Cour de Cassation · comm — 21 septembre 2022

COMM.
 
 CH.B
 
 
 
 COUR DE CASSATION
 ______________________
 
 
 Audience publique du 21 septembre 2022
 
 
 
 
 Rejet non spécialement motivé
 
 
 M. MOLLARD, conseiller doyen
 faisant fonction de président
 
 
 
 Décision n° 10528 F
 
 Pourvoi n° S 20-15.275 
 
 
 
 
 R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E 
 
 _________________________
 
 AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
 _________________________
 
 
 DÉCISION DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 21 SEPTEMBRE 2022
 
 1°/ M. [M] [I],
 
 2°/ Mme [U] [H], épouse [I],
 
 domiciliés tous deux [Adresse 1],
 
 ont formé le pourvoi n° S 20-15.275 contre l'arrêt rendu le 23 janvier 2020 par la cour d'appel de Colmar (2e chambre civile, section A), dans le litige les opposant au directeur général des finances publiques, domicilié [Adresse 2], défendeur à la cassation.
 
 Le dossier a été communiqué au procureur général.
 
 Sur le rapport de Mme Tostain, conseiller référendaire, les observations écrites de la SCP Duhamel-Rameix-Gury-Maitre, avocat de M. et Mme [I], de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur général des finances publiques, après débats en l'audience publique du 14 juin 2022 où étaient présents M. Mollard, conseiller doyen faisant fonction de président, Mme Tostain, conseiller référendaire rapporteur, M. Ponsot, conseiller, et Mme Fornarelli, greffier de chambre,
 
 la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu la présente décision.
 
 1. Les moyens de cassation annexés, qui sont invoqués à l'encontre de la décision attaquée, ne sont manifestement pas de nature à entraîner la cassation.
 
 2. En application de l'article 1014, alinéa 1er, du code de procédure civile, il n'y a donc pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce pourvoi.
 
 EN CONSÉQUENCE, la Cour :
 
 REJETTE le pourvoi ;
 
 Condamne M. et Mme [I] aux dépens ;
 
 En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par M. et Mme [I] et les condamne à payer au directeur général des finances publiques la somme globale de 3 000 euros ;
 
 Ainsi décidé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt et un septembre deux mille vingt-deux.
 
 MOYENS ANNEXES à la présente décision
 
 Moyens produits par la SCP Duhamel-Rameix-Gury-Maitre, avocat aux Conseils, pour M. et Mme [I].
 
 PREMIER MOYEN DE CASSATION
 
 Il est fait grief à l'arrêt confirmatif attaqué d'avoir déclaré la procédure suivie par l'administration fiscale régulière et d'avoir en conséquence confirmé la décision de rejet du 18 décembre 2014, notifiée le 23 décembre 2014, par laquelle l'administration fiscale a rejeté la réclamation des époux [F] tendant à la décharge des rappels de droits d'enregistrement auxquels ils ont été assujettis en droits et pénalités au titre de l'acquisition le 29 janvier 2007 de 990 parts sociales de la société civile J. [V], sauf en ce qu'elle a maintenu l'application des majorations de 40 % pour manquement délibéré, 
 
 AUX MOTIFS QUE qu'aux termes du dispositif de leurs conclusions, qui seul saisit la cour conformément à l'article 954 alinéa 3 du code de procédure civile, M. [M] et Mme [U] [I] ne demandent de prononcer la nullité d'aucun autre acte de la procédure fiscale suivie à leur encontre ; qu'au surplus, d'une part la proposition de rectification datée du 14 décembre 2010 rappelle les dispositions légales dont il a été fait application, mentionne et décrit les biens dont la valeur est contestée, expose la méthode retenue pour procéder à leur évaluation, et énumère les éléments objectifs utilisés à titre de référence, au nombre de cinq, en détaillant leurs caractéristiques propres et en précisant les correctifs appliqués pour tenir compte des différences objectives entre ces éléments de référence et le bien à évaluer ; contrairement à ce que soutiennent les contribuables, les éléments de référence retenus par l'administration pour déterminer la valeur du bien immobilier appartenant à la société civile J. [V] ne se limitent pas à des immeubles d'habitation, mais correspondent à des biens présentant des caractéristiques intrinsèques similaires et affectés à des usages variés, et notamment, au moins pour partie d'entre eux, à des biens donnés à bail pour servir de bureaux ; que cette argumentation détaillée de la proposition de rectification mettait M. [M] et Mme [U] [I] en mesure de formuler leurs observations ou de faire connaître leur acceptation, et, dans la mesure où l'administration a pris en compte l'existence de différences entre l'objet de l'évaluation et les éléments auxquels elle se réfère, la circonstance que, nonobstant les correctifs proposés par l'administration, tout ou partie des éléments de référence ne permettraient pas d'apprécier la valeur vénale de l'objet de la proposition de rectification ne permet pas de caractériser une insuffisance de la motivation, mais seulement une éventuelle carence de l'administration dans la preuve de cette valeur ; que, d'autre part, la réponse de l'administration aux observations des contribuables reprend le détail de l'argumentation développée par ceux-ci et y répond point par point, tant en ce qui concerne les éléments de fait avancés par eux que leur critique de la méthode d'évaluation retenue ; en outre, cette réponse comprend une critique argumentée de la démarche suivie par les contribuables pour faire valoir leur propre évaluation ;
 
 1°) ALORS QUE, les exposants faisaient valoir que dans la proposition de rectification du 14 décembre 2010 et dans la réponse aux observations du contribuable du 21 mars 2011, le vérificateur n'avait indiqué que la situation géographique et la taille des termes de comparaison, la date de mutation et la date de construction à l'exclusion de tout élément concernant leur état, leur structure et leurs aménagements internes ; qu'en considérant que les termes de comparaison retenus pour évaluer l'immeuble de la SC J. [V], ne se limitaient pas à des immeubles d'habitation mais qu'ils étaient affectés à des usages variés et correspondaient à des caractéristiques intrinsèquement similaires, et notamment pour partie d'entre eux, à des biens donnés à bail pour servir de bureaux, que l'argumentation détaillée de la proposition de rectification du 14 décembre 2010 permettait aux exposants de formuler leurs observations ou leur acceptation et que l'administration avait pris en compte l'existence de différences entre l'objet de l'évaluation et les éléments de comparaisons, de sorte qu'aucune insuffisance de motivation n'était caractérisée, la cour d'appel n'a pas répondu au moyen des exposants relatif à l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification et de la réponse aux observations du contribuable consécutive à l'absence d'indication dans ces documents de l'état, de la structure et des aménagements internes des termes de comparaison et a violé l'article 455 du code de procédure civile ;
 
 2/ ALORS QUE la cour d'appel ne doit statuer que sur les prétentions énoncées au dispositif des conclusions des parties et n'examine les moyens au soutien de ces prétentions que s'ils sont invoqués dans la discussion ; que concernant la contestation de l'assiette d'une imposition, la prétention qui doit figurer dans le dispositif des conclusions est uniquement la décharge totale ou partielle de cette imposition, la contestation de la régularité de la procédure d'imposition ou la contestation de la régularité de l'avis de mise en recouvrement se rattachant exclusivement aux moyens invoqués au soutien de cette prétention ; qu'en considérant que les exposants ne demandaient l'annulation d'aucun acte de procédure fiscale, bien que la contestation de la régularité de la proposition de rectification ou de la réponse aux observations du contribuable ne justifiât pas que les exposants demandent, dans le dispositif de leurs conclusions, l'annulation de cette proposition de rectification ou de cette réponse aux observations du contribuable mais qu'elle imposât uniquement, au titre des prétentions, la demande en décharge des impositions en litige, la cour d'appel a violé l'article 954 du code de procédure civile et l'article L. 190 du livre des procédures fiscales.
 
 SECOND MOYEN DE CASSATION
 
 Il est fait grief à l'arrêt confirmatif attaqué d'avoir confirmé la décision de rejet du 18 décembre 2014, notifiée le 23 décembre 2014, par laquelle l'administration fiscale a rejeté la réclamation des époux [F] tendant à la décharge des rappels de droits d'enregistrement auxquels ils ont été assujettis en droits et pénalités au titre de l'acquisition le 29 janvier 2007 de 990 parts sociales de la société civile J. [V], sauf en ce qu'elle a maintenu l'application des majorations de 40 % pour manquement délibéré, 
 
 AUX MOTIFS QUE pour fixer l'assiette de l'impôt, la valeur vénale de parts sociales ne donnant pas lieu à une cotation doit être estimée de manière à approcher autant que possible le prix qui serait résulté du jeu de l'offre et de la demande sur un marché réel ; en l'absence de toute cession antérieure de parts de la société civile J. [V], l'administration fiscale ne pouvait procéder par comparaison avec d'autres cessions, et il lui appartenait dès lors de prendre en compte les éléments susceptibles d'influer sur la fixation du prix, tels que le patrimoine de ces sociétés et le revenu résultant de son activité ; que, pour l'évaluation du patrimoine, et compte tenu de la nature et de l'objet de la société civile J. [V] dont il convenait d'évaluer les parts, l'administration a pris en compte, à juste titre, la valeur de l'immeuble détenu par cette société, en procédant par comparaison avec des ventes d'autres immeubles ; qu'en ce qui concerne le choix des éléments de référence, en l'absence de vente de biens strictement semblables et affectés au même usage que l'immeuble appartenant à la société civile J. [V], l'administration était fondée à rechercher également les ventes d'immeubles présentant des caractéristiques intrinsèques similaires, même affectés en tout ou partie à un autre usage, sauf à prendre en compte, le cas échéant, l'incidence sur la valeur de l'immeuble du coût d'un éventuel changement d'usage ; que M. [M] et Mme [U] [I] soutiennent dès lors à tort que les éléments de comparaison retenus étaient « intrinsèquement inopérants », alors que, bien au contraire, l'administration a sélectionné des ventes de biens présentant des caractéristiques intrinsèques similaires à l'immeuble de la société civile J. [V] ; qu'ils sont donc mal fondés à soutenir que les éléments de référence ne sont pas comparables au bien évalué ; que s'agissant des caractéristiques intrinsèques de ce bien, l'administration a justifié son choix des ventes de référence en retenant celles ayant eu lieu à une date proche de la cession litigieuse et portant sur des biens de même nature, à savoir tout ou partie d'immeubles de caractère construits entre la fin du dix-neuvième siècle et le début du vingtième, qui correspond à l'époque du rattachement de l'Alsace à l'Allemagne, dans un même secteur géographique, à savoir le quartier de la Stanneuse à [Localité 3] ; que les recherches ainsi ciblées ont permis de retrouver des biens présentant des caractéristiques intrinsèques similaires, qu'il s'agisse de la localisation, de l'époque de construction et de l'architecture ; que M. [M] et Mme [U] [I] n'ont jamais apporté le moindre élément permettant d'affirmer que l'immeuble de la société civile J. [V] différerait sensiblement des autres immeubles de la même époque par sa structure ou ses aménagements, alors qu'il s'agit de caractéristiques auxquelles l'administration ne peut avoir accès ; même dans le cadre du présent litige, ils n'apportent aucun élément permettant de démontrer une quelconque spécificité de l'immeuble litigieux ; qu'ils ne versent aux débats aucun élément susceptible de contredire utilement les valeurs retenues par l'administration, à la suite de la commission de conciliation, correspondant à une moyenne de 2.390 euros par mètre carré obtenue en considération d'éléments de référence pertinents et après l'application d'une décote de 10 % en raison des travaux à réaliser sur l'immeuble ; en particulier, ils invoquent une expertise qui aurait été réalisée à leur demande mais ne la versent pas aux débats, et ne produisent pas davantage les éléments de comparaison évoqués dans leurs conclusions ; que, de même, ils invoquent un avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires qu'ils ne produisent pas ; que, par ailleurs, M. [M] et Mme [U] [I] ne soulèvent aucune contestation en ce qui concerne le passif de la société civile J. [V] évalué à 1 823 277 euros devant la commission de conciliation ; la valeur mathématique de la part sociale a donc été fixée à juste titre à (1/1000 x (2 308 023 – 1823 277)) 484 euros au moins ; qu'en l'espèce, cette valeur mathématique ne peut être le seul critère d'évaluation des parts sociales, dans la mesure où la société civile J. [V] n'a pas pour objet la détention d'un patrimoine dont l'usage serait réservé aux associés ; qu'afin de tenir compte de l'intérêt pour un acquéreur de parts d'une société propriétaire d'un bien immobilier donné à bail, il y a lieu de considérer le bénéfice que cet acquéreur peut en espérer au regard du fonctionnement habituel de la société, des revenus tirés de la gestion de son patrimoine et de leur usage ; que contrairement à ce que soutiennent M. [M] et Mme [U] [I], il ne s'agit pas de déterminer la valeur de productivité de l'immeuble, mais celle des parts sociales de la société civile J. [V], qui constituent le bien à évaluer, et, dans la mesure où la méthode a directement pour objet l'évaluation des parts sociales, et non du bien immobilier figurant à l'actif, il n'y a pas lieu de déduire le montant du passif de la société du résultat de l'évaluation ; que, par ailleurs, contrairement aux affirmations de M. [M] et Mme [U] [I], la seule méthode possible n'est pas de déterminer la valeur de rendement des parts sociales « à partir de la trésorerie réellement distribuée », dans la mesure où la société peut préférer ne pas distribuer ses bénéfices ; qu'ainsi, l'administration a pu retenir la seule valeur de productivité, calculée en capitalisant le revenu net disponible au cours des trois années ayant précédé la cession ; que le taux de capitalisation retenu par l'administration fiscale, qui tient compte, pour chaque année, d'un taux de base, de l'inflation et d'une prime de risque, n'est pas contesté ; que M. [M] et Mme [U] [I] affirment sans aucune preuve que la méthode suivie aboutirait à une valorisation qu'aucun acquéreur potentiel n'accepterait et, contrairement à leurs allégations, la circonstance que la valeur de productivité excède, en l'espèce, la valeur mathématique, ne signifie pas que la première dépasse nécessairement le prix du marché ; qu'en effet, il s'agit seulement de deux démarches différentes, fondées sur des éléments distincts, permettant d'apprécier le prix qui serait résulté du jeu de l'offre et de la demande ; qu'enfin, compte tenu de la détention majoritaire du capital de la société civile J. [V], l'administration était fondée à appliquer une pondération entre les deux méthodes ci-dessus retenant quatre fois la valeur mathématique pour une fois la valeur de productivité ; que M. [M] et Mme [U] [I] sont dès lors mal fondés à contester le bien fondé du redressement fiscal ;
 
 1°) ALORS QUE lorsque l'administration conteste le prix ou l'évaluation énoncés dans un acte ou portés dans une déclaration, il lui appartient d'établir le bien-fondé de ses propres évaluations par le recours à des éléments de comparaison tirés de la cession de biens intrinsèquement similaires en fait et en droit ; qu'elle n'établit pas le bien-fondé de ses évaluations en déterminant la valeur vénale d'un immeuble loué à usage uniquement de bureaux en fonction du prix de cession de termes de comparaison constitués d'immeubles d'habitation ou à usage mixte sans précision sur la proportion de locaux d'habitation et de locaux professionnels ; qu'en l'espèce, il résulte de l'arrêt attaqué que les exposants faisaient valoir que l'immeuble de la société civile J. [V] était à usage de bureaux alors que les termes de comparaison retenus par l'administration étaient des immeubles d'habitation ; qu'en estimant que l'administration était fondée à rechercher des termes de comparaison parmi les ventes d'immeubles même affectés en tout ou en partie à un autre usage que celui de l'immeuble à évaluer, sauf à prendre en compte, le cas échéant, l'incidence sur la valeur de l'immeuble du coût d'un éventuel changement d'usage bien que les termes de comparaison doivent être affectés au même usage de l'immeuble à évaluer pour être regardés comme intrinsèquement similaires à celui-ci, la cour d'appel a violé les dispositions des articles 885 D, 885 S, 761 du Code général des impôts et de l'article L. 17 du Livre des procédures fiscales ;
 
 2°) ALORS QUE le caractère intrinsèquement similaire de termes de comparaison avec l'immeuble à évaluer n'est pas uniquement fonction de la similitude de leur localisation géographique, de leur date de construction et de leur architecture mais qu'il dépend également de leur situation juridique et de caractéristiques physiques telles que superficie, éléments de confort et état d'entretien ; que la charge de la preuve du caractère intrinsèquement similaire des termes de comparaison avec le bien à évaluer incombe à la seule administration ; qu'en considérant que les termes de comparaison retenus par cette dernière présentaient des caractéristiques intrinsèquement similaires, qu'il s'agisse de la localisation, de l'époque de construction et de l'architecture et que les époux [F] n'avaient pas apporté le moindre élément permettant d'affirmer que l'immeuble de la SC J. [V] différerait sensiblement des autres immeubles par sa structure et ses aménagements bien que la charge de la preuve du caractère intrinsèquement similaire des termes de comparaison avec le bien à évaluer incombât à l'administration et non aux contribuables, la cour d'appel a inversé la charge de la preuve et violé l'article L. 17 du Livre des procédures fiscales et les articles 885 D, 885 S, 761 du Code général des impôts ;
 
 3°) ALORS QUE, en tout état de cause, pour justifier l'absence de pertinence des termes de comparaison retenus par l'administration, les exposants se prévalaient du jugement définitif n° 1400225 rendu par le tribunal administratif de Strasbourg du 7 février 2017, qu'ils produisaient, et qui avait jugé que le service n'établissait pas que la valeur vénale de l'immeuble de la société civile J. [V], retenue en 2007 pour un montant de 1.883.277 euros, était anormalement basse, compte tenu du mauvais état d'entretien de l'immeuble, de nombreux désordres, de la configuration peu fonctionnelle des locaux et de l'importance des travaux à réaliser ; qu'en jugeant néanmoins que les exposants ne versaient aux débats aucun élément susceptible de contredire utilement les valeurs retenues par l'administration, à la suite de la commission de conciliation saisie dans le cadre de la rectification du prix de cession des parts de la SC J. [V] et de la valeur vénale réelle de son immeuble, sans répondre aux conclusions de M. [M] et Mme [U] [F] sur ce point, la cour d'appel n'a pas motivé sa décision et a violé l'article 455 du code de procédure civile ;