TA75 · 1re Section - 1re Chambre — 17 décembre 2025

Vu la procédure suivante : 
 
Par une requête et des mémoires, enregistrés les 30 mars 2023, 25 octobre 2023, 6 décembre 2024 et 17 janvier 2025, la société à responsabilité limitée (SARL) Guesthouse, représentée par Me Duchemin, demande au tribunal : 
  
1°) de prononcer la réduction, à concurrence de 4 millions d’euros en base, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et de prélèvements sociaux auxquelles elle a été assujettie au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2016 ; 
 
2°) de prononcer la décharge de la majoration de 40 % mise à sa charge au titre de l’article 1729 du code général des impôts en raison de manquements délibérés ; 
  
3°) de mettre à la charge de l’État la somme de 15 000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les entiers dépens. 
  
 
Elle soutient que : 
 
S’agissant de la régularité de la procédure : 
- la procédure est irrégulière car l’administration aurait dû adresser à la société Villa Mazarin Paris un avis distinct de vérification de sa comptabilité si elle entendait mettre en cause un acte anormal de gestion commis par cette société et procéder à la vérification de la comptabilité de cette société-ci ; 
 
 
S’agissant du bien-fondé des impositions : 
- elle justifie de la dépréciation des titres de la société Villa Mazarin Paris au 1er octobre 2015, dès lors que la décision de cette société du 8 janvier 2016 de donner congé de son bail pour l’immeuble sis à l’angle de la rue des Archives et de la rue de la Verrerie à Paris était la décision économique la plus rationnelle puisque la société Villa Mazarin Paris ne pouvait poursuivre, tant pour des raisons réglementaires que commerciales, l’exploitation de son hôtel 4 étoiles après la révélation du défaut de commercialité d’une partie des locaux qu’elle louait à la société Guesthouse, qu’elle ne pouvait davantage prétendre à une indemnité de la part de la société Guesthouse dès lors que l’activité hôtelière développée depuis 2013 était exercée en méconnaissance de son bail commercial qui ne prévoyait qu’une activité de location d’appartements et de résidence de tourisme et que, l’immeuble étant alors sous promesse de vente en faveur de la société Influence, aucune régularisation du bail entre la société Villa Mazarin Paris et la société Guesthouse n’était possible ; 
- compte tenu de la possibilité du maintien d’une activité partielle de la société Villa Mazarin Paris, sur la fraction des locaux qui avait une destination commerciale, elle sollicite donc que la valeur du fonds de commerce de la société Villa Mazarain Paris soit fixée à 2 millions d’euros à la date d’effet fiscal de la confusion de patrimoine, lui ouvrant droit à la comptabilisation d’un mali de confusion de 4 millions d’euros, justifiant la décharge partielle sollicitée ; 
 
S’agissant de la pénalité : 
- elle n’a commis aucun manquement délibéré, en l’absence de tout acte anormal de gestion de la part de Villa Mazarin Paris dont elle serait bénéficiaire et alors qu’en tout état de cause, le versement d’une indemnité de sa part à la société Guesthouse n’aurait eu aucune incidence sur son bénéfice imposable à l’occasion de la transmission universelle de patrimoine.  
 
 
Par des mémoires en défense, enregistrés les 2 octobre 2023, 22 octobre 2024, 30 décembre 2024 et 28 janvier 2025, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France conclut au rejet de la requête. 
  
Il fait valoir que : 
- la société Guesthouse n’établit pas l’existence d’un motif justifiant la dépréciation des titres de la société Villa Mazarin Paris à la date du 1er octobre 2015, date d’effet fiscal de la dissolution sans liquidation de cette société et de la transmission universelle de son patrimoine à la société Guesthouse ; 
- en tout état de cause et à supposer que le défaut de commercialité d’une partie des locaux abritant l’hôtel 4 étoiles exploité par la société Villa Mazarin Paris ait été connu de cette dernière le 1er octobre 2015, cette circonstance ne justifiait pas la décision de la société Villa Mazarin Paris de donner congé de son bail de location sans aucune contrepartie, décision révélatrice d’un acte anormal de gestion, alors que la société Villa Mazarin Paris avait la possibilité de mettre en cause la responsabilité de son bailleur, la société Guesthouse, qui lui avait fourni un local en partie inadapté à l’activité hôtelière prévue par le bail, qu’elle avait également la possibilité de poursuivre l’exploitation de l’hôtel sur la partie du bâtiment ayant une destination commerciale et de réclamer, le moment venu et le cas échéant, une indemnité d’éviction au nouveau propriétaire de ce bâtiment, si ce dernier souhaitait mettre fin à l’exploitation de l’hôtel ; 
- les autres moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 
Par une ordonnance du 23 octobre 2025, la clôture de l’instruction a été fixée au 7 novembre 2025.  
 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- le code civil ; 
-  le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code du tourisme ; 
- le code de justice administrative. 
  
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus lors de l’audience publique : 
- le rapport de Mme Monteagle, rapporteure, 
- et les conclusions de M. Pertuy, rapporteur public. 
 
Considérant ce qui suit : 
La société à responsabilité limitée (SARL) Guesthouse détient, depuis le 29 décembre 2014, la totalité des titres de la société Groupe Villa Mazarin, elle-même détentrice de la société Villa Mazarin Paris. La société Guesthouse, propriétaire à Paris d’un immeuble sis 6 rue des Archives, a donné à bail cet immeuble à sa sous-filiale, la société Villa Mazarin Paris pour une durée de neuf années, bail tacitement reconduit le 1er octobre 2013. Le 10 octobre 2013, la société Villa Mazarin Paris a obtenu une labellisation 4 étoiles pour l’hôtel qu’elle exploitait dans cet immeuble.  Le 25 août 2015, la société Guesthouse a signé devant notaire une promesse de vente de cet immeuble au bénéfice de la société Influence. Le 12 octobre 2015, la mairie de Paris a refusé de délivrer à la société Guesthouse un certificat de conformité pour les travaux réalisés sur cet immeuble en application de permis de construire délivrés en 2001 et 2005, faisant notamment état dans sa décision d’un défaut de commercialité d’une partie des surfaces ayant été transformée sans autorisation en chambres d’hôtel, alors qu’elles avaient un usage réglementaire d’habitation. Le 21 décembre 2015, la cession de l’immeuble au bénéfice de la société Influence est cependant actée pour la somme de 24 millions d’euros par la société Guesthouse. Le 8 janvier 2016, la société Villa Mazarin Paris donne congé à son nouveau bailleur pour le 31 août 2016. Le 18 août 2016, le Groupe Villa Mazarin procède à la dissolution sans liquidation de sa filiale Villa Mazarin Paris, se voyant transférer le patrimoine de cette société. Le 19 août 2016, la société Guesthouse procède de même avec sa filiale Groupe Villa Mazarin en fixant rétroactivement au 1er octobre 2015 la date d’effet fiscal de cette dissolution sans liquidation. A l’occasion du transfert universel de patrimoine qui a résulté de cette dissolution, la société Guesthouse a constaté que la société Groupe Villa Mazarin avait un actif net négatif de 3,8 millions d’euros. Elle a également estimé qu’il existait une moins-value d’annulation des titres de cette société comptabilisés à hauteur de 6 millions d’euros dans ses comptes, au motif que ces titres étaient entièrement dépréciés et n’avaient donc plus aucune valeur, en raison de la situation de la société Villa Mazarin Paris. La société Guesthouse en a déduit un mali de confusion de 9,8 millions d’euros au titre de son exercice clos le 30 septembre 2016 venant réduire d’autant son bénéfice imposable.  
 
En mars 2018, l’administration a initié une vérification de comptabilité sur l’ensemble des déclarations fiscales de la société Guesthouse pour la période allant du 1er octobre 2014 au 30 septembre 2017. Par une proposition de rectification du 23 décembre 2019, elle a seulement rectifié le bénéfice imposable au titre de l’exercice clos le 30 septembre 2016, remettant en cause le mali de confusion déduit par la société. Après que la société a formulé ses observations, l’administration a maintenu, par une réponse aux observations du contribuable du 21 août 2020, sa rectification. La société a bénéficié d’un recours hiérarchique le 13 novembre 2020 ainsi que d’un entretien avec l’interlocuteur régional le 16 mars 2021, qui n’ont pas modifié la rectification. Enfin, la commission des impôts, saisie à la demande du contribuable, s’est déclarée incompétente pour trancher la question soulevée devant elle le 8 février 2022. Les impositions supplémentaires à l’impôt sur les sociétés et aux prélèvements sociaux correspondants, assorties des intérêts de retard et de la majoration de 40 % pour manquement délibéré, ont été mises à la charge de la société Guesthouse par un avis de mise en recouvrement du 15 mars 2022. Le 7 juillet 2022, la société Guesthouse a formé une réclamation fiscale qui a été implicitement rejetée. Par la présente requête, la société demande la réduction de la base imposable, en ce qu’il doit être tenu compte d’une dépréciation partielle de la valeur des titres de la société Groupe Villa Mazarin, proposant de fixer cette valeur non pas à 6 millions d’euros, comme l’a fait l’administration fiscale, mais à 2 millions d’euros et de réduire en conséquence les cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et de prélèvements sociaux et les intérêts correspondants mis à sa charge. Elle sollicite également la décharge de la pénalité pour manquement délibéré qui lui a été appliquée. 
 
Sur les cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés : 
 
En ce qui concerne la régularité de la procédure : 
 
D’une part, aux termes de l’article 1844-5 du code civil : « La réunion de toutes les parts sociales dans une seule main n’entraîne pas la dissolution de plein droit de cette société et qu’en cas de dissolution, celle-ci entraîne la transmission universelle du patrimoine à l’associé unique sans qu’il y ait lieu à dissolution ». 
 
D’autre part, aux termes de l’article 47 du livre des procédures fiscales : « (…) une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ou par l'envoi d'un avis d'examen de comptabilité ». Aux termes de l’article 57 de ce code : « L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ».  
 
En cas de fusion-absorption, la société absorbante doit être regardée comme l'ayant cause de la société absorbée. Par suite, elle est personnellement tenue de l'ensemble du passif de cette dernière et notamment redevable, à titre principal, des impositions régulièrement établies au nom de la société absorbée et mises en recouvrement postérieurement à la date de réalisation de la fusion. Dans l’hypothèse où l’administration fiscale procède à une vérification de comptabilité de la société issue d’une telle opération et lui notifie des rehaussements, d’une part, liés à une rectification de ses résultats imposables et, d’autre part, en sa qualité d’ayant cause de la société absorbée, aucun texte législatif ou réglementaire ni aucun principe ne lui impose d’adresser à la société vérifiée des propositions de rectification distinctes. 
 
Ayant absorbé, avec effet au 1er octobre 2015, la société Groupe Villa Mazarin qui avait elle-même absorbé sa filiale la société Villa Mazarin Paris, la société Guesthouse se trouvait en situation de société ayant cause de la société Villa Mazarin Paris à la date à laquelle la vérification de comptabilité a été initiée, cette dernière n’ayant plus d’existence juridique. En outre, la société Guesthouse ne conteste pas la régularité de la procédure conduite à son égard, conformément aux exigences posées par le livre des procédures fiscales rappelées au point 4. Dès lors et en application du principe rappelé au point 5, la société n’est pas fondée à soutenir que la procédure était irrégulière au motif que l’administration aurait dû conduire de manière distincte la procédure de vérification la concernant en tant qu’elle était ayant cause de la société Villa Mazarin Paris. 
 
En ce qui concerne le bien-fondé de l’imposition : 
 
Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : « I. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ... notamment : 1 les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel (...) ». Aux termes de l’article 38-2 du même code, applicable à l'impôt sur les sociétés, en vertu de l'article 209 : « Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ». Aux termes du 1 de l’article 210 A du code général des impôts : « Les plus-values nettes et les profits dégagés sur l’ensemble des éléments d’actif apportés du fait d’une fusion ne sont pas soumis à l’impôt sur les sociétés. / Il en est de même de la plus-value éventuellement dégagée par la société absorbante lors de l’annulation des actions ou parts de son propre capital qu’elle reçoit ou qui correspondent à ses droits dans la société absorbée. / L’inscription à l’actif de la société absorbante du mali technique de fusion consécutif à l’annulation des titres de la société absorbée ne peut donner lieu à aucune déduction ultérieure ».  
  
Lorsqu’une société est dissoute au terme d’une dissolution sans liquidation effectuée sur le fondement de l’article 1844-5 du code civil et que son patrimoine est confondu avec celui d’une autre société, celle-ci peut, en principe, déduire de son résultat imposable une charge correspondant au mali qui est résulté de la perte en capital résultant de l’annulation, à son bilan, des titres de la société dissoute. Cette déduction n’est toutefois permise que si l’opération à l’origine de ce mali ne constitue pas un acte anormal de gestion de la société qui prétend à la déduction, et sous réserve qu’elle se traduise effectivement par une diminution de l’actif net réel de cette dernière. 
  
Si les deux sociétés sont convenues de donner effet à la transmission universelle de patrimoine à une date déterminée, antérieure à celle à laquelle l’acte de transmission est adopté, elles sont tenues de prendre en compte toutes les conséquences de la date ainsi stipulée.  
 
 D’une part, il résulte de l’instruction que l’administration a remis en cause la dépréciation des titres de la société Groupe Villa Mazarin comptabilisée par la société Guesthouse sur son exercice clos le 30 septembre 2016 à hauteur de leur valeur totale de 6 millions d’euros pour calculer le mali de confusion au motif que cette dépréciation n’était pas justifiée le 1er octobre 2015, date d’effet fiscal de la transmission universelle à la société Guesthouse du patrimoine de la société Groupe Villa Mazarin, société ayant elle-même absorbé la société Villa Mazarin Paris. L’administration a ainsi relevé qu’à la date de l’effet fiscal de la transmission du patrimoine, la société Villa Mazarin Paris détenait un bail, tacitement reconduit pour une durée de neuf années le 1er octobre 2013, par lequel la société Guesthouse lui mettait à disposition un immeuble en vue, selon l’article 1er du bail, de l’exercice d’ « une activité de résidence hôtelière de tourisme », formule qui incluait, contrairement à ce que soutient la société Guesthouse, tant l’activité de résidence de tourisme au sens de l’article D. 232-1 du code du tourisme que l’activité hôtelière visé à l’article D. 311-4 de ce même code, l’article 3 précisant d’ailleurs à son point l) que la société Villa Mazarin Paris s’engageait à exploiter personnellement dans les lieux loués « un fonds de commerce d’hôtellerie - résidence de tourisme ». Il est en outre constant qu’au 1er octobre 2015, la société Villa Mazarin Paris exploitait effectivement et conformément à son bail un hôtel 4 étoiles dans ces murs.  Dès lors, rien ne permettait de justifier une perte de valeur complète de cette société lors de la transmission universelle de son patrimoine le 1er octobre 2015, alors au demeurant que ce fonds de commerce avait été évalué l’année précédente à la somme de 14 millions d’euros. Si la société Guesthouse fait valoir qu’il existait déjà à cette date un défaut de commercialité des surfaces exploitées par l’hôtel, mettant en péril son activité d’hôtellerie au point de faire perdre toute valeur à ce fonds de commerce, il ne résulte pas de l’instruction que ce défaut de commercialité, qui a été révélé par un courrier de la mairie de Paris daté du 12 octobre 2015 ainsi que par une expertise du cabinet Legrand, diligentée dans le cadre de la vente de l’immeuble dont les conclusions ont été rendues le 27 octobre 2015, était connu le 1er octobre 2015. Par suite et dès lors qu’il appartient à la société qui entend déduire une charge de son revenu imposable d’apporter la preuve du bien-fondé de cette déduction, c’est à bon droit que l’administration a estimé que l’annulation de la totalité de la valeur des titres de la société Groupe Villa Mazarin dans les comptes de la société Guesthouse, générant ainsi un mali de confusion de 9,8 millions d’euros, n’était pas justifiée à la date d’effet fiscal de la confusion du patrimoine de cette société. 
 
 D’autre part, si la société Guesthouse se prévaut d’une nouvelle évaluation du fonds de commerce de la société Villa Mazarin Paris au 1er octobre 2015 sur l’hypothèse d’une continuité partielle d’activité après la révélation du défaut de commercialité, pour en déduire qu’à la date de la confusion, la valeur des titres de la société Groupe Villa Mazarin aurait dû  être ramenée de 6 millions d’euros à 2 millions d’euros, cette évaluation ne tient pas compte de ce qui a été dit au point 10, c’est-à-dire de ce qu’il n’existait aucune circonstance justifiant une quelconque réduction ou modification d’activité de l’hôtel au 1er octobre 2015.  
 
 Il résulte de ce qui précède que c’est à bon droit que l’administration a modifié l’assiette de l’imposition pour l’exercice clos le 30 septembre 2016, réintégrant au mali de confusion déduit par la société la somme de 6 millions d’euros correspondant à la juste valorisation des titres de la société Groupe Mazarin Paris dans ses comptes au 1er octobre 2015.  
 
Sur la pénalité pour manquement délibéré : 
 
 Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (…) ». 
 
 Pour établir le caractère délibéré de l’erreur dans le calcul du mali de confusion, l’administration a retenu l’ampleur des conséquences de cette erreur, qui a réduit de moitié le bénéfice imposable. Elle a également relevé le caractère infondé de l’ensemble des explications avancées par la société lors du contrôle – et réitérées dans la présente instance – pour justifier une dépréciation totale des titres de la société Groupe Villa Mazarain, dépréciation totale dont au demeurant elle ne se prévaut plus devant le juge, sollicitant seulement une réduction partielle en base du rehaussement. Elle a enfin relevé que la société ne pouvait ignorer qu’il n’y avait aucune dépréciation du fonds de commerce de cet établissement hôtelier à la date d’effet fiscal choisi pour la fusion. Dans ces conditions, l’administration apporte la preuve du caractère délibéré des manquements et justifie l’application de la pénalité prévue par le a de l’article 1729 du code général des impôts.  
 
Sur les frais liés au litige : 
 
15.L’État n’étant pas la partie perdante dans la présente instance, les conclusions présentées par la société Guesthouse sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu’être rejetées. 
 
 
D E C I D E : 
 
 
Article 1er : La requête de la société Guesthouse est rejetée. 
 
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société Guesthouse et au directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France. 
 
Délibéré après l'audience du 3 décembre 2025, à laquelle siégeaient : 
 
M. Truilhé, président, 
Mme Monteagle, première conseillère, 
Mme Ostyn, conseillère.  
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 décembre 2025. 
La rapporteure, 
 
signé 
 
M. MonteagleLe président, 
 
signé 
 
J.-C. Truilhé 
 
La greffière, 
 
 
 
 
 
 
 
 
signé 
 
S. Rubiralta 
 
La République mande et ordonne à la ministre de l’action et des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.