TA69 · 4ème chambre — 31 mars 2026

Vu la procédure suivante : 
  
Par une requête, enregistrée le 12 juillet 2024, la société anonyme (SA) Les Trois Chênes (LTC) représentée par Me Pilato, demande au tribunal : 
 
1°) de prononcer la décharge en droits et en pénalités des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 et du rappel de retenue à la source mis à sa charge au titre de l’exercice clos en 2016 ; 
 
2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 10 000 euros à lui verser en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 
Elle soutient que :  
 
- la procédure d’imposition est irrégulière dès lors qu’elle n’a pas bénéficié d’un débat oral et contradictoire et que ses droits de la défense ont été méconnus ; 
- les dépenses réalisées avec la carte bancaire de la société ont dans leur quasi-totalité été réalisées pour des motifs professionnels dans l’intérêt de l’exploitation et doivent être déduites en application de l’article 39 du code général des impôts ; 
- les dépenses réalisées avec la carte bancaire de la société ayant été réalisées dans un but professionnel, elles ne sauraient donner lieu à un rappel de retenue à la source en tant que distribution occulte en application de l’article 111 c du code général des impôt ; 
- la taxe sur la valeur ajoutée déduite sur lesdites dépenses de carte bancaire n’a pas constitué un profit sur le Trésor devant donner lieu à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée d’un montant identique ; 
- les dons versés aux associations Education Physique Sport et Santé (EP2S), WorldRiderz, Nearth Fit et le Boxing club de Saint-Priest sont en réalité des charges déductibles de son résultat imposable en tant que dépenses de sponsoring et de parrainage en application du 7° du 1 de l’article 39 du code général des impôts ; 
- la facture de location d’une villa-bureau à Dubaï pour les besoins de l’exploitation est déductible de son résultat imposable en application du 1 de l’article 39 du code général des impôts ; 
- les créances irrécouvrables des clients Dermocos, Postshop, Vietterra, Sodipharm, Safwantr, Duopharm et NTCI83EA, doivent être déduites en application des dispositions du 1 de l’article 39 du code général des impôts ; 
- l’application de la majoration de 40% n’est pas justifiée par l’administration fiscale. 
 
Par des mémoires en défense, enregistrés le 16 janvier 2025, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal centre-est, conclut au rejet de la requête. 
 
Il fait valoir qu’aucun des moyens de la requête n’est fondé.  
 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- le livre des procédures fiscales ; 
- le code général des impôts ; 
- le code de justice administrative. 
 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique :  
 
- 
le rapport de Mme Journoud, rapporteure, 
- 
les conclusions de Mme Guitard, rapporteure publique, 
- et les observations de Me Pilato pour la SA Les Trois Chênes.  
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
La société anonyme (SA) Les Trois Chênes (LTC) a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 qui a donné lieu à trois propositions de rectifications au titre des années 2016, 2017 et 2018, concernant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 et des cotisations supplémentaires à l’impôts sur les sociétés au titre des exercices clos des années 2016, 2017 et 2018 ainsi qu’un rappel de retenue  la source au titre de l’année 2016. Les rectifications ont été partiellement maintenues suite aux observations de la contribuable, puis suite au recours hiérarchique du 11 octobre 2022 et à l’interlocution départementale du 7 novembre suivant. Suite à la commission départementale sur les impôts directs et les taxes sur le chiffre d’affaires du 8 décembre 2022, les rectifications restantes ont été maintenues en intégralité s’agissant des exercices clos 2016, 2017 et 2018 et assorties des intérêts de retard ainsi que de la majoration de 40% pour manquement délibéré. Les impositions supplémentaires et les amendes dues pour défaut d’autoliquidation ont été mises en recouvrement les 15 décembre 2022 et 28 février 2023. La SA LTC a adressé deux réclamations contentieuses préalables à l’administration fiscale les 6 février et 29 juin 2023 qui ont fait l’objet d’une décision de rejet partiel le 6 mai 2024. Par la présente requête, la SA LTC demande la décharge en droits et en pénalités des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, de retenue à la source et de rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos 2016, 2017 et 2018. 
 
Sur la régularité de la procédure d’imposition :  
 
Si l’administration est tenue de restituer au contribuable les pièces et documents, notamment comptables, qu’elle a saisis dans le cadre d’une opération de visite domiciliaire, dans un délai permettant au contribuable d’avoir, sur place, un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, il ne saurait lui être demandé de restituer des documents qui ne sont pas en sa possession ou qu’elle n’a pas directement saisis. Par ailleurs, dans le cas où la vérification de la comptabilité d’une entreprise a été effectuée, comme il est de règle, dans ses propres locaux, c’est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu’il ait eu la possibilité d’avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur d’en justifier, et notamment de justifier des effets concrets que le défaut de restitution de documents comptables par l’administration ou, comme en l’espèce, par l’autorité judiciaire, a pu avoir sur les droits de la défense et sur le caractère contradictoire de la procédure.  
 
En se bornant à soutenir qu’elle a été privée de la garantie d’un débat oral et contradictoire du fait de l’absence de restitution de documents saisis dans le cadre de l’enquête préliminaire lors de la perquisition des 9 et 10 avril 2019, la société LTC ne justifie pas des effets concrets que ce défaut de restitution de documents saisis a pu avoir sur ses droits de la défense et sur le caractère contradictoire de la procédure fiscale, alors qu’il résulte de l’instruction que ces documents sont relatifs à son activité, que l’administration fiscale a fait figurer des extraits des procès-verbaux dans les propositions de rectification qui lui ont été adressées, avant de les communiquer en intégralité, ainsi que l’ensemble des pièces comptables, copie de factures de dépenses de carte bleue et de relevés bancaires, au plus tard dans le cadre de la réponse aux observations du contribuable le 22 juillet 2022. La société LTC n’établit pas concrètement, y compris dans le cadre de la présente instance, en quoi l’absence de restitution des documents saisis l’a été privée d’un débat contradictoire. En outre, la société LTC a fait le choix de ne pas se porter partie civile dans le cadre de la procédure pénale diligentée à l’encontre de M. A... B..., se privant ainsi d’un accès au dossier d’instruction, choix qui ne saurait être opposée à l’administration fiscale. Dans ces conditions, le moyen doit être écarté. 
 
Sur le bien-fondé des impositions : 
 
Aux termes du 1 de l’article 39 du code général des impôts : « Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : /1° Les frais généraux de toute nature (...) ». Si en vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits qu’elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l’application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Enfin, dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de ce que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.  
 
En ce qui concerne le caractère non déductible des dépenses de carte bancaire : 
 
La SA LTC soutient que si, lors de la perquisition réalisée en avril 2019, M. A... B... était en possession d’une carte bancaire de la société, au nom de M. D..., directeur administratif et financier, c’était par mesure de commodité, dès lors que M. A... B... était le dirigeant de la société Up World, avec laquelle la société requérante avait conclu une convention de prestations de services, et qu’il devait régler des frais. Elle fait valoir que la carte bancaire en cause se trouvait la plupart du temps au siège de la société LTC, où elle était utilisée par son personnel administratif pour effectuer des dépenses dans l’intérêt de l’entreprise, ce que les relevés bancaires confirment majoritairement, tandis que le numéro de téléphone rattaché à cette carte était celui de M. D.... Elle en outre précise que la présence de M. B... lors d’évènements mettant en avant les produits commercialisés par la marque, entrainant l’utilisation de la carte bancaire en cause pour ses frais, entre dans le cadre de la stratégie de communication de l’entreprise, même si M. B... n’avait plus de lien capitalistique avec la SA LTC.  
 
Toutefois, il résulte de l’instruction que l’administration fiscale n’a remis en cause le caractère déductible que d’une partie des dépenses payées avec cette carte bancaire, pour un montant de 501 610 euros sur l’ensemble de la période vérifiée. Il résulte également de l’instruction que le vérificateur a retenu que le montant en cause correspondait à des dépenses personnelles de M. B..., non exposées dans l’intérêt de la société, en l’absence de justificatifs correspondants et alors que le contrôle a fait apparaitre que ces dépenses avaient été ventilées entre différents comptes de charges de la SA LTC sous un même numéro d’écriture. En outre, il résulte de l’instruction et notamment des auditions de certains membres du personnel réalisées au cours de la procédure pénale, que la carte bancaire avait été remise à M. B... à son départ de la société, alors que depuis 2013 ce dernier n’est plus salarié ni mandataire de la société requérante. Dans ces conditions, la société LTC ne justifie pas du caractère déductible des dépenses en litige. 
 
En ce qui concerne le rappel de retenue à la source sur les revenus distribués en 2016 : 
 
Il résulte de ce qui précède qu’en présence de dépenses personnelle réalisées par M. B... et n’ayant pas été engagées dans l’intérêt de la société LTC, c’est à bon droit que l’administration fiscale a procédé à une retenue à la source correspondante en application de l’article 119 bis 2 du code général des impôts et de la convention fiscale franco-luxembourgeoise du 1er avril 1958, sur les revenus distribués à M. B..., résident fiscal luxembourgeois, que constituent ces avantages et rémunérations occultes au sens de l’article 111 c du code général des impôts. 
 
En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée et le profit sur le Trésor : 
 
En lien avec les dépenses de carte bancaire rejetées à bon droit par l’administration fiscale, le service a également opéré un rappel de taxe sur la valeur ajoutée déduite sur les dépenses personnelles de M. B.... Comme cela a été exposé plus haut, ces dépenses n’ont pas été engagée dans l’intérêt de l’entreprise. C’est a bon droit que l’administration fiscale a opéré les rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondants et a constaté un profit sur le Trésor.  
 
En ce qui concerne le caractère non déductible des dons aux associations : 
 
La société LTC soutient qu’elle a versé aux associations Worldriderz, Education Physique Sport Santé (EP2S), Nearth Fit et au Boxing Club de Saint-Priest plusieurs sommes d’un total de 124 000 euros en 2017 et 92 216 euros en 2018. Elle fait valoir que si les sommes en cause n’étaient pas des dons et qu’elle ne conteste pas la remise en cause par le service des crédits d’impôt mécénat dont elle avait initialement bénéficié, il s’agissait de dépenses de parrainage et de sponsoring déductible de son résultat imposable au titre du 7° du 1 de l’article 39 du code général des impôts dès lors qu’elles concourent à la promotion de la marque lors d’évènements organisés par les associations bénéficiaires. Toutefois, il résulte de l’instruction que la société requérante n’est pas en mesure de justifier l’existence, la nature ni la valeur des contreparties qu’elle retirait pour son propre compte du versement de ces sommes, alors qu’aucune convention n’a été signée avec les associations bénéficiaires, dont certaines n’enregistrent au demeurant aucune adhésion.. Dans ces conditions, c’est a bon droit que l’administration fiscale a rejeté le caractère déductible de ces dépenses et a refusé de les considérer comme des dépenses déductibles de parrainage et de sponsoring.  
 
En ce qui concerne le caractère non déductible de la location d’une villa à Dubaï : 
 
La société LTC soutient qu’elle a eu recours à la location d’une villa à Dubaï pour un montant de 52 804 euros en 2018 pour accueillir des clients et des partenaires dans le cadre de réunions de travail et à l’occasion de séjour lors d’évènements sportifs et promotionnels organisés sur place. Toutefois, il résulte de l’instruction que la société requérante n’a produit aucun contrat de location, tandis que la société A... B... Wellness, une autre société du groupe A... B..., a enregistré une charge au titre de la location de la même villa, pour la période du 1er décembre 2017 au 30 novembre 2018, facturée par la société luxembourgeoise Up World, holding animatrice du groupe A... B.... Dans ces conditions, c’est a bon droit que l’administration fiscale a rejeté le caractère déductible de cette dépense dont la nature n’est pas justifiée par la société requérante.  
 
En ce qui concerne le caractère non déductible des provisions sur créances douteuses : 
 
Aux termes de l’article 39 du code général des impôts rendu applicable en matière d’impôt sur les sociétés par l’article 209 du même code : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / (…) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice ». Il résulte de ces dispositions qu’une entreprise peut valablement porter en provision et déduire des bénéfices imposables d’un exercice le montant de charges qui ne seront supportées qu’ultérieurement par elle, à la condition que ces charges soient déductibles, nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d’être évaluées avec une approximation suffisante, qu’elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l’exercice et qu’elles se rattachent aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l’entreprise. Il appartient au contribuable de justifier tant du montant des provisions qu’il entend déduire de son bénéfice net que du principe même de leur déductibilité. 
 
La société LTC soutient qu’elle a constitué des provisions pour créances douteuses concernant des factures émises à l’encontre de sept sociétés clientes, majoritairement étrangères : la société tunisienne Dermocos, la société Postshop, la société vietnamienne Vietterra, la société guinéenne Sodipharm, la société koweïtienne Safwantr, la société sénégalaise Duopharm et la société NTCI83EA. La société requérante justifie la constitution de ces provisions pour créances douteuses par le faible montant des factures en cause, représentant un pourcentage minime de son chiffre d’affaires, par les relations entretenues avec les clients concernés et son expérience et par le fait que les procédures de recouvrement forcé peuvent s’avérer complexes et couteuses à l’égard d’un client installé à l’étranger. Toutefois, la société LTC n’indique pas pour quelle raison, la perte de chaque facture était probable à la clôture de l’exercice au cours duquel elle a enregistré une provision et se borne a indiqué qu’elle a utilisé une méthode statistique pour évaluer les provisions, sans être en mesure de l’expliquer ni de la justifier de manière détaillée compte-tenu des modalités de fonctionnement de l’entreprise. En tout état de cause, la requérante ne saurait invoquer les règles relatives au risque de crédit et la jurisprudence afférente, qui concernent uniquement les établissements de crédit et qui par définition ne lui sont pas applicables. Dans ces conditions, c’est a bon droit que l’administration fiscale a rejeté le caractère déductible des provisions pour créances douteuses enregistrées en 2018 pour sept de ses clientes d’un montant global de 74 513 euros.  
 
Sur les pénalités : 
 
Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (...) ». Pour établir la mauvaise foi du contribuable, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet de ses déclarations, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. 
 
Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale a appliqué la majoration de 40% pour manquement délibéré aux chefs de redressement tenant à la remise en cause en tant que charges déductibles des dépenses payées par M. B... avec la carte bancaire de la société sur l’ensemble de la période vérifiée, de la location d’une villa à Dubaï en 2018 et des dons versés à plusieurs associations en 2017 et 2018. S’agissant des dépenses de carte bancaire et de la location de la villa dubaïote, le service a considéré que la société requérante ne pouvait ignorer que les dépenses en cause n’étaient pas exposées dans l’intérêt de la société et qu’elles n’étaient, de ce fait, pas déductibles. S’agissant des dons consentis à trois associations et un club de boxe, la société requérante ne pouvait pas ignorer qu’elle a bénéficié d’un avantage indu en déclarant des dons qui n’en étaient pas et en sollicitant leur déduction en tant que dépenses de sponsoring et de parrainage sans justificatif. Dans ces conditions, l’administration fiscale justifie que la majoration de 40% pour manquement délibéré prévue au a de l’article 1729 du code général des impôts était applicable en l’espèce, dès lors que la volonté d’éluder l’impôt a été démontrée.  
 
Sur les frais liés au litige : 
 
Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme demandée par la société LTC au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 
 
 
 
  
D E C I D E : 
 
 
Article 1er : La requête de la société anonyme Les Trois Chênes est rejetée.  
 
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société anonyme Les Trois Chênes et au directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal centre-est.  
 
 
Délibéré après l'audience du 17 mars 2026, à laquelle siégeaient : 
 
M. Marc Clément, président, 
 
Mme Marie-Laure Viallet, première conseillère, 
 
Mme Ludivine Journoud, première conseillère. 
 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 31 mars 2026. 
  
La rapporteure, 
  
 
  
  
L. Journoud 
   
Le président, 
  
 
  
  
M. C...   
Le greffier, 
  
 
  
   
D. Guillot 
 
La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision. 
 
Pour expédition conforme, 
Un greffier.