CEDH · CASELAW;DECISIONS;ADMISSIBILITY;FRA;FRE — 2 septembre 2003

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Baka , président ,     J.-P. Costa ,     Gaukur Jörundsson ,     K. Jungwiert ,     V. Butkevych   M me   W. Thomassen ,   MM.   M. Ugrekhelidze , , juges ,   M me   S. Dollé, greffière de section , Vu la requête susmentionnée introduite le 2 novembre 1999, Vu la décision partielle du 14 mai 2002, Vu les observations soumises par le gouvernement défendeur et celles présentées en réponse par le requérant, Après en avoir délibéré, rend la décision suivante   : EN FAIT La requérante, Ardex S.A., est une société anonyme de droit français domicilée à Cluses (France). Elle est représentée devant la Cour par Maîtres Lestourneaud et Prouteau, avocats au barreau de Thonon-les-Bains. Le gouvernement défendeur est représenté par son agent M. R. Abraham, Directeur des affaires juridiques au Ministère des Affaires étrangères. A.     Les circonstances de l’espèce Les faits de la cause, tels qu’ils ont été exposés par les parties, peuvent se résumer comme suit. A la suite d’un avis de vérification de comptabilité en date du 1 er   septembre 1989, la requérante fit l’objet d’un contrôle qui eut lieu du 15   septembre 1989 au 28 mars 1990. Trois avis d’imposition portant sur l’impôt des sociétés dû au titre des années 1986, 1987 et 1988 furent notifiés à la requérante. Au total, l’administration fiscale réclama à la requérante la somme de 11   802   255 FF dont 4   103   739 FF imposés au titre des pénalités (au taux de 100   %, en application de l’article 1763 A du code général des impôts «   CGI   »). Par lettre du 18 janvier 1991, la requérante contesta ce redressement à hauteur de 7   074   565 FF. Le même jour, elle écrivit au Trésorier principal de la ville de Cluses pour lui adresser un chèque de 4   727   690 FF correspondant au montant de la somme que la société acceptait immédiatement de payer sur le total des impositions notifiées. Elle ajoutait que le surplus des sommes réclamées ferait l’objet d’une réclamation contentieuse, avec demande de sursis de paiement et offre de garantie. En vue de garantir le paiement éventuel des impôts contestés, un nantissement fut inscrit le 10 mai 1991, pour sûreté de la somme de 7   074   565 FF, sur le fonds de commerce de la société requérante, au profit exclusif du Trésor Public. Par une décision du 11 avril 1991, le directeur régional des impôts rejeta la réclamation préalable de la requérante. Par une requête du 4 juin 1991, la requérante saisit le tribunal administratif de Grenoble en vue d’obtenir la décharge des impôts et des pénalités y afférentes. Le 20 juin 1991, il fut demandé à la requérante de régulariser sa saisine. Elle déposa son mémoire le 29 novembre 1991, y contestant notamment, la régularité de la procédure de vérification de comptabilité et le bien-fondé des impositions. Le 20 janvier 1992, ce mémoire fut transmis à la partie défenderesse, qui fut mise en demeure de répondre le 22 septembre 1992. Le 21 octobre 1992, la défense déposa un mémoire. Le 5 janvier 1993, la requérante déposa un mémoire. La défense y répondit le 5 mars 1993. La requérante déposa un nouveau mémoire le 14   mai 1993. L’instruction fut close le 18 mai 1993. Le 21 juin 1993, la défense transmit un mémoire en réponse au dernier mémoire de la requérante, qui lui avait été transmis le jour de la clôture de l’instruction. Des mémoires supplémentaires furent échangés les 25 juin 1993, 2   juillet   1993 et 12 septembre 1994. L’instruction fut réouverte le 28 septembre 1994. Le 24 octobre 1994, la requérante transmit des pièces complémentaires au tribunal, qui les transmit à la défense le 7 novembre 1994. L’affaire fut mise au rôle le 27 mars 1995. Les parties produisirent chacune un mémoire les 13 et 24 avril 1995. Par un jugement du 11 mai 1995, le tribunal administratif rejeta la demande de la requérante. Le tribunal, en se référant à la procédure pénale intentée à l’encontre du PDG de la société, condamné pour fraude fiscale au titre des années 1987 à 1989, estima notamment que «   le caractère non-probant de la comptabilité [avait] été reconnu (...) par un arrêt de la cour d’appel de Chambéry en date du 18   novembre 1992, devenu définitif après rejet du pourvoi en cassation de la société le 22   novembre 1993   ». Le 22 juin 1995, la requérante se vit notifier un avis à tiers détenteur pour un montant de 7   670   741 FF. Le 7 juillet 1995, la requérante saisit la cour administrative d’appel de Lyon. Par une première requête, elle sollicita l’annulation du jugement du tribunal administratif et la décharge des impositions et pénalités y afférentes   ; par une seconde requête, elle sollicita le sursis à exécution du jugement du 11 mai 1995. A l’appui de sa demande, la requérante contesta notamment la régularité de la procédure ainsi que le bien-fondé des impositions. Elle invoqua, par ailleurs, l’article 6   §§ 1 et 3 de la Convention et sollicita le bénéfice de l’arrêt Bendenoun c. France du 24   février 1994. Elle déposa des nouvelles pièces le 20 juillet 1995. Le 25 juillet 1995, l’appel fut communiqué à la défense. Le 20 novembre 1995, la requérante déposa un mémoire ampliatif. Elle déposa un autre mémoire ampliatif, le 19 janvier 1996, dans lequel elle souligna que l’administration n’avait pas présenté d’observations en réponse à sa demande de sursis à exécution et avait poursuivi l’exécution du jugement par la perception d’acomptes. Par courrier en date du 15 février 1996, au nom du Ministre délégué au budget, le directeur de la comptabilité publique adressa au Président de la cour administrative d’appel de Lyon ses observations sur la demande de sursis à exécution en se prononçant notamment ainsi   : «   (...) Au titre des impositions litigieuses, il reste dû 9   907   449 FF, y compris les intérêts moratoires. Dans un premier temps, la société Ardex a obtenu le sursis de paiement après avoir donné une garantie sous forme de nantissement de fonds de commerce que le comptable détient toujours. Le risque de conséquences difficilement réparables pour la société n’apparaît pas, en l’espèce, explicitement démontré. Il n’y a donc pas lieu de réserver une suite favorable à la demande de sursis à exécution. Cependant le trésorier de Cluses, responsable du recouvrement en cause engagera toute procédure utile tant que le sursis à exécution ne sera pas éventuellement prononcé par la cour (...).   » Le 20 février 1996, la défense déposa son mémoire concluant au rejet de la demande de sursis à exécution. Dans un nouveau mémoire déposé le 8   mars 1996, la requérante dénonça cette réponse ministérielle en insistant sur les intentions arrêtées de poursuivre l’exécution du jugement en cause et de suivre l’instruction implicite de rejet de la demande de sursis à exécution. Le 4 avril 1996, l’administration fiscale déposa un mémoire en défense. Elle exposa que s’agissant de la procédure d’établissement des pénalités par l’administration, préalable à la phase contentieuse, la requérante ne pouvait se prévaloir des dispositions de l’article 6 §§ 1 et 3 de la Convention et de l’arrêt Bendenoun c. France considérant «   en tout Etat de cause, que les notifications des redressements avaient été correctement motivées et qu’ils reprenaient de façon détaillée les résultats des opérations retracées (...)   ». En ce qui concerne la demande de sursis à exécution, l’administration fiscale considéra, d’une part, que «   l’entreprise était fondée à soutenir que l’exécution de la décision attaquée aurait des conséquences difficilement réparables dès lors que la constitution d’un gage sur le fonds de commerce pourrait se traduire, en cas de cession, par l’interruption de toute activité commerciale et le licenciement éventuel du personnel (...)   ». Toutefois, elle estima que «   l’examen des moyens soulevés par la requérante, (...) ne permet[ait] pas de considérer que la condition relative à l’existence de moyens sérieux et de nature à justifier l’annulation de la décision attaquée [était] remplie.   » En conséquence, l’administration fiscale conclut au rejet de la demande de sursis à exécution. La requérante y répliqua le 10 mai 1996. Le 29 juillet 1996, l’administration fiscale déposa un mémoire en réplique. L’instruction fut close le 31 juillet 1996. Le 11 octobre 1996, des pièces nouvelles furent communiquées à la requérante, qui y répondit le 18 juillet 1997. Le 26 novembre 1997, il fut procédé au recouvrement des sommes réclamées, par avis à des tiers détenteurs. Le même jour, la requérante saisit le vice-président du Conseil d’Etat pour l’informer de ce que la cour administrative d’appel de Lyon ne s’était pas prononcée sur les recours dont elle était saisie. Le secrétaire général du Conseil d’Etat, le 20 février 1998, lui adressa une réponse notamment en ces termes   : «   (...) Quoique conscient de ces enjeux, la chambre fiscale, fidèle à sa politique du moment en matière de sursis à exécution - qui consistait à ne statuer que dans les cas où l’octroi du sursis s’imposait - n’a pas immédiatement traité cette demande qui lui a, sans doute, paru très peu argumentée sur le terrain du préjudice difficilement réparable, comme c’est le plus souvent le cas en appel en matière fiscale. Sans doute, le rapporteur aurait-il été bien avisé d’envisager le traitement prioritaire de la demande au fond, lorsqu’en 1996 l’avocat de la société a fait part de l’intention du comptable public d’engager des poursuites pour obtenir le recouvrement des sommes contestées et lorsqu’en 1997 la société a dû s’acquitter d’une partie de sa dette d’impôt. (...)   ». Une audience eut lieu le 15 avril 1998. Par arrêt du 29 avril 1998, la cour administrative d’appel rejeta la requête de la requérante. Elle considéra au vu des faits de l’espèce, que la requérante n’avait pas été privée de débat oral et contradictoire. Par ailleurs, s’agissant des griefs tirés de l’article 6 §§ 1 et 3 de la Convention, elle jugea que la requérante ne pouvait invoquer leur violation par «   le vérificateur   » dès lors que ces dispositions n’étaient «   pas applicables aux procédures administratives   ». Enfin, elle considéra également que la requérante «   n’était pas fondée à contester le rejet de sa comptabilité pour défaut de valeur probante et le principe de la reconstitution de son chiffre d’affaires et de ses résultats   ». Elle considéra que les constatations de l’arrêt de la cour d’appel de Chambéry du 18 novembre 1992, devenu définitif à la suite de l’arrêt de la Cour de Cassation du 23 novembre 1993, condamnant le PDG de la société, étaient revêtues de l’autorité absolue de la chose jugée. La cour administrative d’appel ne se prononça pas sur la demande de sursis à exécution. Le 19 juin 1998, la requérante intenta un pourvoi devant le Conseil d’Etat. Dans un mémoire ampliatif du 13 octobre 1998, elle reprocha notamment aux juges du fond de lui avoir opposé l’autorité de chose jugée s’attachant à l’arrêt de la cour d’appel de Chambéry condamnant le PDG de la société : elle estimait qu’en l’espèce, «   il n’y avait ni identité d’objet, ni de cause, ni de parties   ». Elle fit valoir que le «   juge judiciaire [avait] statué à l’encontre [de celui-ci] sans information judiciaire sur les seuls dires de l’administration fiscale   » et, que «   sauf à éluder tout débat et contrôle sur l’administration fiscale [il ne pouvait] être statué sur le rejet de la comptabilité [de la société] en raison de décisions judiciaires qui n’[avaient] jamais statué sur le sujet en se bornant à se référer aux dires de l’administration fiscale (...)   ». Elle considéra qu’«   en jugeant le contraire la cour administrative d’appel [avait] violé le principe [de l’article L75 du LPF]   ». Par un arrêt du 5 mai 1999, le Conseil d’Etat considéra qu’aucun des moyens invoqués n’était de nature à permettre l’admission de la requête. B.     Le droit interne pertinent Décret n o 83-1025 du 28 novembre 1983, concernant les relations entre l’administration et les usagers: «   Tout intéressé est fondé à se prévaloir, à l’encontre de l’administration, des instructions, directives et circulaires publiées dans les conditions prévues par l’article 9 de la loi (...) du 17 juillet 1978, lorsqu’elles ne sont pas contraires aux lois et règlements   ». Article 1763 A du code général des impôts «   Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l’impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l’intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elle ne relèvent pas l’identité, sont soumises à une pénalité égale à 100 % des sommes versées ou distribuées. Lorsque l’entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de la pénalité est ramené à 75 %. Les dirigeants sociaux mentionnés à l’article 62 et aux 1 o , 2 o , 3 o du b de l’article 80 ter, ainsi que les dirigeants de fait gestionnaires de la société à la date du versement ou, à défaut de connaissance de cette date, à la date de déclaration des résultats de l’exercice au cours duquel les versements ont eu lieu, sont solidairement responsables du paiement de cette pénalité qui est établie et recouvrée comme en matière d’impôt sur le revenu.   » Article L. 277 du livre des procédures fiscales, tel qu’en vigueur au moment des faits   : «   Le contribuable qui conteste le bien-fondé ou le montant des impositions mises à sa charge peut, s’il en a expressément formulé la demande dans sa réclamation et précisé le montant ou les bases du dégrèvement auquel il estime avoir droit, être autorisé à différer le paiement de la partie contestée de ces impositions et des pénalités y afférentes. Le sursis de paiement ne peut être refusé au contribuable que s’il n’a pas constitué auprès du comptable les garanties propres à assurer le recouvrement de la créance du Trésor. (...) A défaut de constitution de garanties ou si les garanties offertes sont estimées insuffisantes, le comptable peut prendre des mesures conservatoires pour les impôts contestés, jusqu’à la saisie inclusivement. Mais la vente ne peut être effectuée ou la contrainte par corps ne peut être exercée jusqu’à ce qu’une décision définitive ait été prise sur la réclamation soit par l’administration, soit par le tribunal compétent. Lorsque le comptable a notifié un avis à un tiers détenteur ou a fait procéder à une saisie en application de l’alinéa précédent, le contribuable peut demander au juge du référé prévu, selon le cas, aux articles L. 279 et L. 279 A, de prononcer la limitation ou l’abandon de ces mesures si elles comportent des conséquences difficilement réparables. Les dispositions des troisième et quatrième alinéas de l’article L. 279 sont applicables à cette procédure, le tribunal d’appel étant, selon le cas, le tribunal administratif ou le tribunal de grande instance.   » Article L. 279 du livre des procédures fiscales, tel qu’en vigueur au moment des faits   : «   En matière d’impôts directs (...). Le juge du référé décide dans le délai d’un mois si les garanties offertes répondent aux conditions prévues à l’article L. 277 et si, de ce fait, elles doivent être ou non acceptées par le comptable. Il peut également, dans le même délai, décider de dispenser le redevable de garanties autres que celles déjà constituées. Dans les huit jours suivant la décision du juge ou l’expiration du délai laissé à ce dernier pour statuer, le redevable et le comptable peuvent, par simple demande écrite, faire appel devant le tribunal administratif. Celui-ci, dans le délai d’un mois, décide si les garanties doivent être acceptées comme répondant aux conditions de l’article L.   277   ; à défaut de décision dans ce délai, la décision intervenue au premier degré est réputée confirmée. Pendant la durée de la procédure de référé, le comptable ne peut exercer sur les biens du redevable aucune action autre que les mesures conservatoires prévues à l’article L. 277. Lorsque le juge du référé estime suffisantes les garanties initialement offertes, les sommes consignées sont restituées. Dans la cas contraire, les garanties supplémentaires à présenter sont diminuées à due concurrence.   » GRIEFS 1. Invoquant l’article 6 § 1 de la Convention, la requérante se plaint de la durée de la procédure et fait principalement grief à la cour administrative d’appel de ne pas s’être prononcée sur le fond de l’affaire dans un délai raisonnable. 2. Invoquant également l’article 6 § 1 de la Convention, la requérante se plaint de ce que le caractère automatique et discrétionnaire des amendes fiscales de l’article 1763 A du CGI, ne lui a pas permis de faire valoir ses droits de la défense à égalité des armes avec l’administration fiscale. 3. Invoquant l’article 1 er du Protocole n o 1, la requérante se plaint de ce que la cour administrative d’appel, en s’abstenant de statuer sur la demande de sursis à exécution, a laissé l’administration entièrement libre de recouvrer l’intégralité des sommes en litige sur le patrimoine de la société. Elle a augmenté, par son silence prolongé, les intérêts moratoires, en suivant l’instruction du Ministre délégué au budget du 15 février 1996 et en présumant sa propre solidarité par référence à la condamnation pénale du dirigeant de la société. Cette juridiction a favorisé le recouvrement des amendes et majorations en violation de l’exigence selon laquelle l’ingérence devait intervenir dans les conditions prévues par la loi. Par ailleurs, la requérante se plaint de ce que, compte tenu de l’inscription du nantissement consenti au profit exclusif du Trésor Public en garantie du paiement de la somme contestée, la créance de celui-ci étant protégée, il n’était pas nécessaire de mettre en péril le fonds de commerce de la société requérante. Elle estime donc que l’exigence du respect d’un juste équilibre a été en l’espèce rompu   : l’intérêt général ne commandait pas la poursuite de l’exécution du jugement du tribunal. EN DROIT 1. La requérante se plaint de la durée de la procédure, principalement celle suivie devant la cour administrative d’appel. Elle invoque l’article 6   §   1 de la Convention dont les dispositions pertinentes sont ainsi libellées   : «   Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement (...) dans un délai raisonnable, par un tribunal (...), qui décidera (...) du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle.   » Le gouvernement soutient à titre principal que la requérante n’a pas épuisé les voies de recours internes au sens de l’article 35 § 1 de la Convention. Il estime, en effet, que la requérante disposait en droit interne d’un recours efficace dans le cadre duquel elle aurait pu dénoncer la durée de la procédure et obtenir réparation. Il expose qu’il résulte de la jurisprudence du Conseil d’Etat ( Darmont , Assemblée, 29 décembre 1978, Rec. p. 542) qu’une faute lourde commise par une juridiction administrative dans l’exercice de la fonction juridictionnelle, est susceptible d’engager sa responsabilité. Il produit deux jugements prononcés en 1999 par le tribunal administratif de Paris ( Magiera , 24 juin 1999 ; Lévy , 30 septembre 1999) qui indiqueraient que la durée d’une procédure est susceptible de mettre cette responsabilité en jeu. Le gouvernement ajoute que, dans l’affaire Magiera , la Cour administrative d’appel de Paris a, par un arrêt du 11   juillet   2001, « pour la première fois (...) [fait] droit à des conclusions indemnitaires en réparation de préjudices nés d’une méconnaissance des stipulations de l’article 6 §     1 de la Convention » quant au « délai raisonnable », sans exiger la démonstration de l’existence d’une faute lourde, et que la cour d’appel a en conséquence alloué au demandeur une indemnité de 30 000 FRF pour une procédure ayant duré sept ans et six mois. Le gouvernement précise enfin que le 28 juin 2002, le Conseil d’Etat a confirmé cet arrêt en fondant le rejet du pourvoi en cassation du Garde des Sceaux, ministre de la Justice sur les articles 6 § 1 et 13 de la Convention et les principes généraux de la responsabilité administrative ( Magiera , Assemblée, 28 juin 2002, AJDA juillet-août 2002, chron. p.596). A titre subsidiaire, le gouvernement estime que ce grief est manifestement mal fondé. Il souligne, en effet, l’extrême complexité en fait et en droit de l’affaire et considère que la requérante est responsable de la durée de la procédure devant le tribunal administratif, celle-ci ayant mis cinq mois pour régulariser sa requête et ayant produit huit mémoires. A part une période de latence devant la cour administrative d’appel, du 10   mai   1996, date de dépôt du cinquième mémoire de la requérante, au 29   avril 1998, date du prononcé de l’arrêt, le gouvernement ne relève aucune période importante d’inactivité imputable aux autorités internes. La requérante rappelle que la procédure litigieuse a pris fin par un arrêt du Conseil d’Etat de 5 mai 1999 et qu’à cette date, la construction jurisprudentielle, tendant à réparer le préjudice subi du fait de la longueur d’une procédure administrative, n’était pas encore effective. La Cour rappelle qu’aux termes de l’article 35 § 1 de la Convention, elle ne peut être saisie qu’après l’épuisement des voies de recours internes   : tout requérant doit avoir donné aux juridictions internes l’occasion que cette disposition a pour finalité de ménager en principe aux Etats contractants   : éviter ou redresser les violations alléguées contre eux (voir, par exemple, Cardot c. France, arrêt du 19 mars 1991, série A n o 200, § 36). Cette règle se fonde sur l’hypothèse que l’ordre interne offre un recours effectif quant à la violation alléguée (voir, par exemple, Selmouni c. France [GC], n o   25803/94, § 74, CEDH 1999-V). Les dispositions de l’article 35 § 1 de la Convention ne prescrivent cependant que l’épuisement des recours à la fois relatifs aux violations incriminées, disponibles et adéquats. Ils doivent exister à un degré suffisant de certitude non seulement en théorie mais aussi en pratique, sans quoi leur manquent l’effectivité et l’accessibilité voulues   ; il incombe à l’Etat défendeur de démontrer que ces exigences se trouvent réunies (voir, parmi beaucoup d’autres, les arrêts Vernillo c. France , arrêt du 20 février 1991, série A n o 198, § 27, et Dalia c. France , arrêt du 19 février 1998, Recueil des arrêts et décisions 1998-I, § 38). A cela, il faut ajouter que l’épuisement des voies de recours internes s’apprécie en principe à la date d’introduction de la requête devant la Cour (voir, par exemple, Zutter c. France (déc.) [BM1] , n o 30197/96, du 27 juin 2000, Van der Kar et Lissaur van West c. France , (déc.), n os 44952/98 et 44953/98, du 7 novembre 2000, et Malve c. France , (déc.), n o 46051/99, décision du 20 janvier 2001) soit, en l’espèce, le 2 novembre 1999. Or, seules deux des décisions internes auxquelles se réfère le gouvernement sont antérieures à cette date. Il s’agit des jugements du tribunal administratif de Paris des 24 juin et 30 septembre 1999, lesquels se bornent à indiquer ce qui suit   (respectivement) : « considérant qu’il ne résulte pas de l’instruction que M. Magiera ait subi un préjudice indemnisable ; qu’en effet, le préjudice invoqué n’est établi ni dans sa réalité, ni dans son montant ; que, dès lors, les conclusions de la requête tendant à l’octroi d’une indemnité ne peuvent qu’être rejetées   »   ; «   considérant (...) que le requérant n’établit pas que le délai anormalement long mis par le tribunal administratif de Versailles pour juger son recours fiscal résulterait d’une faute lourde dans le fonctionnement de cette juridiction administrative ». Ils ne suffisent manifestement pas à faire la démonstration du caractère effectif et accessible de la voie de recours invoquée s’agissant d’un grief tiré de la durée d’une procédure devant le juge administratif, d’autant moins qu’ils émanent d’une juridiction de première instance (voir, mutatis mutandis , Lutz c. France , n o   48215/99, arrêt du 26 mars 2002, § 20). Il ne saurait donc être reproché à la requérante de ne pas avoir exercé ce recours. Partant, il y a lieu de rejeter l’exception de non-épuisement soulevée par le gouvernement. La Cour estime, à la lumière de l’ensemble des arguments des parties, que ce grief pose de sérieuses questions de fait et de droit qui ne peuvent être résolues à ce stade de l’examen de la requête, mais nécessitent un examen au fond   ; il s’ensuit que ce grief ne saurait être déclaré manifestement mal fondé, au sens de l’article 35 § 3 de la Convention. Aucun autre motif d’irrecevabilité n’a été relevé. 2. La requérante se plaint de l’application automatique et discrétionnaire des pénalités de l’article 1763A du CGI qui ne lui ont pas permis de faire valoir les droits de la défense à égalité des armes avec l’administration fiscale et invoque l’article 6 § 1 de la Convention, précité. Le gouvernement estime que ce grief ne vise que la seule phase administrative d’établissement des pénalités. Il remarque, néanmoins, que c’est le motif retenu par la cour administrative d’appel, tiré de l’autorité de la chose jugée au pénal s’attachant à une décision à laquelle la société n’était pas partie, qui est principalement critiqué. A titre principal, le gouvernement estime qu’une sanction fiscale, même si elle est de nature pénale, constitue une décision administrative. Il rappelle qu’elle n’est pas prise à l’occasion d’une procédure contentieuse ou pré-contentieuse et, qu’en cas de recours devant le juge administratif, elle n’exerce aucune influence particulière et demeure placée sous le contrôle du juge. L’administration fiscale n’est pas érigée en juge de la sanction par le jeu automatique de l’article 1763A du code général des impôts. Le gouvernement en déduit que l’éventuelle inobservation du principe du contradictoire au cours de la phase administrative ne risque nullement de compromettre gravement le caractère équitable du procès. Finalement, le gouvernement estime que la solution adoptée dans l’arrêt Bendenoun du 24   février 1994 devrait inspirer celle qui sera donnée en l’espèce. Il estime, en conséquence, que l’article 6 § 1 de la Convention, sous son volet pénal, ne saurait s’appliquer en l’espèce et que le grief doit être déclaré irrecevable ratione materiae . A titre subsidiaire, le gouvernement souligne que la requérante n’a pas soumis au Conseil d’Etat le grief tiré de la violation de son droit à un procès équitable, en ce qui concerne la procédure administrative préalable au procès fiscal. Il considère, dès lors, que ce grief est irrecevable en raison du non-épuisement des voies de recours internes. A titre très subsidiaire, le gouvernement souligne que la requérante a bénéficié de toutes les garanties exigées par l’article 6 § 1 lors de la phase juridictionnelle subséquente et que l’automaticité des sanctions appliquées à des manquements objectifs de la requérante n’a pas eu pour effet de priver le juge national de son pouvoir de réformer la décision administrative litigieuse. Il estime en conséquence que ce grief est manifestement mal fondé, qu’il vise la seule phase administrative préalable ou qu’il s’étende à la phase juridictionnelle. La requérante soutient qu’à «   aucun moment lors des opérations de vérification ou lors de l’établissement des avis d’imposition précités, l’administration fiscale, érigée en juge de la sanction par le jeu automatique de l’article 1763A du code général des impôts, ne [l]’a invité[e] contradictoirement (...) à s’expliquer sur le quantum des indemnités qu’elle entendait lui réclamer. (...) La [requérante] n’a pu contester qu’ après coup et en vain l’application et le paiement exigé desdites pénalités   ; d’abord devant le directeur régional des impôts de Lyon, puis devant les juridictions administratives saisies après rejet de la réclamation. Cette situation constitue bien une rupture du principe de l’égalité des armes garanti par l’article 6 § 1 de la Convention et le manquement allégué n’a pas été corrigé par les juges administratifs internes dans le cadre de la phase contentieuse   ». La requérante estime que l’article 6 § 1 de la Convention doit s’appliquer à la procédure fiscale, fût-ce dans sa phase pré-contentieuse, en raison du pouvoir qu’y détient l’administration   : elle délivre l’accusation et prononce de lourdes sanctions financières. Elle contrôle et établit le redressement fiscal. Elle ajoute que la phase pré-contentieuse revêt, sur le terrain des pénalités, une nature pénale au sens de la Convention au même titre que la phase contentieuse qui la suit. Ainsi, les deux phases du procès fiscal forment un tout qui doit être examiné dans son ensemble. Or, la requérante affirme que, dès le stade de la vérification, l’administration s’est faite juge de la sanction et a réclamé de très lourdes pénalités, sans aucune discussion contradictoire possible sur celles-ci avant qu’elles ne soient infligées, alors même que l’article L. 47 du livre des procédures fiscales, fondement de la vérification litigieuse, prévoyait un examen contradictoire de sa situation fiscale. La requérante estime également qu’aucun dégrèvement n’étant intervenu à quelque titre que ce soit, durant la procédure litigieuse, l’article 6 § 1 de la Convention s’applique à l’ensemble de la procédure.   Quant à l’épuisement des voies de recours internes, la requérante affirme avoir, dès sa réclamation du 18 janvier 1991 et à chaque stade de la procédure, contesté le caractère contradictoire de la vérification litigieuse et sollicité le dégrèvement de la totalité des sommes réclamées, pénalités incluses. Elle estime en conséquence que ce grief est recevable. La Cour, au vu des éléments du dossier, estime que ce grief ne porte que sur la procédure de vérification de la comptabilité par le «   vérificateur   », soit uniquement sur la phase pré-contentieuse. La Cour rappelle, d’abord, qu’en ce qui concerne les aspects généraux du système français de majorations d’impôt en cas de fraudes fiscales, un Etat contractant doit avoir la liberté de confier au fisc la tâche de les poursuivre et de les réprimer, même si la majoration encourue à titre de sanction peut être lourde. Pareil système ne se heurte pas à l’article 6 de la Convention pour autant que le contribuable puisse saisir de toute décision ainsi prise à son encontre un tribunal offrant les garanties de ce texte ( Bendenoun c.   France , arrêt du 24   février 1994, série   A n o   284, §   46). La Cour rappelle, ensuite, que, selon sa jurisprudence constante, les autorités nationales sont les mieux placées pour apprécier les preuves produites devant elles (voir, entre autres, Winterwerp c. Pays-Bas , arrêt du 24   octobre   1979, série A n o 33, p. 18, § 40) et elle ne saurait substituer sa propre appréciation des faits à celle des juridictions nationales (voir Dombo Beheer B.V. c. Pays-Bas, arrêt du 27 octobre 1993, série A n o 274, p.   19,   §   32). Elle doit ainsi s’assurer que la procédure a revêtu dans son ensemble un caractère équitable, eu égard aux irrégularités éventuellement intervenues avant le renvoi de l’affaire devant les juges du fond, en vérifiant en pareil cas qu’il a pu y être porté remède devant eux (voir, notamment, Imbrioscia c. Suisse, arrêt du 24 novembre 1993, série A n o 275, p p [BM2] . 13-14, § [BM3] 38   ; Miailhe c. France (n o 2), arrêt du 26 septembre 1996, Recueil 1996-IV, p. 1338, §   43). La Cour rappelle, finalement, que les allégations de la requérante ne sont pertinentes que dans la mesure où la procédure devant les juridictions administratives concernait le bien-fondé de l’accusation de fraude fiscale sur laquelle se fondaient les majorations d’impôt. Partant, il s’agit seulement de rechercher s’il y a eu atteinte à l’égalité des armes ou, plus généralement, aux droits de la défense quant à la détermination de la culpabilité de la requérante. La Cour constate que la phase contentieuse a comporté un triple degré de juridiction et a permis à la requérante de discuter contradictoirement des accusations portées contre elle. En l’occurrence, les juridictions internes ont examiné les moyens de la requérante tirés de l’irrégularité de la procédure pré-contentieuse ainsi que ceux portant sur le bien-fondé de l’accusation de fraude fiscale et les ont écartés par des décisions motivées. Le fait que la requérante soit en désaccord avec les décisions rendues ne saurait suffire à révéler une apparence de violation de la disposition invoquée. Il s’ensuit que ce grief est manifestement mal fondé et doit être rejeté en application de l’article 35 §§ 3 et 4 de la Convention. 3. La requérante se plaint de la violation de l’article 1 er du Protocole n o 1, qui dispose   : «   Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d’utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu’ils jugent nécessaires pour réglementer l’usage des biens conformément à l’intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d’autres contributions ou des amendes.   » Le gouvernement conteste n’avoir pas respecté l’exigence de proportionnalité. Il allègue, en effet, que le nantissement est une simple mesure de garantie à caractère purement conservatoire et que, l’appel n’étant pas suspensif, le comptable du Trésor était tenu de faire exécuter le jugement rendu. Le gouvernement soutient qu’en choisissant la voie de l’avis à tiers détenteur, et donc de ne pas déposséder la requérante de son fonds de commerce, le comptable lui a permis de préserver sa survie immédiate. Il ajoute, finalement, que la requérante ne fait Etat d’aucune «   charge spéciale et exorbitante   » qu’elle aurait eu à supporter du fait de l’ingérence dans ses biens. Il estime, dès lors, que ce grief est manifestement mal fondé. La requérante affirme, d’une part, que la cour administrative d’appel n’a jamais statué sur sa demande de sursis à exécution, alors qu’elle aurait dû statuer d’extrême urgence et, d’autre part, que l’attitude de l’administration fiscale était contraire à la réponse ministérielle donnée à une question posée par l’assemblée nationale, sur le point de savoir si le comptable du Trésor était autorisé à poursuivre le recouvrement de l’impôt dès lors que le contribuable avait sollicité le sursis à exécution. Or, la créance étant totalement protégée, la requérante soutient qu’il était injustifié de mettre en péril le fonds de commerce et de rompre, au profit de l’administration fiscale, l’exigence du respect d’un juste équilibre entre l’intérêt général et ceux de la société requérante avant sa condamnation définitive. Le gouvernement réplique qu’en droit interne, les termes d’une réponse ministérielle n’ont qu’une valeur indicative. En tout Etat de cause, il estime que cette réponse ministérielle ne régit pas des situations telles que la situation litigieuse en l’espèce, car elle n’a trait qu’à l’attitude à adopter par le comptable postérieurement au dépôt d’une demande de sursis à exécution, alors que l’avis à tiers détenteur est, en l’espèce, antérieur au dépôt de la requête afin de sursis. La requérante conteste la position du gouvernement en se fondant, notamment, sur un décret du 28 novembre 1983 et ajoute que, malgré le dépôt de la requête à fin de sursis le 10 juillet 1995, des sommes ont été retenues par l’administration du 24 octobre 1995 au 24   octobre 1996. En conséquence, la requérante estime ce grief recevable. La Cour rappelle que l’article 1 du Protocole n o 1 garantit en substance le droit de propriété et contient trois normes distinctes   : la première, qui s’exprime dans la première phrase du premier alinéa et revêt un caractère général, énonce le principe du respect de la propriété   ; la deuxième, figurant dans la seconde phrase du même alinéa, vise la privation de propriété et la soumet à certaines conditions   ; quant à la troisième, consignée dans le second alinéa, elle reconnaît aux Etats contractants le droit de réglementer l’usage des biens conformément à l’intérêt général ou d’assurer le paiement des impôts ou d’autres contributions ou des amendes. Il ne s’agit pas pour autant de règles dépourvues de rapport entre elles   : la deuxième et la troisième ont trait à des exemples particuliers d’atteintes au droit de propriété   ; dès lors, elles doivent s’interpréter à la lumière du principe consacré par la première (voir, notamment, Agosi c. Royaume-Uni , arrêt du 24 octobre 1986, série A n o 108, p. 17, § 48). La Cour estime qu’en l’espèce, le fait que la cour d’appel ne se soit pas prononcée expressément sur la demande de sursis à exécution ne constitue pas en soi une ingérence dans les biens de la requérante. Elle relève, par contre, que ne sont controversés ni le fait que l’administration fiscale ait pu recouvrer les sommes contestées, alors qu’un nantissement était inscrit à son profit exclusif sur le fonds de commerce de la requérante, s’analyse en une ingérence dans son droit de propriété, ni le fait que cette ingérence relève de la réglementation de l’usage des biens. Dès lors, s’applique en l’espèce le second alinéa de l’article 1 er du Protocole n o   1. Reste à déterminer si cette ingérence se conciliait avec le droit que le second alinéa de l’article 1 du Protocole n o 1 reconnaît à l’Etat «   de mettre en vigueur les lois qu’il (...) juge (...) nécessaires pour réglementer l’usage des biens (...) pour assurer le paiement des impôts   ». En soi, le recouvrement par l’administration fiscale de sa créance, malgré l’appel formé par la requérante à l’encontre du jugement du 11 mai 1995, se conciliait sans conteste avec cet alinéa. Néanmoins, comme il doit s’interpréter à la lumière du principe énoncé à la première phrase de l’article, toute ingérence doit, de surcroît, ménager un «   juste équilibre   » entre les exigences de l’intérêt général de la communauté et les impératifs de la protection des droits fondamentaux de l’individu ( Phocas c. France , arrêt du 23 avril 1996, Recueil 1996-II, §   53). Le souci de réaliser cet équilibre se reflète dans la structure de l’article   1 tout entier, y compris dans son second alinéa   ; dès lors, il doit y avoir un rapport raisonnable de proportionnalité entre les moyens employés et le but poursuivi (voir, notamment, Gasus Dosier- und Fördertechnik GmbH c. Pays-Bas , arrêt du 23 février 1995, série A n o 306-B, p. 49, § 62). Cet équilibre est rompu si la personne concernée a dû supporter «   une charge spéciale et exorbitante   » (voir James et autres c. Royaume-Uni , arrêt du 21 février 1986, série A n o   98–B, § 73). Ce faisant, la Cour reconnaît à l’Etat une grande marge d’appréciation tant pour choisir les modalités de mise en œuvre que pour juger si leurs conséquences se trouvent légitimées, dans l’intérêt général, par le souci d’atteindre l’objectif de la loi en cause. La Cour relève, en l’espèce, que l’article L. 277 du livre des procédures fiscales donnait la possibilité à la requérante de saisir le juge du référé, dès la notification par le comptable d’un avis à un tiers détenteur, afin qu’il prononce la limitation ou l’abandon de la mesure si celle-ci comportait des conséquences difficilement réparables pour la requérante. Un appel devant le tribunal administratif était ensuite possible. L’article L. 279 du livre des procédures fiscales spécifiait que, pendant la durée de la procédure de référé, le comptable ne pouvait exercer sur les biens du redevable aucune action autre que les mesures conservatoires prévues à l’article L. 277 du livre des procédures fiscales. Or, la requérante n’a pas utilisé cette voie de recours. La Cour rappelle qu’elle n’a pas pour tâche de se substituer aux juridictions internes. C’est au premier chef aux autorités nationales, et notamment aux cours et tribunaux, qu’il incombe d’interpréter la législation interne et d’apprécier les éléments de preuve recueillis par elles (voir, notamment, Bulut c. Autriche , arrêt du 22 février 1996, Recueil 1996-II, p.   356, §   29 et Winterwerp c. Pays-Bas , arrêt du 24   octobre   1979, série A n o   33, p. 18, § 40). En conséquence, la Cour estime que le recouvrement de la créance fiscale par un avis à tiers détenteurs ménage un «   juste équilibre   » entre l’intérêt de la collectivité et les impératifs de la protection des droits fondamentaux de l’individu, en ouvrant une voie de recours juridictionnelle afin d’apprécier la proportionnalité de la mesure litigieuse. Il s’ensuit que ce grief est manifestement mal fondé et doit être rejeté en application de l’article 35 §§ 3 et 4 de la Convention. Par ces motifs, la Cour, à l’unanimité, Déclare recevable, tous moyens de fond réservés, le grief du requérant tiré [Note4] de la durée de la procédure   ; Déclare le restant de [Note5] la requête irrecevable pour le surplus [Note6] . S. Dollé A.B. Baka Greffière   Président [BM1] 1   Si l'affaire concerne la Grande Chambre, ajouter "[GC]" après "(déc.)". [BM2] 1   Ajouter un deuxième "p" si référence à plus d'une page. Si vous citez l'avis de la Commission ajoutez "avis de la Commission" avant la référence à la page. [BM3] 1   Ajouter un deuxième "§" si référence à plus d'un paragraphe. [Note4]   Indiquer les griefs sans citer nécessairement les articles de la Convention invoquées. [Note5]   S’il y a eu une décision partielle déclarant une partie de la requête irrecevable. [Note6]   S’il n’y a pas eu une décision partielle.