Cour de Cassation · comm — 21 septembre 2022

COMM.
 
 CH.B
 
 
 
 COUR DE CASSATION
 ______________________
 
 
 Audience publique du 21 septembre 2022
 
 
 
 
 Rejet non spécialement motivé
 
 
 M. MOLLARD, conseiller doyen
 faisant fonction de président
 
 
 
 Décision n° 10530 F
 
 Pourvoi n° V 19-26.222 
 
 
 
 
 R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E 
 
 _________________________
 
 AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
 _________________________
 
 
 DÉCISION DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 21 SEPTEMBRE 2022
 
 M. [W] [S], domicilié [Adresse 6], a formé le pourvoi n° V 19-26.222 contre l'arrêt rendu le 27 septembre 2019 par la cour d'appel de Saint-Denis de la Réunion (chambre civile TGI), dans le litige l'opposant à la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur, domiciliée [Adresse 3], agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, défenderesse à la cassation.
 
 Le dossier a été communiqué au procureur général.
 
 Sur le rapport de Mme Tostain, conseiller référendaire, les observations écrites de la SCP Sevaux et Mathonnet, avocat de M. [S], de la SCP Foussard et Froger, avocat de la [Adresse 10], agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, après débats en l'audience publique du 14 juin 2022 où étaient présents M. Mollard, conseiller doyen faisant fonction de président, Mme Tostain, conseiller référendaire rapporteur, M. Ponsot, conseiller, et Mme Fornarelli, greffier de chambre,
 
 la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu la présente décision.
 
 1. Le moyen de cassation annexé, qui est invoqué à l'encontre de la décision attaquée, n'est manifestement pas de nature à entraîner la cassation.
 
 2. Il n'y a donc pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce pourvoi.
 
 EN CONSÉQUENCE, la Cour :
 
 REJETTE le pourvoi ;
 
 Condamne M. [S] aux dépens ;
 
 En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par M. [S] et le condamne à payer à la [Adresse 10], agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, la somme de 3 000 euros ;
 
 Ainsi décidé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt et un septembre deux mille vingt-deux. MOYEN ANNEXE à la présente décision
 
 Moyen produit par la SCP Sevaux et Mathonnet, avocat aux Conseils, pour M. [S].
 
 Il est fait grief à l'arrêt confirmatif attaqué d'avoir débouté monsieur [S], agissant pour le compte de la succession de madame [G] épouse [S], de l'ensemble de ses demandes ;
 
 Aux motifs que monsieur [W] [S] ne critique pas la distinction à laquelle a procédé l'administration fiscale, qui a retenu une évaluation analytique pour estimer l'immeuble litigieux, entre, d'une part, la maison d'habitation, ses annexes, ses dépendances et son terrain d'assiette, soit 1 500 m², et d'autre part, le terrain nu, pour 5 000 m², une bande de 800 m² longeant le chemin de la Vigie n'étant pas prise en considération ; que la maison litigieuse, d'une surface habitable pondérée de 130 m², construite en béton il y a plus de 40 ans, comporte deux niveaux, six pièces principales, un garage, un local de 30 m², une piscine et une dépendance de 25 m² ; que la proposition de rectification adressée le 3 décembre 2012 par l'administration discale à monsieur [W] [S] étant fondée sur les éléments de comparaison suivants : une vente du 31 mars 2010 concernant une maison sise [Adresse 5], construite en 1974 sur un terrain d'une superficie de 1 114 m², composant deux niveaux, d'une surface utile de 130 m², avec cinq pièces principales, une cuisine, une salle de bain, une dépendance, un garage et une piscine, pour le prix de 145 000 euros, soit 4 192 euros par m² ; une vente du 31 décembre 2010 portant sur une maison sise, [Adresse 7], construite en 1989 sur un terrain d'une superficie de 1 000 m², construite en béton sur deux niveaux, disposant d'une surface utile de 85 m², comprenant quatre pièces principales, une terrasse de 17 m² et une piscine, pour le prix de 365 000 euros, soit un prix au mètre carré de 4 294 euros ; une vente du 18 février 2011 portant sur une maison située [Adresse 1], construite en 1998, sur un terrain d'une superficie de 1 175 m², en béton, disposant d'une surface utile de 132 m², comportant cinq pièces principales, une terrasse, une dépendance, un garage et une piscine, pour le prix de 580 000 euros, correspondant à un prix au mètre carré de 4 394 euros ; que ces ventes sont intervenues avant le décès de madame [I] [G] épouse [S] ; qu'elles portent sur des biens intrinsèquement similaires à l'immeuble litigieux pour être situés dans la même section cadastrale de la commune de [Localité 11] pour deux d'entre eux et dans une section voisine pour le troisième, être constitués de maisons aux caractéristiques comparables, comporter chacun une piscine ainsi qu'une dépendance et un garage pour deux d'entre eux ; que, s'agissant du terrain de 5 000 m² (après retranchement de l'assiette de la maison, de ses dépendances et annexes, et non-prise en compte d'une bande de terrains de 800 m² longeant le chemin de la Vigie), qu'il est classé en zone UH du plan local d'urbanisme et en zone PG du plan de prévention des risques ; que les éléments de comparaison retenus par l'administration fiscale sont les suivants : vente du 30 avril 2009 portant sur un terrain à bâtir sis [Adresse 4], d'une surface de 1 187 m², situé en zone UH du plan local d'urbanisme et en zone BG du plan de prévention des risques, pour un prix de 300 311 euros, correspondant à un prix au mètre carré de 253 euros ; une vente du 12 octobre 2009 portant sur un terrain à bâtir d'une superficie de 879 m², sis [Adresse 8], situé en zone UH du plan local d'urbanisme et en zone BG du plan de prévention des risques, pour un prix de 230 000 euros, correspondant à un prix au mètre carré de 261,66 euros ; une vente du 30 novembre 2010 portant sur deux parcelles attenantes sises [Adresse 9], située en zone UH du plan local d'urbanisme et en zone BG du plan de prévention des risques, d'une superficie de 2 494 m², pour un prix de 600 000 euros, soit un prix au mètre carré de 240,58 euros ; une vente du 7 février 2001 portant sur un terrain à bâtir sis [Adresse 2], situé en sone AuH (zone à urbaniser des Hauts) du plan local d'urbanisme et en zone BG du plan de prévention des risques, d'une superficie de 845 m² pour un prix de 190 000 euros, soit un prix au mètre carré de 224,85 euros ; que ces ventes sont de même intervenues avant l'ouverture de la succession ; qu'elles portent sur des terrains présentant des caractéristiques intrinsèquement similaires à celles du terrain litigieux pour se trouver dans le même quartier et dans les mêmes zones du plan local d'urbanisme et du plan de prévention des risques ; que l'administration fiscale a ainsi satisfait à l'obligation pesant sur elle de justifier des éléments de comparaison sur lesquels elle a fondé sa proposition de rectification, qui mettaient monsieur [W] [S] en mesure de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ; que la circonstance qu'ensuite des observations de monsieur [W] [S], l'administration ait fourni de nouveaux éléments de comparaison et accepté pour tenir compte des objections de celui-ci, de réduire la base d'imposition, emportant minoration des droits appelés, n'est pas de nature à entacher la régularité de la procédure, dès lors que l'administration n'a pas changé le fondement légal de l'imposition ; qu'il ressort des éléments de comparaison invoqués par l'administration dans sa proposition de rectification que le prix de la maison, de ses annexes et du terrain d'assiette peut être retenu pour 540 000 euros, cependant que celui du terrain nu peut être arrêté à 1 225 000 euros ; que l'administration fiscale, ayant pris en considération, d'une part, le fait que cet immeuble était occupé par monsieur [R] [S] ensuite du décès de madame [I] [G] épouse [S], et, d'autre part, la nécessité de travaux d'aménagement pour le lotissement du terrain nu, a procédé à un abattement conduisant à retenir une valeur de 450 000 euros pour la maison et 900 000 euros pour le terrain, soit un total de 1 350 000 euros ; que la déclaration de succession du 30 août 2012 faisant apparaître à l'actif successoral, au titre de l'immeuble litigieux, la valeur de 540 000 euros, il en résulte une insuffisance de déclaration de 810 000 euros ; qu'il convient dans ces conditions de confirmer le jugement entrepris ;
 
 Et aux motifs supposés adoptés que si les propositions de rectification doivent être motivées de manière à mettre le contribuable en état de pouvoir formuler ses observations ou faire connaître son acceptation obligeant ainsi l'administration à indiquer de façon claire, dans les propositions, les motifs de droit ou de fait des rehaussements, de telle sorte que le contribuable puisse, le cas échéant, prendre position en toute connaissance de cause, et qu'elle doit, en conséquence, faire connaître au redevable la nature, les motifs et le montant des rehaussements envisagés et indiquer, dans les propositions de rectification opérées en cette matière, les éléments chiffrés et les termes de comparaison justifiant les rehaussements envisagés (Cass. com., 26 mai 1971, n° 69-11.696), que s'il lui appartient en outre, dans le cadre d'un rehaussement pour insuffisance de prix ou d'évaluation fondé sur la méthode d'évaluation par comparaison, de justifier son estimation au moyen de termes de comparaison tirés de la cession, avant la mutation litigieuse, de biens intrinsèquement similaires (Cass. com., 19 juin 1990) en mentionnant les termes de comparaison avec suffisamment de précision pour que le contribuable puisse les discuter, que par contre, il n'est pas exigé que les biens pris en considération soient strictement identiques, dans le temps, dans l'environnement et dans l'emplacement à celui qui est l'objet du litige (Cass. Com., 12 janvier 1993, n° 90-21.494 ; Bull. IV, n° 6, p. 3), que de même, il ne peut être exigé de l'administration qu'elle indique dans la proposition de rectification des éléments qui ne sont pas visés à l'article L. 57 alinéas 4 du LPF et notamment les spécificités des termes retenus à titre de comparaison tenant à leur surface, leur état ou leur emplacement précis ainsi qu'aux stipulations particulières de l'acte de cession (Cass. com., 31 mai 2005) ; qu'il ressort de l'examen de la proposition de rectification du 3/12/2012, que l'administration a indiqué les fondements légaux des rehaussements, et en p. 3 à 7 de ladite proposition, a indiqué que compte tenu du caractère exceptionnel de la propriété liée à sa surface, la valeur vénale déclarée pour 540 000 euros s'avérait insuffisante, que pour ce faire, l'administration a évalué distinctement la partie de terrain de 1 500 m² édifiée d'une construction d'une surface de 130 m² avec garage, dépendance et piscine, et le surplus du terrain non bâti pour 5 000 m² ; que pour le terrain bâti, l'administration, a fait référence à 3 termes de comparaison portant sur des ventes d'immeubles antérieures au 10/02/2012, date du décès, se situant dans la même zone géographique, dans la même zone cadastrale et édifiés sur des parcelles de terrain identiques voire très proches en superficie (vente des 31/03/2010, 31/12/2010 et 18/02/2011, toutes situées à la Montagne) et comportant 4 à 6 pièces principales avec garage, dépendance et piscine et édifiées il y a 14, 23 et 38 ans ; que pour le terrain non bâti de 5 000 m², elle a procédé de la même façon en mentionnant quatre termes de comparaison tous situés dans la même zone géographique, cédés antérieurement voire à une date très proche du décès et, permettant de dégager un prix moyen de cession au mètre carré (ventes des 30/04/2009, 12/10/2009, 30/11/2010, 07/02/2011, 08/09/2010, 08/03/2011, situées également à la Montagne et dans la zone HU au PLU et BG au PPR) ; qu'il ressort de ce document que l'administration a motivé en fait et en droit et conformément aux prescriptions légales et jurisprudentielles ci-dessus mentionnées, sa proposition de rectification de sorte que contrairement aux dires du demandeur, la procédure est parfaitement régulière, puisqu'il n'est fait obligation à l'administration de détailler les termes de comparaison qu'au stade de cette notification ; qu'ultérieurement, au vu des observations de l'usager, l'administration a usé de la possibilité de les accepter en procédant à une décharge ou un dégrèvement, que pour faire droit aux dites observations non connues au moment de la proposition et compte tenu de l'obligation de motivation, elle ne pouvait faire référence qu'à des éléments comparatifs réajustés ; que l'évaluation faite sur des éléments de comparaison réajustés au vu des observations du contribuable dans sa réponse du 28/03/2013 et fondée sur le même fondement légal, a été notifiées à l'usager qui a saisi la commission départementale de conciliation fiscale et en a, à cette occasion, débattu contradictoirement (Cass. Com., 19 mars 2013), la réponse aux observations de l'usager étant motivée en droit et en fait compte tenu de la modulation du rehaussement au vu desdites observations ; qu'il convient de constater que ce dernier contestant la pertinence des termes de comparaison cités par la proposition de rectification, critique en fait le bien fondé du rehaussement et non sa régularité formelle (Cass. Com., 24 mars 1998 ; 28 septembre 2004) ; qu'au vu des observations faites par le demandeur dans son courrier de contestation du 27/05/2016, l'administration, par lettre du 14/09/2016, les a prises en compte partiellement en appliquant la décote de 20 % sur la propriété bâtie en raison de son occupation par le conjoint survivant, maintenant l'évaluation, déjà modifiée par l'administration le 28/03/2013, suite à ses observations sur les aménagements à effectuer sur la parcelle non bâtie ; qu'il convient de constater que contrairement à l'article 193 du LPF qui dispose « dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou a réduction de l'imposition », le contestataire ne justifie aucunement de sa contestation sur l'évaluation faite par l'administration en référence aux termes de comparaison lors de la proposition de rectification, modifiées par l'avis du 28/03/2013 ;
 
 Alors d'une part que tenue de préciser le fondement de la rectification en droit comme en fait, l'administration fiscale ne peut modifier une proposition de rectification des droits de succession en substituant à l'intégralité des cessions de biens intrinsèquement similaires qu'elle mentionnait dans cette proposition à titre de comparaison pour déterminer la valeur d'un actif de la succession, de nouvelles cessions portant sur des biens aux caractéristiques différentes sans en avoir, par une nouvelle notification, avisé le contribuable et lui avoir ouvert, en vue d'en discuter, un nouveau délai de la durée prévue par la loi ; qu'en retenant que le redevable, qui faisait valoir devant elle que la rectification reposait sur une comparaison avec des cessions de biens aux caractéristiques différentes de celles des biens dont les cessions étaient pris pour terme de comparaison dans la proposition de rectification, n'était pas fondé à se prévaloir de ce que l'absence d'une nouvelle notification entachait la procédure d'irrégularité, au motif inopérant que l'administration n'avait pas modifié le fondement légal de la rectification, la cour d'appel a violé l'article 55 du livre des procédures fiscales ;
 
 Alors d'autre part qu'il appartient aux juges du fond saisis de la contestation d'une rectification fondée sur une évaluation d'un bien réalisée par l'administration fiscale sur le fondement de l'article L. 17 du livre des procédures fiscale d'apprécier concrètement les éléments de comparaison ; que les parties s'accordant sur le fait que l'évaluation retenue par l'administration s'agissant de la valeur du terrain à bâtir reposait sur une comparaison avec trois biens différents de ceux mentionnés dans la proposition de rectification, en ne tenant compte que des termes de comparaison qui figuraient sur cette proposition de rectification, la cour d'appel a violé l'article 4 du code de procédure civile ;
 
 Alors enfin que l'administration étant tenue d'apporter la preuve de l'insuffisance des prix exprimés et des évaluations fournies dans les actes ou déclarations, en retenant par motifs adoptés que le redevable ne justifiait pas de sa contestation sur l'évaluation faite par l'administration, la cour d'appel a violé l'article 17 du livre des procédures fiscales.