ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, outre les dépens. 
 Elle soutient que : 
 - elle entre dans les prévisions de la doctrine administrative BOI-IS-BASE-35-20 n° 90 et 100, du 31 juillet 2019 ; 
 - c'est à tort que l'administration fiscale soutient qu'elle n'entre pas dans le champ d'application de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 16 février 2024, l'administratrice générale des finances publiques, chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Est, conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Laetitia Kalt, 
 - et les conclusions de Mme Dorothée Merri. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. Par la présente requête, la société HGFI Saint Martin demande au tribunal la décharge de la cotisation d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de la période du 1er avril 2016 au 31 mars 2020, des pénalités de retard, ainsi que le rétablissement de son déficit.  
 2. D'une part, aux termes de l'article 212 du code général des impôts : " I. Les intérêts afférents aux sommes laissées ou mises à disposition d'une entreprise par une entreprise liée, directement ou indirectement, au sens du 12 de l'article 39, sont déductibles : / a) Dans la limite de ceux calculés d'après le taux prévu au premier alinéa du 3° du 1 du même article 39 ou, s'ils sont supérieurs, d'après le taux que cette entreprise emprunteuse aurait pu obtenir d'établissements ou d'organismes financiers indépendants dans des conditions analogues ; () ". D'autre part, aux termes de l'article 223 B du même code, dans sa version applicable au litige, qui définit le régime de l'intégration fiscale : " Le résultat d'ensemble est déterminé par la société mère en faisant la somme algébrique des résultats de chacune des sociétés du groupe, déterminés dans les conditions de droit commun ou selon les modalités prévues à l'article 214 ". 
 3. Il résulte de l'instruction que la société HGFI Saint Martin est la holding d'un groupe fiscalement intégré et l'associée unique de la société HCL Maître Pierre. La société HCL Maître Pierre a émis le 1er juillet 2013 un emprunt obligataire d'une durée de dix ans, dont les obligations étaient convertibles en actions et portaient intérêts au taux de 12 %, dont le montant couru était capitalisé annuellement jusqu'à la date de remboursement ou de conversion, assorti, le cas échéant, d'une prime de non conversion au taux de 3 %. Cet emprunt a été souscrit par la société HGFI Saint-Martin. A la suite d'un contrôle de la société HCL Maître Pierre portant sur la période du 1er avril 2016 au 31 mars 2020, l'administration fiscale a estimé que les intérêts au taux de 12 % ne pouvaient être admis en déduction des bénéfices de la société émettrice soumis à l'impôt sur les sociétés qu'à hauteur du montant du taux résultant de l'application du 3° du 1 de l'article 39 du code général des impôts. Elle a en conséquence réintégré dans le bénéfice de la société HCL Maître Pierre la somme correspondant à la fraction excédentaire des intérêts ne pouvant être déduits. Par un courrier du 20 octobre 2022, le service a informé la société HGFI des conséquences financières de ce contrôle au niveau du groupe. Un avis de mise en recouvrement a été émis en conséquence le 28 novembre 2022, assujettissant la société HGFI Saint Martin à une cotisation d'impôt sur les sociétés et des intérêts de retard. 
 4. La société requérante entend toutefois se prévaloir des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, aux termes desquelles : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Il en est de même lorsque, dans le cadre d'un examen ou d'une vérification de comptabilité ou d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, et dès lors qu'elle a pu se prononcer en toute connaissance de cause, l'administration a pris position sur les points du contrôle, y compris tacitement par une absence de rectification. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales ". 
 5. La société requérante fait en particulier valoir qu'elle entre dans les prévisions de la doctrine administrative BOI-IS-BASE-35-20, notamment le troisième alinéa du point 90, qui dispose que : " La fraction d'intérêts non admise en déduction est définitivement perdue. Toutefois, il est admis que le régime fiscal des sociétés mères soit applicable à la fraction d'intérêts non déductibles en application du I de l'article 212 du CGI versée à une société mère ", afin d'éviter une double imposition de la fraction d'intérêts non déductibles. 
 6. Toutefois, d'une part, il résulte des termes mêmes du premier alinéa de l'article L. 80 A précité que cette disposition ne peut être invoquée qu'à l'encontre des compléments d'imposition établis par la voie de rehaussements opérés, pour une année déterminée, par rapport à une imposition initiale précédemment mise en recouvrement et qui aurait été fondée sur l'interprétation dont le contribuable entend se prévaloir. La société requérante ayant déclaré un déficit au titre des années en litige, les impositions qui ont été établies au titre de ces années à raison des résultats retenus par l'administration et qui ont été mises en recouvrement le 28 novembre 2022 constituaient des impositions primitives et non des rehaussements d'impositions antérieures au sens du premier alinéa de l'article L. 80 A. La société requérante n'est dès lors pas fondée à se prévaloir du premier alinéa de ce texte. 
 7. D'autre part, il est constant que la société requérante n'a pas déclaré, dans les déclarations souscrites pour l'impôt sur les sociétés au titre des années en litige, la fraction non déductible des intérêts d'emprunt obligataire perçus de sa filiale, afin qu'y soit appliqué le régime des sociétés mères conformément au troisième alinéa précité du paragraphe 90 de l'instruction référencée BOI-IS-BASE-35-20-10. La société requérante, qui recherche l'application de cette doctrine a posteriori, pour contester les conséquences du rehaussement de la société HCL Maître Pierre, ne peut ainsi être regardée comme ayant fait application, au sens du troisième alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales cité ci-dessus, de l'interprétation donnée de la loi fiscale par cette instruction administrative. Elle ne peut, par suite, s'en prévaloir pour demander la réduction des impositions en litige. 
 8. Il en résulte que les conclusions aux fins de décharge présentées par la société HGFI Saint Martin doivent être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant au rétablissement de son déficit et celles relatives à l'octroi de frais de justice et aux dépens. 
 D É C I D E : 
 Article 1 : La requête de la société HGFI Saint Martin est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société HGFI Saint Martin et à l'administratrice générale des finances publiques, chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Est. 
 Délibéré après l'audience du 18 mars 2025, à laquelle siégeaient : 
 M. Julien Iggert, président, 
 M. Mohammed Bouzar, premier conseiller, 
 Mme Laetitia Kalt, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 31 mars 2025. 
 La rapporteure, 
 L. KALT 
 Le président, 
 J. IGGERT 
 Le greffier, 
 S. PILLET 
   
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier,