TA21 · 2ème chambre — 22 janvier 2026

Vu la procédure suivante : 
 
Par une requête, enregistrée le 27 mai 2024, M. D... A... et Mme B... A..., représentés par la société d’avocats VG Conseil, doivent être regardés comme demandant au tribunal : 
 
1°) de prononcer la décharge des cotisations d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis, au titre de l’année 2021, à raison de la plus-value immobilière réalisée lors de la cession d’une maison d’habitation sise à Gemeaux en Côte-d’Or ; 
 
2°) de leur accorder le bénéfice du sursis de paiement.  
 
Ils soutiennent que :  
- la maison objet de la vente constitue leur habitation principale et ils ont communiqué leur nouvelle adresse, située à Gémeaux, le 29 janvier 2021 à l’administration fiscale ; les avis de taxe foncière et de taxe d’habitation établis au titre de l’année 2021 mentionnent l’adresse de ce bien, de même que l’avis d’impôt sur le revenu de l’année 2020 établi en 2021 ; ils n’ont renseigné une adresse à Darois qu’en ce qui concerne les années 2019 et 2020 ; si l’administration fiscale fait valoir que l’adresse de Darois est mentionnée comme résidence principale dans un acte de vente du 16 juin 2020, cela est incohérent car en 2020 ils n’avaient pas déménagé ; leur nouvelle adresse située à Gémeaux se situe à proximité de leurs agences bancaires historiques, ils n’avaient aucune raison d’en changer ; la circonstance qu’ils n’aient pas fait changer leur adresse sur l’identification auprès de leurs établissements bancaires ne constitue en rien un indice d’effectivité de leur résidence principale ; de nombreuses attestations établissent que leur adresse effective se situait à Gémeaux ainsi, par ailleurs, qu’en attestent les factures EDF couvrant la période du 28 janvier 2021 au 28 mars 2021, de même que l’avis de dégrèvement qui leur a été envoyé à cette adresse et l’attestation d’assurance de la MACIF qu’ils produisent à l’appui de leur requête ; 
- concernant le calcul du montant de la plus-value immobilière, la facture de la société « ATILA INSAAT GIDA VE TURIZM » a été traduite, les adresses ont été indiquées concernant les factures « LAVEAUX » et « I.P.R.F. »,  la livraison de la facture « 123 elec » a été effectuée à Darois car, le 12 août 2020, la maison de Gémeaux n’était pas encore suffisamment édifiée afin de permettre la réception d’une livraison régulière, les factures « SOCALCOR » indiquent toutes une adresse de livraison à Gémeaux et la société « POINT P » a fourni des explications concernant l’erreur relative à l’adresse de facturation ; concernant les factures de la société « JN CONSTRUCTION », une attestation justifie de l’absence de taxe sur la valeur ajoutée et confirme que le lieu d’intervention était bien Gémeaux ; concernant toutes les factures « DORAS », « LEROY MERLIN » ou toutes les autres grandes surfaces de bricolage, ils ont pris eux-mêmes possession des biens pour les transporter à leur nouvelle résidence en cours de construction ; ils justifient par de nombreuses factures de la réalisation de travaux liés à la construction d’une maison à Gémeaux, l’absence de mention du lieu de livraison ne permettant pas, à elle seule, d’écarter les factures concernées du calcul du montant de la plus-value ; ils prennent acte des observations sur les doublons ; M. E... C... est un dessinateur qui les a accompagnés dans leur construction et la facture, bien que postérieure aux évènements, doit être admise.  
 
Par un mémoire en défense, enregistré le 13 août 2024, la directrice régionale des finances publiques de Bourgogne Franche-Comté et du département de la Côte-d’Or conclut au rejet de la requête.  
 
Elle soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.  
 
Les parties ont été informées par une lettre du 14 août 2024 que cette affaire était susceptible, à compter du 9 octobre 2024, de faire l’objet d’une clôture d’instruction à effet immédiat en application des dispositions de l’article R. 611‑11‑1 du code de justice administrative. 
 
La clôture de l’instruction a été fixée au 28 octobre 2024 par une ordonnance du même jour. 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. Hamza Cherief, 
- et les conclusions de M. Thierry Bataillard, rapporteur public. 
 
 
Considérant ce qui suit :  
 
M. et Mme A... ont réalisé une plus-value immobilière lors de la cession, intervenue le 10 août 2021, d’une maison d’habitation sise à Gémeaux pour un montant de 340 000 euros, qu’ils ont fait édifier sur un terrain acquis le 21 mai 2019. Alors que M. et Mme A... avaient entendu, dans l’acte de cession, bénéficier de l’exonération d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux prévue dans le cas de la cession de la résidence principale, l’administration fiscale a remis en cause cette exonération, à la suite d’un contrôle sur pièces, par une proposition de rectification du 12 décembre 2022. Les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 28 février 2023 pour un montant de 92 765 euros, dont 64 887 euros en droits et 27 878 euros en pénalités, puis une seconde fois, pour les mêmes montants le 28 avril 2023 à la suite d’un dégrèvement d’office intervenu le 13 avril 2023. Par une décision explicite du 20 octobre 2023, l’administration fiscale a rejeté la réclamation préalable formée par M. et Mme A... le 5 mai 2023. Les requérants ont alors formé, le 22 décembre 2023, une seconde réclamation préalable qui a fait l’objet d’une décision d’admission partielle par l’administration fiscale le 18 mars 2024, laquelle a procédé à un dégrèvement de 8 973 euros en droits et de 3 723 euros en pénalités. Par la présente requête, M. et Mme A... doivent être regardés comme demandant au tribunal de prononcer la décharge des cotisations d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis, au titre de l’année 2021, à raison de la plus-value immobilière réalisée lors de la cession d’une maison d’habitation sise à Gemeaux en Côte-d’Or, ainsi que le bénéfice du sursis de paiement. 
 
Sur les conclusions à fin de décharge : 
 
En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 
Aux termes de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : « Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré ».  
 
Il résulte de l’instruction qu’à la suite de la proposition de rectification du 12 décembre 2022, M. et Mme A... n’ont pas présenté d’observations. Il s’ensuit qu’ils supportent, en application de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve et qu’il leur appartient d’établir que les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis présentent un caractère exagéré. 
 
En ce qui concerne la plus-value immobilière : 
 
S’agissant du bénéfice de l’exonération d’imposition de la plus-value : 
 
Aux termes de l’article 150 U du code général des impôts : « I.  (…) les plus values réalisées par les personnes physiques (…) lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu (…) / II.  Les dispositions du I ne s'appliquent pas aux immeubles, aux parties d'immeubles ou aux droits relatifs à ces biens : / 1° Qui constituent la résidence principale du cédant au jour de la cession ; (…) ». 
 
La maison vendue par M. et Mme A... a été construite sur une parcelle de terrain à bâtir acquise le 21 mai 2019 par les intéressés. Si ces derniers font valoir qu’ils ont occupé ce logement à titre de résidence principale entre le mois de janvier 2021 et le 10 août 2021, date de sa vente, et produisent notamment une déclaration de changement d’adresse effectuée le 29 janvier 2021 auprès de l’administration fiscale, il résulte de l’instruction que les requérants n’ont pas déclaré ce changement d’adresse auprès de leurs établissements bancaires ni de la caisse primaire d’assurance maladie, alors qu’ils ne contestent pas avoir été assujettis à la taxe d’habitation sur les résidences secondaires, au titre de l’année 2021, à raison de leur maison située à Gémeaux. A cet égard, M. et Mme A... ne précisent pas, dans leurs écritures, la date exacte à laquelle ils auraient emménagé dans cette maison et ne produisent pas, alors même que l’administration fiscale leur en avait fait la demande, les justificatifs de déménagement. Ils n’ont pas davantage produit, ainsi que l’administration fiscale le leur demandait, la copie des cartes grises des véhicules dont ils sont propriétaires comportant l’adresse de leur maison située à Gémeaux, la copie des factures d’eau pour leurs deux adresses couvrant la période du 1er octobre 2020 au 30 août 2021, la copie de leurs bulletins de paie couvrant la période du mois de janvier au mois d’août 2021 ou encore la copie des factures des opérateurs de téléphonie et d’internet correspondant à leur adresse de Gémeaux. A cet égard, si les requérants versent au dossier un document, qu’ils présentent comme une attestation émanant de la MACIF, ce document est surchargé, ne comporte aucune mention, en dehors d’un tampon illisible, susceptible d’établir qu’il émane effectivement de cette société d’assurance, indique que les intéressés n’ont pas résilié leur contrat d’assurance pour leur habitation située à Darois, ne mentionne pas le numéro des contrats d’assurances concernés et, alors même qu’il est daté du 18 septembre 2023, précise que les requérants résident encore à l’adresse de la maison vendue le 10 août 2021 pour laquelle le contrat d’assurance aurait été résilié le 9 septembre 2021. Enfin, il est constant que les relevés de consommation d’électricité produits par les requérants au cours du contrôle et concernant la maison située à Gémeaux font état d’une consommation électrique cinq à six fois plus faible par rapport à celle constatée pour leur adresse située à Darois sur la même période. Si les intéressés ont produit des attestations de tiers indiquant avoir été invités à Gémeaux, ces pièces non circonstanciées sont insuffisamment probantes pour combattre les éléments mentionnés ci-dessus. Dans ces conditions, la maison située à Gémeaux ne peut être regardée comme constituant, au jour de la cession, la résidence principale de M. et Mme A.... Par suite, c’est à bon droit que l’administration a remis en cause l’exonération de plus-value prévue au 1° du II de l’article 150 U du code général des impôts sous le bénéfice de laquelle les requérants s’étaient placés. 
 
S’agissant du calcul de la plus-value : 
 
Aux termes de l’article 150 V du code général des impôts : « La plus ou moins-value brute réalisée lors de la cession de biens ou droits mentionnés aux articles 150 U à 150 UC est égale à la différence entre le prix de cession et le prix d'acquisition par le cédant ». Aux termes du III de l’article 150 VA du même code : « III. – Le prix de cession est réduit, sur justificatifs, du montant de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée et des frais, définis par décret, supportés par le vendeur à l'occasion de cette cession. ». Aux termes de l’article 41 duovicies H de l’annexe III du même code : « Pour l'application du III de l'article 150 VA du code général des impôts, les frais supportés par le vendeur à l'occasion de la cession ne peuvent être admis en diminution du prix de cession que si leur montant est justifié. Ils s'entendent exclusivement : / 1° Des frais versés à un intermédiaire ou à un mandataire ; / 2° Des frais liés aux certifications et diagnostics rendus obligatoires par la législation en vigueur au jour de la cession ; / 3° Des indemnités d'éviction versées au preneur par le propriétaire qui vend le bien loué libre d'occupation ; / 4° Des honoraires versés à un architecte à raison de travaux permettant d'obtenir un accord préalable à un permis de construire ; / 5° Des frais exposés par le vendeur d'un immeuble en vue d'obtenir d'un créancier la mainlevée de l'hypothèque grevant cet immeuble ». Aux termes du II de l’article 150 VB du même code : « Le prix d'acquisition est, sur justificatifs, majoré : / 1° De toutes les charges et indemnités mentionnées au deuxième alinéa du I de l'article 683 ; (…) / 4° Des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration, supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l'achèvement de l'immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, lorsqu'elles n'ont pas été déjà prises en compte pour la détermination de l'impôt sur le revenu et qu'elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives ; (…) / 5° Des frais de voirie, réseaux et distribution en ce qui concerne les terrains à bâtir ; (…) ». 
 
Il résulte de l’instruction que, pour déterminer le montant de la plus-value imposable, l’administration a déduit du prix de cession le prix d’acquisition du terrain, s’élevant à 61 470 euros, ainsi que le montant des travaux de construction de la maison en litige à hauteur de 117 121 euros, pour fixer, dans un premier temps, le montant de la plus-value à 161 409 euros. A la suite de la seconde réclamation préalable formée par M. et Mme A..., l’administration fiscale a ramené le montant de la plus-value à 142 639 euros après avoir réévalué le montant des travaux et matériaux admis pour la somme de 135 891 euros (54 436,66 euros de matériaux et 81 454,33 de travaux).  
 
Les requérants sollicitent la déduction du montant de la plus-value retenue par l’administration de montants figurants sur diverses factures de travaux et de matériaux qui n’ont pas été admises par l’administration.  
 
S’agissant de la facture de la société « ATILA INSAAT GIDA VE TURIZM » : 
 
Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a écarté la facture, établie le 11 septembre 2020 par la société « ATILA INSAAT GIDA VE TURIZM » et correspondant à des prestations de travaux, au motif qu’elle n’était pas traduite et qu’elle ne mentionnait aucune information sur la livraison et le chantier concerné. Si M. et Mme A... produisent, à l’appui de leur requête, une version partiellement traduite de cette facture comportant une adresse de facturation, ce document ne comporte aucune indication concernant le chantier ou le lieu de réalisation des travaux ni aucune preuve que ces derniers auraient été effectivement réalisés à Gémeaux sur la maison en litige.  
 
S’agissant des factures des sociétés « LAVEAUX » et « I.P.R.F. » :  
 
Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a écarté les factures, établies le 19 juin 2021 par la société « LAVEAUX » et le 1er septembre 2020 par la société « I.P.R.F. », et correspondant respectivement à des prestations de livraison de matériels et à des travaux d’enduit, au motif, s’agissant de la première facture, qu’aucune précision n’y figurait concernant le chantier ou la livraison et, s’agissant de la seconde, qu’elle était libellée à l’adresse de Darois. Si M. et Mme A... produisent, à l’appui de leur requête, des versions « rectifiées », selon leurs propres termes, de ces factures, la facture émise par la société « LAVEAUX » ne comporte aucune indication spécifique concernant le chantier auquel elle se rapporte ou le lieu de livraison effectif du matériel, alors que la facture émise par la société « I.R.P.F. » comporte uniquement une mention manuscrite indiquant « adresse de chantier (…) Gémeaux ». En l’absence d’indications plus précises et probantes, ces factures ne permettent pas d’établir que les travaux et livraisons précités concernaient la maison en litige. 
 
S’agissant de la facture de la société « 123 elec » :  
 
L’administration fiscale a également écarté la facture, établie le 10 août 2020 par la société « 123 elec », correspondant à la livraison de matériel électrique, en raison de l’absence de mentions relatives au chantier concerné ou au lieu de livraison du matériel. Alors qu’il ressort des termes mêmes de cette facture que l’adresse de livraison est située à Darois et non à Gémeaux, les requérants n’établissent par aucune pièce, photographie ou même attestation, que leur maison de Gémeaux n’était, à cette date et ainsi qu’ils l’allèguent, pas encore suffisamment édifiée afin de permettre la réception d’une livraison régulière.  
 
S’agissant des factures de la société « SOCALCOR » :  
 
L’administration fiscale a également écarté deux factures établies le 15 février 2021 par la société « SOCALCOR », correspondant à la livraison de gravillon concassé, au motif que le lieu de livraison était situé à Epagny. Les requérants soutiennent que le lieu de livraison figurant sur ces factures est bien Gémeaux. Toutefois, il résulte de l’instruction, et des termes mêmes de ces deux documents, que si ces factures comportent un encart mentionnant « destination de la livraison » indiquant l’adresse des requérants à Gémeaux, y figure également un encart intitulé « synthèse des livraisons » indiquant comme lieu de distribution « Epagny » de sorte que, en l’absence d’éléments plus précis produits par M. et Mme A..., sur lesquels repose la charge de la preuve, les éléments contradictoires figurant sur les factures produites par les intéressés ne permettent pas d’établir que les dépenses correspondant à ces factures ont été effectivement exposées pour leur maison sise à Gémeaux.  
 
S’agissant des factures de la société « POINT P » :  
 
L’administration fiscale a écarté plusieurs factures, établies par la société « POINT P », pour divers motifs tenant, d’une part, à ce que certaines factures indiquaient comme adresse de livraison ou de chantier la commune de Darois et, d’autre part, à ce que d’autres factures ne comportaient aucune adresse de travaux. Les requérants se bornent à produire un courrier électronique émanant de la société « POINT P » selon lequel la totalité des factures concernent bien la maison située à Gémeaux, dont le code postal est 21120, et que l’indication du code postal 21121, correspondant à celui de la commune de Darois, est lié à « un problème lors de la création du compte» qui ne peut « malheureusement pas être modifié sur ses factures ». Cependant, les requérants produisent à l’appui de leur requête une unique facture, émise le 2 mars 2021, sur laquelle figure le code postal « 21120 », contredisant ainsi l’impossibilité alléguée de modifier cette information sur les factures en litige. Par ailleurs, et alors que la charge de la preuve leur incombe, les requérants ne versent au dossier aucune pièce et ne se prévalent d’aucun élément susceptible d’établir que le chantier concerné par les factures rejetées par l’administration était effectivement situé à Gémeaux.  
 
S’agissant des factures de la société « JN CONSTRUCTION » :  
 
L’administration fiscale a également écarté quatre factures, établies les 13 septembre 2020, 10 janvier 2021, 27 janvier 2021 et 16 février 2021 par la société « JN CONSTRUCTION » et correspondant à des travaux de maçonnerie, en raison de l’absence de précisions sur le chantier concerné ou sur la livraison et, pour trois de ces factures, de l’absence de taxe sur la valeur ajoutée et de mentions légales. La seule production d’une attestation, très peu circonstanciée et établie postérieurement aux années d’imposition en litige, ne permet pas, en l’absence d’éléments complémentaires produits par les requérants, d’établir que les travaux de maçonnerie correspondant à ces factures ont été effectivement réalisés sur la maison en litige.  
 
S’agissant des factures des sociétés « LEROY MERLIN », « DORAS », « PLATEFORME DU BÂTIMENT » et « ENTREPRISES DU BRICOLAGE » :  
 
L’administration fiscale a écarté plusieurs factures, établies par les sociétés « LEROY MERLIN », « DORAS », « PLATEFORME DU BÂTIMENT » et « ENTREPRISES DU BRICOLAGE », en raison de l’absence d’adresse des travaux, de la mention, pour certaines de ces factures, d’adresses erronées ou d’une adresse située à Darois, de ce que certaines factures ont été établies postérieurement à la cession de la maison en litige et, s’agissant d’une facture, au motif que le montant y figurant correspondait à un acompte sans achat. Dans leur requête, les requérants se bornent à faire valoir que, pour les grandes surfaces de bricolage, aucune adresse de livraison n’est mentionnée dès lors que M. A... a pris lui-même possession des biens pour les transporter à sa nouvelle résidence en cours de construction, sans toutefois l’établir par aucune pièce du dossier. Au demeurant, il résulte de l’instruction que ni les factures établies par la société « LEROY MERLIN » ni celles établies par les sociétés « DORAS » et « ENTREPRISES DU BRICOLAGE », produites par les requérants à l’appui de leur requête, ne comportent d’indication sur le mode de livraison choisi par les intéressés.   
 
S’agissant de la facture émise par M. E... C... :  
 
L’administration fiscale a écarté la facture établie le 20 novembre 2023 par M. E... C..., correspondant à des prestations de conseil et d’accompagnement relatives à un permis de construire concernant un pavillon, pour un montant de 700 euros, au motif que cette facture avait été établie postérieurement à la vente de la maison en litige. M. et Mme A... se bornent à faire valoir que cette facture correspond à un accompagnement, par M. C..., tout au long de la construction de la maison en litige. Toutefois, en l’absence d’éléments plus précis et circonstanciés, la généralité des mentions figurant sur cette facture ne permet pas d’établir que les prestations y figurant ont été exécutées dans le cadre de la construction de la maison située à Gémeaux, dont la vente est intervenue le 10 août 2021.  
 
Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par M. et Mme A... doivent être rejetées.  
 
Sur le sursis à paiement : 
 
Le présent jugement se prononce sur le fond de l’affaire. Les conclusions de la requête tendant au sursis de paiement des impositions contestées se trouvent donc privées d’objet. 
 
 
D E C I D E : 
 
 
Article 1er : La requête de M. et Mme A... est rejetée.  
 
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. D... A... et Mme B... A... ainsi qu’à la directrice régionale des finances publiques de Bourgogne Franche-Comté et du département de la Côte-d’Or. 
 
Délibéré après l'audience du 16 décembre 2025, à laquelle siégeaient : 
 
M. Nicolet, président, 
M. Cherief, premier conseiller, 
Mme Pfister, conseillère.  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 janvier 2026. 
 
 
Le rapporteur, 
 
H. Cherief 
Le président, 
 
Ph. Nicolet 
 
 
La greffière, 
 
 
 
 
 
L. Curot 
 
 
La République mande et ordonne au ministre de de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique, en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 
Pour expédition, 
La greffière,