TA75 · 1re Section - 3e Chambre — 3 décembre 2025

Vu la procédure suivante : 
 
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 1er décembre 2023 et le 20 août 2024, la société Advance Invest, représentée par Me Dhonneur, demande au tribunal : 
 
1°) de prononcer la décharge, en droits, intérêts et majorations, de l’ensemble des impositions supplémentaires mises à sa charge au titre des exercices clos en 2017 et 2018 ; 
 
2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les entiers dépens. 
 
La société Advance Invest soutient que : 
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la proposition de rectification n’est pas suffisamment motivée en méconnaissance des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales ; 
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les dissimulations de recettes étaient minimes et n’étaient pas le fait de ses gérants ; 
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elle était fondée à imputer les déficits antérieurs sur les exercices vérifiés dès lors qu’ils correspondaient à la même activité ; 
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le service a commis une erreur dans l’ordre d’imputation des déficits ; 
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il a méconnu le principe d’intangibilité du bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit ; 
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le service n’établit pas que les charges dont il a refusé la déduction n’avaient pas été engagées dans l’intérêt de son exploitation. 
 
 
Par des mémoires en défense, enregistrés le 7 juin 2024 et le 19 février 2025, l’administrateur de l’Etat en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France conclut au rejet de la requête. 
 
Il soutient qu’aucun moyen de la requête n’est fondé. 
 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
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le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
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le code de justice administrative. 
 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
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le rapport de Mme Dousset, 
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les conclusions de M. Lenoir, rapporteur public, 
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et les observations de Me Gandon, représentant la société Advance Invest. 
 
Une note en délibéré, présentée par Me Gandon pour la société Advance Invest a été enregistrée le 19 novembre 2025. 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
La société Advance Invest, qui exploite une officine de pharmacie située 199 rue du Chevaleret, dans le 13ème arrondissement de Paris, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2018, étendue jusqu’au 31 octobre 2019 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Par une proposition de rectification du 21 avril 2021, le service lui a notifié des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour l’ensemble de la période vérifiée. La société Advance Invest demande la décharge, en droits, intérêts et pénalités, des impositions mises en recouvrement le 15 mars 2023. 
Sur la régularité de la procédure : 
Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L’administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ». Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter, outre la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base des redressements, ceux des motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés qui sont nécessaires pour permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. 
La proposition de rectification du 21 avril 2021 mentionne avec précision le montant en base des redressements envisagés, la nature des rectifications opérées et indique de manière détaillée les motifs de fait et de droit de chacune des rectifications ainsi que leurs conséquences financières. S’agissant, en particulier, des dissimulations de recettes, la proposition de rectification indique les éléments qui ont conduit le service à estimer que la société avait utilisé les fonctionnalités de son logiciel de caisse afin d’éluder une partie de ses recettes et précise les traitements informatiques réalisés. Contrairement à ce que soutient la société requérante, les descriptifs de ces traitements informatiques, qui sont nécessairement techniques, ne sont pas incompréhensibles pour un lecteur averti. S’agissant de la remise en cause des déficits reportables, le service a relevé que la société avait changé d’activité et que, par suite, le report de déficits au titre de l’activité de holding devait être remis en cause sur le fondement de l’article 221 du code général des impôts. Enfin, s’agissant de la remise en cause de charges non engagées dans l’intérêt de l’exploitation, la proposition de rectification indique avec précision pour quels motifs le service a estimé que ces charges ne pouvaient être regardées comme liées à l’activité de la société. Par suite, la société Advance Invest n’est pas fondée à soutenir que la proposition de rectification n’était pas suffisamment motivée et le moyen tiré de la méconnaissance de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales, qui s’apprécie indépendamment du bien-fondé de ses motifs, manque en fait et doit être écarté. 
Sur le bien-fondé des impositions : 
En ce qui concerne les dissimulations de recettes : 
Il résulte de l’instruction que le service a constaté que la société Advance Invest avait utilisé pendant la période vérifiée le logiciel de caisse LGPI et a relevé un certain nombre d’éléments permettant d’établir que la société avait fait usage du module « cessation d’officine » de ce logiciel qui permettait, après activation par un mot de passe remis nominativement au pharmacien, de purger des données et de supprimer des factures. Le service a, en particulier, constaté que le code 17, qui permet d’identifier les factures purgées grâce à l’utilisation de ce module, apparaissait dans la table T_TRACEACTE_LIGNE et a relevé des ruptures de numérotation dans les tables des factures, des lignes de vente et des « traces actes » ainsi que des écarts entre les quantités vendues enregistrées dans l’historique de ventes et celles figurant dans les lignes de ventes pour les produits non vendus exclusivement sur ordonnance. La société Advance Invest ne conteste pas sérieusement ces constats en soutenant que les ruptures de séquences seraient imputables à des erreurs de manipulation de la part de ses employés ou aux vols qui sont couramment commis par les clients ou les employés, dont l’une a été condamnée pour ce motif, et que certains des employés ont pu utiliser le module « cessation d’officine » pour détourner des recettes, d’autant que ses gérants, souvent absents en raison de problèmes de santé, ont donné l’ensemble de leurs codes à leurs employés. La société Advance Invest soutient également que ses gérants, M. et Mme A..., n’ont jamais entendu dissimuler des recettes et qu’ils ne sont pas de mauvaise foi. Toutefois, ces circonstances et le fait que les montants éludés étaient peu élevés par rapport au chiffre d’affaires réalisé par la société au cours de la période vérifiée sont sans incidence sur le bien-fondé des redressements contestés dès lors que c’est à bon droit que le service a estimé que la comptabilité de la société, qui avait été établie sur la base des synthèses issues du logiciel LGPI et qui ne retraçait ainsi qu’une partie des opérations réalisées, présentait, pour chacun des exercices vérifiés, d’importantes irrégularités et était dépourvue de caractère probant. 
En ce qui concerne le déficit reportable : 
D’une part, aux termes de l’article 209 du code général des impôts : « I. (…) en cas de déficit subi pendant un exercice, ce déficit est considéré comme une charge de l’exercice suivant et déduit du bénéfice réalisé pendant ledit exercice (…) Si ce bénéfice n’est pas suffisant pour que la déduction puisse être intégralement opérée, l’excédent du déficit est reporté dans les mêmes conditions sur les exercices suivants. (…) ». Aux termes de l’article 221 du même code, dans sa rédaction applicable à l’année de réalisation du déficit en litige : « 5. a) Le changement de l’objet social ou de l’activité réelle d’une société emporte cessation d’entreprise. Il en est de même en cas de disparition des moyens de production nécessaires à la poursuite de l’exploitation pendant une durée de plus de douze mois, sauf en cas de force majeure, ou lorsque cette disparition est suivie d’une cession de la majorité des droits sociaux ». Il résulte de la combinaison de ces dispositions que la mise en œuvre du droit au report déficitaire est subordonnée notamment à la condition qu’une société n’ait pas subi, dans son activité, des transformations telles qu’elle n’est plus, en réalité, la même. 
D’autre part, aux termes du premier alinéa de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales : « Pour (…) l’impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l’administration des impôts s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due ». Lorsque l’administration procède, au titre d’un exercice, au contrôle fiscal d’une entreprise soumise à l’impôt sur les sociétés, elle est fondée à exercer son pouvoir de contrôle et de rectification sur l’existence et le montant du ou des déficits en report, issus d’exercices antérieurs, même prescrits, que cette entreprise a imputés sur les bénéfices de l’exercice vérifié ou dont elle déclare disposer à la clôture de cet exercice. En revanche, lorsqu’un déficit issu d’un exercice antérieur est, en application des règles énoncées au point 2, réputé avoir été entièrement imputé sur les résultats bénéficiaires d’exercices prescrits, l’administration fiscale n’est plus en droit d’exercer son pouvoir de contrôle et de rectification sur l’existence et le montant de ce déficit. Lorsqu’un tel déficit a été pour partie seulement imputé, conformément à ces mêmes règles, sur les résultats bénéficiaires d’exercices prescrits, l’administration fiscale reste en droit d’exercer son pouvoir de contrôle et de rectification sur l’existence et le montant de ce déficit et peut en tirer les conséquences, dans la limite du reliquat de ce déficit non imputé sur les résultats bénéficiaires d’exercices prescrits. 
Il résulte de l’instruction que le service a remis en cause l’imputation par la société Advance Invest d’un déficit antérieur pour un montant de 152 408 euros au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2017 et de 77 489 euros au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2018, aux motifs que le déficit cumulé de la société au 31 décembre 2011 ne pouvait être imputé du fait de son changement d’activité en 2012 et que le déficit né postérieurement à ce changement avait été totalement imputé. Toutefois, ainsi que le fait valoir la société Advance Invest, compte tenu des règles d’imputation des déficits rappelées au point précédent, le déficit cumulé au 31 décembre 2011, qui était le plus ancien, doit être regardé comme ayant été totalement imputé sur les exercices clos en 2013 et 2014 et le déficit reporté litigieux, qui correspond au seul exercice clos en 2012 et qui n’a pas été remis en cause dans son principe par le service, a commencé à être imputé au titre de l’année 2015 pour un montant de 43 144 euros et n’était pas totalement imputé au 1er janvier 2017. Dans ces conditions, la société Advance Invest est fondée à soutenir que l’administration ne pouvait, pour les motifs qu’elle a retenus, remettre en cause les imputations de déficit qu’elle a effectuées au titre des deux exercices vérifiés. Par suite, la base imposable à l’impôt sur les sociétés de la société Advance Invest doit être réduite de 152 408 euros au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2017 et de 77 489 euros au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2018. 
En ce qui concerne les charges non engagées dans l’intérêt de la société : 
Aux termes de l’article 39 du code général des impôts : « Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (…) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (…) ». 
En vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s’il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l’application des dispositions du 1 de l’article 39 du code général des impôts selon lesquelles le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de ce que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 
D’une part, il résulte de l’instruction que le service a remis en cause la déduction par la société Advance Invest des charges de crédit-bail et des dépenses d’entretien et d’assurance correspondant à des véhicules, deux motos et une voiture Mini Cooper, au motif qu’il n’était pas établi que ces charges avaient été engagées dans l’intérêt de son exploitation. Si la société Advance Invest soutient que ces véhicules ont été utilisés pour effectuer des livraisons à ses clients, la seule production de photographies des affichages dans ses locaux ou de mentions de son site internet qui indiquent qu’elle propose la livraison à domicile y compris de matériel médical, ne saurait suffire à l’établir. En outre, il résulte de l’instruction que le service a constaté que ces véhicules étaient assurés au nom des gérants de la société, qui n’avaient pas de véhicule à titre personnel, et non à celui de la pharmacie, empêchant ainsi les salariés de la société de les utiliser pour les livraisons.  
D’autre part, le service a également remis en cause la déduction d’amortissements correspondant à un téléviseur, une enceinte et un climatiseur au motif qu’ils avaient été achetés dans le sud de la France, dans des commerces proches de la résidence secondaire de M. et Mme A.... La société Advance Invest ne produit aucun élément de nature à démontrer que ces biens auraient été acquis pour son propre usage. De même, le service a estimé que l’acquisition en 2016 de trois vélos de course et d’un VTT, qui sont par nature des biens destinés à un usage de loisir, et, en 2018, d’un autre vélo dans le sud de la France, à proximité de la résidence secondaire des gérants de la société, ne pouvait être regardée comme une charge engagée dans l’intérêt de la société. Cette dernière, qui se borne à indiquer, sans au demeurant, l’établir, que les vélos étaient utilisés pour les livraisons et que deux d’entre eux ont servi pour des opérations promotionnelles, n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que le service a remis en cause la déduction des amortissements litigieux. 
Enfin, contrairement à ce que soutient la société Advance Invest, aucun redressement ne lui a été notifié en ce qui concerne la location d’un parking à Saint-Mandé et des déductions de charges autres que celles mentionnées aux points précédents. 
Il résulte de tout ce qui précède que la société Advance Invest est fondée à demander la décharge, en droits et intérêts, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des deux exercices vérifiés à hauteur de la réduction de sa base d’imposition mentionnée au point 7. 
Sur les frais liés au litige : 
Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 500 euros à verser à la société Advance Invest sur le fondement des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. En revanche, aucun dépens n’ayant été exposé au cours de l’instance, les conclusions présentées par la société requérante à ce titre ne peuvent qu’être rejetées. 
 
 
D E C I D E : 
 
Article 1er : La base d’imposition à l’impôt sur les sociétés de la société Advance Invest est réduite de 152 408 euros au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2017 et de 77 489 euros au titre de l’exercice clos le 31 décembre 2018. 
 
Article 2 : La société Advance Invest est déchargée des droits et intérêts correspondant à la réduction de sa base d’imposition définie à l’article 1er. 
 
Article 3 : L’Etat versera à la société Advance Invest une somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.  
 
Article 5 : Le présent jugement sera notifié à la société Advance Invest et à l’administrateur de l’Etat en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France.  
 
 
Délibéré après l’audience du 19 novembre 2025, à laquelle siégeaient : 
 
Mme Topin, présidente, 
Mme Dousset, première conseillère,  
Mme Calladine, première conseillère. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 décembre 2025. 
 
 
La rapporteure, 
Signé  
A. DOUSSET 
La présidente, 
Signé  
E. TOPIN 
 
 
La greffière, 
 
Signé  
 
V. FLUET 
 
La République mande et ordonne à la ministre de l’action et des comptes publics, en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.