Cour de Cassation · comm — 21 septembre 2022

COMM.
 
 CC
 
 
 
 COUR DE CASSATION
 ______________________
 
 
 Audience publique du 21 septembre 2022
 
 
 
 
 Rejet non spécialement motivé
 
 
 M. MOLLARD, conseiller doyen
 faisant fonction de président
 
 
 
 Décision n° 10529 F
 
 Pourvoi n° T 20-15.276 
 
 
 
 
 R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E 
 
 _________________________
 
 AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
 _________________________
 
 
 DÉCISION DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 21 SEPTEMBRE 2022
 
 1°/ M. [W] [X],
 
 2°/ Mme [P] [M], épouse [X],
 
 tous deux domiciliés [Adresse 1],
 
 ont formé le pourvoi n° T 20-15.276 contre l'arrêt rendu le 23 janvier 2020 par la cour d'appel de Colmar (2e chambre civile, section A), dans le litige les opposant au directeur général des finances publiques, domicilié [Adresse 2], défendeur à la cassation.
 
 Le dossier a été communiqué au procureur général.
 
 Sur le rapport de Mme Tostain, conseiller référendaire, les observations écrites de la SCP Duhamel-Rameix-Gury-Maitre, avocat de M. et Mme [X], de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur général des finances publiques, après débats en l'audience publique du 14 juin 2022 où étaient présents M. Mollard, conseiller doyen faisant fonction de président, Mme Tostain, conseiller référendaire rapporteur, M. Ponsot, conseiller, et Mme Fornarelli, greffier de chambre,
 
 la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu la présente décision.
 
 1. Les moyens de cassation annexés, qui sont invoqués à l'encontre de la décision attaquée, ne sont manifestement pas de nature à entraîner la cassation.
 
 2. En application de l'article 1014, alinéa 1er, du code de procédure civile, il n'y a donc pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce pourvoi.
 
 EN CONSÉQUENCE, la Cour :
 
 REJETTE le pourvoi ;
 
 Condamne M. et Mme [X] aux dépens ;
 
 En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par M. et Mme [X] et les condamne à payer au directeur général des finances publiques la somme globale de 3 000 euros ;
 
 Ainsi décidé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt et un septembre deux mille vingt-deux.
 MOYENS ANNEXES à la présente décision
 
 Moyens produits par la SCP Duhamel-Rameix-Gury-Maitre, avocat aux Conseils, pour M. et Mme [X].
 
 PREMIER MOYEN DE CASSATION
 
 Il est fait grief à l'arrêt confirmatif attaqué d'avoir déclaré la procédure suivie par l'administration fiscale régulière et d'avoir en conséquence confirmé la décision de rejet de la réclamation des époux [X] du 18 décembre 2014, notifiées le 23 décembre 2014, sauf en ce qu'elle a maintenu l'application des majorations de 40% pour manquement délibéré ;
 
 AUX MOTIFS QUE selon les trois premiers alinéas de l'article R.256-1 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la date du 10 juin 2013, l'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L.256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis, il mentionne également que d'autres intérêts de retard pourront être liquidés après le paiement intégral des droits, et, lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L.57 ou à la notification prévue à l'article L.76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications ; qu'en l'espèce, l'avis de mise en recouvrement comporte les mentions exigées par les dispositions rappelées ci-dessus pour chacune des trois années considérées ; qu'il se réfère notamment à la proposition de rectification du 28 juin 2011 et à la rectification opérée le 27 mars 2013 en réponse aux observations du contribuable ; que ces dispositions règlementaires imposant uniquement, pour chaque impôt, la mention du montant global des droits, pénalités et intérêts de retard, aucune irrégularité ne résulte de la circonstance que le montant des majorations n'a pas été précisé ; que la mention superfétatoire « majorations : cf lettre de motivation du » sans précision de date, alors qu'aucune lettre n'avait été adressée à M. [W] et Mme [P] [X] pour motiver l'application ou le maintien de majorations, n'a pu créer aucune confusion quant à l'objet de l'avis de mise en recouvrement et ne contredit aucune des mentions obligatoires, qui sont toutes cohérentes entre elles ; cette absence de confusion résulte d'ailleurs du texte même de la réclamation contentieuse des contribuables du 28 juin 2013, qui distingue le principal des intérêts et majorations, et la réponse, même erronée, de l'administration à cette réclamation n'est pas de nature à vicier l'avis de mise en recouvrement antérieur ; que M. [W] et Mme [P] [X] sont donc mal fondés à solliciter l'annulation de cet avis ; que, par ailleurs, aux termes du dispositif de leurs conclusions, qui seul saisit la cour conformément à l'article 954 alinéa 3 du code de procédure civile, M. [W] et Mme [P] [X] ne demandent de prononcer la nullité d'aucun autre acte de la procédure fiscale suivie à leur encontre ; qu'au surplus, d'une part la proposition de rectification datée du 14 décembre 2010 rappelle les dispositions légales dont il a été fait application, mentionne et décrit les biens dont la valeur est contestée, expose la méthode retenue pour procéder à leur évaluation, et énumère, pour chaque année considérée, les éléments objectifs utilisés à titre de référence, en détaillant leurs caractéristiques propres et en précisant les correctifs appliqués pour tenir compte des différences objectives entre ces éléments de référence et le bien à évaluer ; contrairement à ce que soutiennent les contribuables, les éléments de référence retenus par l'administration pour déterminer la valeur du bien immobilier appartenant à la société civile J. Massol ne se limitent pas à des immeubles d'habitation, mais correspondent à des biens présentant des caractéristiques intrinsèques similaires et affectés à des usages variés, et notamment, au moins pour partie d'entre eux, à des biens donnés à bail pour servir de bureaux ; en outre, aucune disposition légale n'impose à l'administration de rechercher des éléments de référence différents pour chacune des années considérées ; que cette argumentation détaillée de la proposition de rectification mettait M. [W] et Mme [P] [X] en mesure de formuler leurs observations ou de faire connaître leur acceptation, et, dans la mesure où l'administration a pris en compte l'existence de différences entre l'objet de l'évaluation et les éléments auxquels elle se réfère, la circonstance que, nonobstant les correctifs proposés par l'administration, tout ou partie des éléments de référence ne permettraient pas d'apprécier la valeur vénale de l'objet de la proposition de rectification ne permet pas de caractériser une insuffisance de la motivation, mais seulement une éventuelle carence de l'administration dans la preuve de cette valeur ; que, d'autre part, la réponse de l'administration aux observations des contribuables reprend le détail de l'argumentation développée par ceux-ci et y répond point par point, tant en ce qui concerne les éléments de fait avancés par eux que leur critique de la méthode d'évaluation retenue ; en outre, cette réponse comprend une critique argumentée de la démarche suivie par les contribuables pour faire valoir leur propre évaluation ;
 
 ET AUX MOTIFS ADOPTES qu'un avis de mise en recouvrement (AMR) entaché d'une erreur matérielle ne vicie la procédure de recouvrement que lorsque cette erreur a privé le contribuable de la possibilité de contester utilement le montant des impositions mises à sa charge ; qu'en l'espèce, l'avis de mise en recouvrement du 31 mai 2013 indique à la suite de la mention « Majorations » : « cf lettre de motivation du » ; que manque ainsi la date de la lettre motivant les majorations appliquées ; mais que les pénalités étaient motivées dans la proposition de rectification du 28 juin 2011 ; que les demandeurs ont contesté les majorations qui leur étaient appliquées dans leur lettre du 28 juin 2013 ; que la preuve est donc rapportée qu'ils ont pu contester utilement la décision leur infligeant une sanction fiscale et n'ont aucunement été privés de la possibilité de contester les montants mis à leur charge ; qu'en conséquence, l'erreur relevée par eux n'emporte pas l'irrégularité de l'avis de mise en recouvrement, le fait que l'administration ait par la suite, dans sa lettre de rejet de leur réclamation du 18 décembre 2014, fait état d'une absence d'application de majorations étant à cet égard, inopérant, cette position s'analysant comme un rejet de leur réclamation sur ce point qui peut, et c'est le cas en l'espèce, être soumise au juge de l'impôt ;
 
 1°) ALORS QUE les exposants faisaient valoir que l'avis de mise en recouvrement litigieux était irrégulier dès lors qu'il visait, outre les droits dus en principal, uniquement un montant global d'intérêts de retard par année, supérieur à celui mentionné dans la proposition de rectification du 18 juin 2011 et de la réponse aux observations du contribuable du 27 mars 2013, et que cette dernière mentionnait à la fois des intérêts de retard et des majorations au taux de 40 %, enfin, que l'incohérence entre l'avis de mise en recouvrement et ces documents était source de confusion et ne permettait pas au contribuable d'être informé et de discuter des intérêts qui lui étaient ainsi réclamés, d'autant plus que l'administration fiscale dans sa décision de rejet de réclamation du 18 décembre 2014 excluait toute erreur dans l'avis de mise en recouvrement en indiquant que seuls des intérêts de retard avaient été mis en recouvrement, à l'exclusion de toute majoration ; qu'en considérant néanmoins que l'avis de mise en recouvrement litigieux était régulier dès lors qu'il comportait le montant total des droits, pénalités et intérêts de retard pour chacune des trois années litigieuses et qu'il se référait notamment à la proposition de rectification du 28 juin 2011 et à la rectification opérée le 27 mars 2013 en réponse aux observations du contribuable, enfin, que la mention « majorations : cf lettre de motivation » sur cet avis, sans précision de date, était superfétatoire et n'avait créé aucune confusion, sans répondre au moyen des exposants fondé non pas seulement sur la référence imprécise, sur ledit avis, à une lettre de motivation des majorations non datée mais sur la différence entre le montant global des intérêts de retard mentionné en particulier dans la réponse aux observations du contribuable et celui mentionné sur l'avis de mise en recouvrement, la cour d'appel n'a pas répondu à un moyen opérant et a violé l'article 455 du code de procédure civile ;
 
 2°) ALORS QUE, les exposants faisaient valoir que les termes de comparaison visés dans la proposition de rectification du 28 juin 2011 et dans la réponse aux observations du contribuable du 27 mars 2013 ne portaient aucune indication sur leur état d'entretien intérieur, tandis que l'immeuble à évaluer, propriété de la SC J. Massol, n'était pas en bon état d'entretien, comportait de nombreux désordres et requérait des travaux importants ; qu'en considérant que les termes de comparaison retenus pour évaluer l'immeuble de la SC J. Massol, ne se limitaient pas à des immeubles d'habitation mais qu'ils étaient affectés à des usages variés et correspondaient à des caractéristiques intrinsèquement similaires, et notamment pour partie d'entre eux, à des biens donnés à bail pour servir de bureaux, que l'argumentation détaillée de la proposition de rectification du 28 juin 2011 permettait aux exposants de formuler leurs observations ou leur acceptation et que l'administration avait pris en compte l'existence de différences entre l'objet de l'évaluation et les éléments de comparaisons, de sorte qu'aucune insuffisance de motivation n'était caractérisée, la cour d'appel n'a pas répondu au moyen des exposants relatif à l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification et de la réponse aux observations du contribuable concernant l'absence d'indication dans ces documents de l'état d'entretien intérieur des termes de comparaison et a violé l'article 455 du code de procédure civile ;
 
 3/ ALORS QU'en application de l'article 954 du code de procédure civile, la cour d'appel ne statue que sur les prétentions énoncées au dispositif des conclusions des parties et n'examine les moyens au soutien de ces prétentions que s'ils sont invoqués dans la discussion ; que concernant la contestation de l'assiette d'une imposition, la prétention qui doit figurer dans le dispositif des conclusions est la décharge de cette imposition, en totalité ou en partie, la contestation de la régularité de la procédure en particulier de la proposition de rectification ou la contestation de la régularité de l'avis de mise en recouvrement se rattachant aux moyens invoqués au soutien de cette prétention ; qu'en considérant que les exposants ne demandaient l'annulation d'aucun acte de procédure fiscale autre que l'avis de mise en recouvrement, bien que la contestation de la régularité de la proposition de rectification et de la réponse aux observations du contribuable qui constituent un moyen et non une prétention, ne justifiât pas que les exposants demandent, dans le dispositif de leurs conclusions, l'annulation de la proposition de rectification mais qu'elle imposât uniquement la demande en décharge des impositions en litige au titre des prétentions invoquées, la cour d'appel a violé l'article 954 du code de procédure civile et l'article L.190 du livre des procédures fiscales.
 
 SECOND MOYEN DE CASSATION 
 
 Il est fait grief à l'arrêt confirmatif attaqué d'avoir confirmé la décision de rejet du 18 décembre 2014, notifiée le 23 décembre 2014, par laquelle l'administration fiscale a rejeté la réclamation des époux [X] tendant à la décharge des rappels d'impôt de solidarité sur la fortune auxquels ils ont été assujettis en droits et pénalités au titre des années 2008 à 2010, sauf en ce qu'elle a maintenu l'application des majorations de 40% pour manquement délibéré,
 
 AUX MOTIFS QUE pour fixer l'assiette de l'impôt, la valeur vénale de parts sociales ne donnant pas lieu à une cotation doit être estimée de manière à approcher autant que possible le prix qui serait résulté du jeu de l'offre et de la demande sur un marché réel ; en l'absence de toute cession antérieure de parts de la société civile J. Massol comme de la société civile Villa Voltaire, l'administration fiscale ne pouvait procéder par comparaison avec d'autres cessions, et il lui appartenait dès lors de prendre en compte les éléments susceptibles d'influer sur la fixation du prix, tels que le patrimoine de ces sociétés et, le cas échéant, le revenu résultant de leur activité ; que, pour l'évaluation du patrimoine, et compte tenu de la nature et de l'objet de la société civile J. Massol dont il convenait d'évaluer les parts, l'administration a pris en compte, à juste titre, la valeur de l'immeuble détenu par cette société, en procédant par comparaison avec des ventes d'autres immeubles ; qu'en ce qui concerne le choix des éléments de référence, en l'absence de vente de biens strictement semblables et affectés au même usage que l'immeuble appartenant à la société civile J. Massol, l'administration était fondée à rechercher également les ventes d'immeubles présentant des caractéristiques intrinsèques similaires, même affectés en tout ou partie à un autre usage, sauf à prendre en compte, le cas échéant, l'incidence sur la valeur de l'immeuble du coût d'un éventuel changement d'usage ; que M. [W] et Mme [P] [X] soutiennent dès lors à tort que les éléments de comparaison retenus étaient « intrinsèquement inopérants », alors que, bien au contraire, l'administration a sélectionné des ventes de biens présentant des caractéristiques intrinsèques similaires à l'immeuble de la société civile J. Massol ; ils sont donc mal fondés à soutenir que les éléments de référence ne sont pas comparables au bien évalué ; que s'agissant des caractéristiques intrinsèques de ce bien, l'administration a justifié son choix des ventes de référence en retenant celles ayant eu lieu à une date proche de la cession litigieuse et portant sur des biens de même nature, à savoir tout ou partie d'immeubles de caractère construits entre la fin du dix-neuvième siècle et le début du vingtième, qui correspond à l'époque du rattachement de l'Alsace à l'Allemagne, dans un même secteur géographique, à savoir le quartier de la [Adresse 3] à [Localité 4] ; les recherches ainsi ciblées ont permis de retrouver des biens présentant des caractéristiques intrinsèques similaires, qu'il s'agisse de la localisation, de l'époque de construction et de l'architecture ; que M. [W] et Mme [P] [X] n'ont jamais apporté le moindre élément permettant d'affirmer que l'immeuble de la société civile J. Massol différerait sensiblement des autres immeubles de la même époque par sa structure ou ses aménagements, alors qu'il s'agit de caractéristiques auxquelles l'administration ne peut avoir accès ; même dans le cadre du présent litige, ils n'apportent aucun élément permettant de démontrer une quelconque spécificité de l'immeuble litigieux ; qu'ils ne versent aux débats aucun élément susceptible de contredire utilement les valeurs retenues par l'administration, à la suite de la commission de conciliation saisie dans le cadre de la rectification du prix de cession des parts à M. [W] et Mme [P] [X], obtenues en considération d'éléments de référence pertinents et après l'application d'une décote de 10 % en raison des travaux à réaliser sur l'immeuble ; en particulier, ils invoquent une expertise qui aurait été réalisée à leur demande mais ne la versent pas aux débats, et ne produisent pas davantage les éléments de comparaison évoqués dans leurs conclusions ; de même, ils invoquent un avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires qu'ils ne produisent pas ; que, par ailleurs, M. [W] et Mme [P] [X] ne soulèvent aucune contestation en ce qui concerne le passif de la société civile J. Massol ; que la valeur mathématique de la part sociale a donc été correctement évaluée pour chacune des trois années successives considérées ; qu'en l'espèce, cette valeur mathématique ne peut être le seul critère d'évaluation des parts sociales, dans la mesure où la société civile J. Massol n'a pas pour objet la détention d'un patrimoine dont l'usage serait réservé aux associés ; qu'afin de tenir compte de l'intérêt pour un acquéreur de parts d'une société propriétaire d'un bien immobilier donné à bail, il y a lieu de considérer le bénéfice que cet acquéreur peut en espérer au regard du fonctionnement habituel de la société, des revenus tirés de la gestion de son patrimoine et de leur usage ; que contrairement à ce que soutiennent M. [W] et Mme [P] [X], il ne s'agit pas de déterminer la valeur de productivité de l'immeuble, mais celle des parts sociales de la société civile J. Massol, qui constituent le bien à évaluer, et, dans la mesure où la méthode a directement pour objet l'évaluation des parts sociales, et non du bien immobilier figurant à l'actif, il n'y a pas lieu de déduire le montant du passif de la société du résultat de l' évaluation. Par ailleurs, contrairement aux affirmations de M. [W] et Mme [P] [X], la seule méthode possible n'est pas de déterminer la valeur de rendement des parts sociales « à partir de la trésorerie réellement distribuée », dans la mesure où la société peut préférer ne pas distribuer ses bénéfices ; ainsi, l'administration a pu retenir la seule valeur de productivité, calculée en capitalisant le revenu net disponible au cours des trois années ayant précédé la cession ; que le taux de capitalisation retenu par l'administration fiscale, qui tient compte, pour chaque année, d'un taux de base, de l'inflation et d'une prime de risque, n'est pas contesté ; que M. [W] et Mme [P] [X] affirment sans aucune preuve que la méthode suivie aboutirait à une valorisation qu'aucun acquéreur potentiel n'accepterait et, contrairement à leurs allégations, la circonstance que la valeur de productivité excède, en l'espèce, la valeur mathématique, ne signifie pas que la première dépasse nécessairement le prix du marché ; en effet, il s'agit seulement de deux démarches différentes, fondées sur des éléments distincts, permettant d'apprécier le prix qui serait résulté du jeu de l'offre et de la demande ; qu'en outre, compte tenu de la détention majoritaire du capital de la société civile J. Massol, l'administration était fondée à retenir quatre fois la valeur mathématique pour une fois la valeur de productivité ; que M. [W] et Mme [P] [X] sont dès lors mal fondés à contester le bien fondé du redressement fiscal concernant la société civile J. Massol ; que le patrimoine de la société civile Villa Voltaire étant constitué d'un immeuble affecté exclusivement à l'usage des deux associés de cette société, dont il constitue la résidence principale, l'administration était fondée à déterminer la valeur des parts sociales en considérant le patrimoine de cette société ; que le montant du passif pris en compte n'est pas contesté. Pour l'évaluation de l'actif, constitué d'un bien immobilier, l'administration a recherché les ventes d'immeubles présentant des caractéristiques intrinsèques similaires ; que, contrairement à ce que soutiennent M. [W] et Mme [P] [X], l'administration ne s'est pas contentée de rechercher des ventes réalisées dans un même secteur géographique, mais a recherché des biens similaires par leurs caractéristiques. La circonstance que deux de ces références sont éloignées de plusieurs centaines de mètres de l'immeuble à évaluer est en elle-même sans emport, dans la mesure où, la localisation de chaque bien présentant des avantages équivalents, la distance n'entraîne par elle-même aucune différence sensible de prix ; que M. [W] et Mme [P] [X], qui invoquent une situation de mitoyenneté avec la maison construite sur le terrain voisin de celui appartenant à la société civile Villa Voltaire, ne versent aux débats aucun élément permettant de démontrer la réalité des charges supplémentaires qu'entraînerait cette situation, alors que le fait de partager les frais d'entretien d'un mur commun n'entraîne pas nécessairement, pour chaque propriétaire, une dépense supérieure à celle que nécessiterait un mur non mitoyen. Si une telle situation est de nature à justifier une réduction de prix en raison du moindre attrait du bien pour un acquéreur qui suspecterait d'éventuelles nuisances, l'administration a tenu compte de cette situation en appliquant une décote de 5 %, qui apparaît suffisante en l'absence de tout élément permettant de démontrer la réalité de telles nuisances ; qu'outre la contestation de la valeur de l'immeuble constituant le patrimoine de la société civile Villa Voltaire, M. [W] et Mme [P] [X] sollicitent l'application de décotes sur la valeur des parts sociales elles-mêmes en invoquant une illiquidité des titres et l'occupation gratuite du bien ; que, néanmoins, s'agissant de la liquidité des titres, M. [W] et Mme [P] [X], tous deux propriétaires de la totalité des parts de la société civile Villa Voltaire, ne justifient d'aucun obstacle à la cession de ces parts ; s'ils soutiennent qu'il est plus difficile de vendre des parts de société qu'un immeuble en raison des craintes qu'éprouverait un acquéreur à l'égard d'un éventuel passif, en tout état de cause cette circonstance ne justifie pas l'application d'une décote supérieure à celle de 10 % retenue par l'administration ; que, pour demander une décote supplémentaire de 20 % en raison de l'occupation du bien par eux-mêmes à titre de résidence principale, M. [W] et Mme [P] [X] se prévalent des dispositions de l'ancien article 885 S du code général des impôts prévoyant qu'un abattement de 30 % est effectué sur la valeur vénale réelle de l'immeuble lorsque celui-ci est occupé à titre de résidence principale par son propriétaire, en soutenant qu'« il serait absurde de ne pas appliquer un tel abattement alors qu'il est prévu dans le cas où l'immeuble est occupé directement par son propriétaire » ; que, cependant, en réservant le bénéfice de cet abattement de 30 % sur la valeur vénale réelle de l'immeuble aux redevables de l'impôt de solidarité sur la fortune qui occupent à titre de résidence principale un bien dont ils sont propriétaires, le législateur a institué une différence de traitement, fondée sur une différence de situation, en rapport direct avec l'objet de la loi ; que M. [W] et Mme [P] [X], titulaires des parts sociales d'une société civile, sont dès lors mal fondés à soutenir qu'il devrait être tenu compte d'un tel abattement pour l'évaluation de ces parts, quand bien même cette société est propriétaire d'un immeuble constituant leur résidence principale ; qu'en outre, en l'espèce, la seule circonstance que M. [W] et Mme [P] [X] occupent à titre gratuit l'immeuble dont la société civile Villa Voltaire est propriétaire ne justifie pas l'application d'une décote, dans la mesure où cette occupation n'est pas indépendante de la détention des parts sociales de la société, dont ils sont les seuls associés ;
 
 1°) ALORS QUE lorsque l'administration conteste le prix ou l'évaluation énoncés dans un acte ou portés dans une déclaration, il lui appartient d'établir le bien-fondé de ses propres évaluations par le recours à des éléments de comparaison tirés de la cession de biens intrinsèquement similaires en fait et en droit ; qu'elle n'établit pas le bien-fondé de ses évaluations en déterminant la valeur vénale d'un immeuble loué à usage uniquement de bureaux en fonction du prix de cession de termes de comparaison constitués d'immeubles d'habitation ou à usage mixte sans précision sur la proportion de locaux d'habitation et de locaux professionnels ; qu'en l'espèce, il résulte de l'arrêt attaqué que les exposants faisaient valoir que l'immeuble de la société civile J. Massol était à usage de bureaux alors que les termes de comparaison retenus par l'administration étaient des immeubles d'habitation ; qu'en estimant que l'administration était fondée à rechercher des termes de comparaison parmi les ventes d'immeubles même affectés en tout ou en partie à un autre usage que celui de l'immeuble à évaluer, sauf à prendre en compte, le cas échéant, l'incidence sur la valeur de l'immeuble du coût d'un éventuel changement d'usage bien que les termes de comparaison doivent être affectés au même usage de l'immeuble à évaluer pour être regardés comme intrinsèquement similaires à celui-ci, la cour d'appel a violé les dispositions des articles 885 D, 885 S, 761 du Code général des impôts et de l'article L.17 du Livre des procédures fiscales ;
 
 2°) ALORS QUE le caractère intrinsèquement similaire de termes de comparaison avec l'immeuble à évaluer n'est pas uniquement fonction de la similitude de leur localisation géographique, de leur date de construction et de leur architecture mais qu'il dépend également de leur situation juridique et de caractéristiques physiques telles que superficie, éléments de confort et état d'entretien ; que la charge de la preuve du caractère intrinsèquement similaire des termes de comparaison avec le bien à évaluer incombe à la seule administration ; qu'en considérant que les termes de comparaison retenus par cette dernière présentaient des caractéristiques intrinsèquement similaires, qu'il s'agisse de la localisation, de l'époque de construction et de l'architecture et que les époux [X] n'avaient pas apporté le moindre élément permettant d'affirmer que l'immeuble de la SC J. Massol différerait sensiblement des autres immeubles par sa structure et ses aménagements bien que la charge de la preuve du caractère intrinsèquement similaire des termes de comparaison avec le bien à évaluer incombât à l'administration et non aux contribuables, la cour d'appel a inversé la charge de la preuve et violé l'article L.17 du Livre des procédures fiscales et les articles 885 D, 885 S, 761 du Code général des impôts ;
 
 3°) ALORS QUE, en tout état de cause, pour justifier l'absence de pertinence des termes de comparaison retenus par l'administration, les exposants se prévalaient du jugement définitif n°1400225 rendu par le tribunal administratif de Strasbourg du 7 février 2017, qu'ils produisaient, et qui avait jugé que le service n'établissait pas que la valeur vénale de l'immeuble de la société civile J. Massol, retenue en 2007 pour un montant de 1.883.277 euros, était anormalement basse, compte tenu du mauvais état d'entretien de l'immeuble, de nombreux désordres, de la configuration peu fonctionnelle des locaux et de l'importance des travaux à réaliser ; qu'en jugeant néanmoins que les exposants ne versaient aux débats aucun élément susceptible de contredire utilement les valeurs retenues par l'administration, à la suite de la commission de conciliation saisie dans le cadre de la rectification du prix de cession des parts de la SC J. Massol et de la valeur vénale réelle de son immeuble, sans répondre aux conclusions de M. [W] et Mme [P] [X] sur ce point, la cour d'appel n'a pas motivé sa décision et a violé l'article 455 du code de procédure civile ;
 
 4°) ALORS QUE, dans leurs conclusions d'appel, les exposants faisaient valoir que sur les termes de comparaison retenus par l'administration fiscale pour déterminer la valeur vénale de la villa Voltaire, étaient situés dans le quartier de [Adresse 3] dans lequel les prix des immeubles sont plus élevés que dans le quartier de Tivoli où se trouve cette villa, et qu'aucun terme de comparaison ne correspondait pas à une construction mitoyenne comme ladite villa et n'était donc intrinsèquement similaire à cette dernière ; qu'en retenant que la distance entre les termes de comparaison et le bien à évaluer n'entraîne en elle-même aucune différence sensible de prix et que les époux [X] invoquent une situation de mitoyenneté avec la maison construite sur le terrain voisin de celui appartenant à la SC Villa Voltaire mais ne versent aux débats aucun élément permettant de démontrer la réalité des charges supplémentaires qu'entraînerait cette situation, alors que le fait de partager les frais d'entretien d'un mur commun n'entraîne pas nécessairement, pour chaque propriétaire, une dépense supérieure à celle que nécessiterait un mur non mitoyen, la cour d'appel n'a pas répondu au moyen susvisé des exposants qui critiquaient l'absence de caractère intrinsèquement similaire entre les termes de comparaison retenus et le bien à évaluer du fait, d'une part, de la situation de mitoyenneté de celui-ci, d'autre part, d'une localisation des termes de comparaison dans un quartier où les prix sont plus élevés que ceux du quartier où la villa Voltaire était située, et qu'elle a donc violé l'article 455 du code de procédure civile ;
 
 5°) ALORS QU'il appartient à l'administration d'établir le caractère intrinsèquement similaire des termes de comparaison avec l'immeuble à évaluer et qu'elle est fondée à pratiquer des abattements pour tenir compte des différences entre les termes de comparaison retenus et le bien à évaluer uniquement en l'absence de termes de comparaison intrinsèquement similaires ; qu'en se bornant à affirmer qu'une situation de mitoyenneté de la villa à évaluer est de nature à justifier une réduction de prix en raison du moindre attrait du bien pour un acquéreur qui suspecterait d'éventuelles nuisances et que l'administration a tenu compte de cette situation en appliquant une décote de 5 % suffisante en l'absence de tout élément permettant de démontrer la réalité de telles nuisances, sans avoir préalablement constaté que l'administration avait admis l'absence de terme de comparaison intrinsèquement similaire au bien à évaluer, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des exigences des articles 885 D, 885 S, 761 du Code général des impôts et de l'article L.17 du Livre des procédures fiscales.