Cour de Cassation · comm — 30 novembre 2022

COMM.
 
 FB
 
 
 COUR DE CASSATION
 ______________________
 
 
 Audience publique du 30 novembre 2022
 
 
 
 
 Rejet non spécialement motivé
 
 
 M. MOLLARD, conseiller doyen 
 faisant fonction de président
 
 
 
 Décision n° 10716 F
 
 Pourvoi n° X 20-14.705 
 
 
 
 
 R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E 
 
 _________________________
 
 AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
 _________________________
 
 DÉCISION DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 30 NOVEMBRE 2022
 
 La société Treize étoiles, société civile immobilière, dont le siège est [Adresse 2], a formé le pourvoi n° X 20-14.705 contre l'arrêt rendu le 21 janvier 2020 par la cour d'appel d'Aix-en-Provence (chambre 1-1), dans le litige l'opposant :
 
 1°/ au directeur général des finances publiques, domicilié [Adresse 1],
 
 2°/ au directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, domicilié [Adresse 5],
 
 défendeurs à la cassation.
 
 Le dossier a été communiqué au procureur général.
 
 Sur le rapport de Mme Lion, conseiller référendaire, les observations écrites de la SARL Cabinet Briard, avocat de la société Treize étoiles, de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur général des finances publiques et du directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, après débats en l'audience publique du 11 octobre 2022 où étaient présents M. Mollard, conseiller doyen faisant fonction de président, Mme Lion, conseiller référendaire rapporteur, M. Ponsot, conseiller, et Mme Labat, greffier de chambre,
 
 la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu la présente décision.
 
 1. Les moyens de cassation annexés, qui sont invoqués à l'encontre de la décision attaquée, ne sont manifestement pas de nature à entraîner la cassation.
 
 2. En application de l'article 1014, alinéa 1er, du code de procédure civile, il n'y a donc pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce pourvoi.
 
 EN CONSÉQUENCE, la Cour :
 
 REJETTE le pourvoi ;
 
 Condamne la société Treize étoiles aux dépens ;
 
 En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par la société Treize étoiles et la condamne à payer au directeur général des finances publiques et au directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, la somme globale de 3 000 euros ;
 
 Ainsi décidé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, prononcé par le président en son audience publique du trente novembre deux mille vingt-deux et signé par lui et Mme Fornarelli, greffier présent lors du prononcé. MOYENS ANNEXES à la présente décision
 
 Moyens produits par la SARL Cabinet Briard, avocat aux Conseils, pour la société Treize étoiles.
 
 PREMIER MOYEN DE CASSATION 
 
 Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir réformé le jugement en ce qu'il a rejeté la demande de dégrèvement de la société civile immobilière Treize Etoiles, et d'avoir ordonné, en conséquence, vu la valeur retenue de 10 000 000 euros pour la villa [Adresse 2] au 23 juillet 2008, un dégrèvement partiel des droits d'enregistrement, intérêts et pénalités, 
 
 Aux motifs propres que « l'administration a satisfait à ses obligations pendant la phase administrative et que d'ailleurs le contribuable a été en mesure de formuler ses observations devant la commission de conciliation en contestant les éléments de comparaison proposés par l'administration ; qu'ainsi, elle a d'abord adressé une proposition de rectification le 13 décembre 2011 précisant les textes sur lesquels le redressement s'appuie, la description du bien concerné, l'acte en cause, les termes de comparaison retenus au soutien de sa rectification dont elle donne alors les références exactes quant aux dates de cessions, leurs publications, outre un descriptif très précis des biens concernés par lesdites cessions (date de vente, adresse du bien, année de construction, superficie de terrain, catégorie cadastrale, surface, nombre de pièces et prix de vente) ; que par ailleurs, elle décrit également les biens et les cessions dont elle n'a pas tenu compte ; qu'elle a donc suffisamment exposé les éléments sur la base desquels elle a fixé la valeur vénale proposée, de sorte que le contribuable était alors en mesure de discuter la pertinence des éléments de comparaison avec son propre bien et notamment leur caractère intrinsèquement similaire ; que suite aux observations du contribuable, elle l'a informé, le 27 juillet 2012, de ce qu'elle maintenait ses évaluations en répondant aux différents griefs qui lui étaient faits et notamment, en précisant que conformément à ses obligations, elle avait informé le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus sur lesquels elle s'était fondée en observant que le contribuable ne lui avait fait, jusque-là, aucune demande pour obtenir copie de ces documents ; que, par ailleurs, il sera relevé que l'administration a finalement effectivement communiqué au contribuable, deux jours avant la réunion de la commission de conciliation, 9 extraits d'actes correspondant aux mutations retenues comme termes de comparaison et qu'aucune demande antérieure à cette date dûment faite par le contribuable n'est versée au débat ; qu'il ne peut être utilement fait état de ce que les actes communiqués sont tronqués dans la mesure où l'administration est tenue par le respect du secret des informations privées contenues à ces actes et où il n'est pas contesté que les extraits remis contenaient les éléments essentiels de nature à permettre l'identification des biens, ainsi que leurs caractéristiques et qu'il ne peut, par suite, être prétendu que « la censure des documents remis au contribuable » s'analyserait comme un refus de communiquer ces documents ; que sur la violation alléguée du principe du contradictoire, si le contribuable n'a pas les mêmes facilités que l'administration pour la recherche des documents de comparaison, il disposait cependant, en l'espèce et au vu de tous les renseignements fournis, dès la proposition de rectification, des éléments suffisants pour critiquer la position de l'administration qui a effectivement la charge de la preuve de l'insuffisance, de sorte que le contribuable, qui conteste et qui de son côté, a la charge du bien-fondé de sa contestation, ne peut se plaindre de ce que l'administration ne verse que des éléments de nature à prouver le bien-fondé de sa position ; qu'au demeurant, le contribuable a un accès libre à la conservation des hypothèques qu'il peut saisir à partir des références communiquées par l'administration et qu'il peut également utiliser les références contenues au fichier dit Perval résultant des transactions enregistrées par les notaires ; qu'ainsi, il ne peut être considéré que le déséquilibre invoqué serait assimilable à « une privation des garanties liées aux droits de la défense » et à la violation du principe du contradictoire ; (…) qu'enfin, en ce qui concerne la régularité de l'avis de la commission de conciliation, il ressort du procès-verbal établi que la commission a entendu le conseil de la société et le représentant de l'administration après avoir pris connaissance des conclusions déposées avant la séance et des termes de comparaison retenus par les services fiscaux qu'elle joint d'ailleurs en annexe à sa décision de sorte qu'ils s'y trouvent incorporés ; (…) que la commission a eu à sa disposition l'acte de vente critiqué, la proposition de rectification qui contenait toutes les références utiles des éléments de comparaison, y compris les éléments de comparaison écartés, la réponse du contribuable, la réponse de l'administration aux observations du contribuable, ainsi que les termes de comparaison ; que cette communication est suffisante pour permettre à la commission de rendre un avis éclairé en respectant les exigences du livre des procédures fiscales et qu'il ressort au demeurant de la lecture de cet avis qu'il est précisément motivé au regard de la cohérence des biens retenus, procédant d'une étude minutieuse de leurs caractéristiques (superficie des terrains, superficie habitable, localisation particulière par rapport à la mer, état du bien) l'ayant d'ailleurs conduite à modifier à la baisse l'évaluation de la proposition de redressement par une analyse pertinente des éléments de comparaison soumis par l'administration » ;
 
 Et aux motifs adoptés que la commission a motivé son avis du 23 mai 2013 en retenant six des neuf mutations proposées par l'administration fiscale, considérant que l'administration avait, par cette sélection des biens, assuré une cohérence géographique et d'environnement relativement pertinente, et a annexé à son avis les termes de comparaison retenus par elle ; qu'à la lecture de cette annexe, la demanderesse disposait de toutes informations utiles sur chacun des termes de comparaison retenus : date de la vente, adresse précise du bien, année de construction, superficie du terrain, catégorie cadastrale, nombre et nature des pièces et dépendances, surface utile, prix de vente ; que la commission a en outre appliqué un abattement de 5% au regard de l'aspect un peu obsolète du bien ; qu'elle a ainsi exposé les éléments sur la base desquels elle a fixé la valeur vénale du bien et permis aux parties de poursuivre au cours de la phase judiciaire leur discussion, la société demanderesse étant en mesure de critiquer la pertinence des termes de comparaison retenus et/ou le pourcentage de l'abattement pratiqué ; que ledit avis répond en conséquence aux exigences de l'article R. 60-3 précité ; qu'en outre, l'administration fiscale justifie de ce qu'elle a, dès que la SCI Treize Etoiles lui en a fait clairement la demande, communiqué à cette dernière des extraits des actes de ventes utilisés comme termes de comparaison ; que si ces actes étaient incomplets, force est de constater qu'ils comportaient la reproduction des éléments essentiels à la discussion évoquée supra : date de vente, adresse du bien, superficie du terrain, nombre et nature des pièces et dépendances, prix de vente ; qu'il résulte de ce qui précède que l'irrégularité de la procédure administrative soulevée par la demanderesse doit être écartée ; que la SCI Treize Etoiles a accès au fichier immobilier de la conservation des hypothèques qui est public, et dont le coût d'accès n'apparaît pas disproportionné aux finances de la demanderesse, finances que le prix d'achat du bien immobilier permet de considérer comme très confortables ; qu'au cours de cette phase comme au cours de la précédente, la défenderesse communique les informations relatives aux termes de comparaison sur la base desquelles elle évalue la valeur de la propriété en cause, informations qui sont vérifiables dès lors que les extraits d'actes de ventes ont été communiqués au contribuable, et relatifs à leur localisation géographique, leur date de cession, leurs références cadastrales, leurs caractéristiques essentielles : année de construction, superficie du terrain, catégorie cadastrale, surface utile, nombre de pièces, (…) ; que l'administration fiscale permet ainsi au contribuable de discuter de la pertinence de la comparaison avec son propre bien et leur caractère « intrinsèquement similaire », et respecte donc le principe du contradictoire tel qu'édicté par l'article 15 du CPC. »
 
 1° Alors, en premier lieu, que la motivation de l'avis de la commission départementale de conciliation est obligatoire et constitue une formalité substantielle dont le non-respect entraîne l'annulation des impositions maintenues à la charge du contribuable et fondées sur l'avis rendu ; que les membres de la commission doivent être en possession de l'ensemble des pièces et documents dont l'administration dispose et entend faire état, à savoir non seulement les cessions retenues par l'administration mais aussi les cessions non retenues comme n'étant pas représentatives du marché immobilier ; que seule l'analyse des cessions non retenues par rapport aux cessions retenues par l'administration est de nature à justifier de la pertinence des termes retenus et à permettre à la commission d'émettre un avis objectif, éclairé et motivé sur la nature du marché immobilier en cause ; qu'en l'espèce, l'administration a communiqué à la commission départementale de conciliation l'acte de vente critiqué, la proposition de rectification, la réponse du contribuable, la réponse aux observations du contribuable et les termes de comparaison, sans justifier de la réalité des cessions retenues et des cessions non retenues comme n'étant pas représentatives du marché immobilier ; qu'en retenant néanmoins que la communication des seuls éléments précités était suffisante pour permettre à la commission de conciliation de rendre un avis éclairé et motivé en respectant les exigences du livre des procédures fiscales, les juges d'appel ont méconnu les exigences de l'article R. 60-3 du livre des procédures fiscales.
 
 2° Alors, en deuxième lieu, qu'il incombe à l'administration des impôts de rapporter la preuve que les documents sur lesquels s'est fondée la commission départementale de conciliation ont été tenus à la disposition du contribuable ; qu'il est établi que les neufs extraits d'actes correspondant aux mutations comme termes de comparaison ont été mis à la disposition de la société exposante par l'administration seulement deux jours avant la séance de la commission départementale de conciliation ; que, de plus, ces extraits d'actes étaient tronqués en partie par l'administration ; que cette communication tardive dans un délai insuffisant et cette suppression de paragraphes entiers ne peuvent s'analyser que comme un refus de communiquer à la société exposante ces documents sur lesquels l'administration avait fondé les rectifications proposées ; qu'en retenant néanmoins, pour considérer que les documents avaient été mis à la disposition de la société exposante, que l'administration avait communiqué au contribuable, deux jours avant la réunion de la commission de conciliation, neuf extraits d'actes correspondant aux mutations retenues comme termes de comparaison contenant, bien que tronqués, les éléments essentiels de nature à permettre l'identification des biens, la cour d'appel a violé l'article L. 59 du livre des procédures fiscales et le principe du contradictoire.
 
 3° Alors, en troisième lieu, que les règles spécifiques en matière de preuve et de débat contradictoire qui régissent la procédure fiscale, au stade de la « phase administrative », c'est-à-dire du début des opérations ayant abouti à la rectification jusqu'à la décision de l'administration fiscale sur la réclamation contentieuse, cessent de s'appliquer lors de la « phase judiciaire » dès lors que s'appliquent de plein droit devant le tribunal judiciaire les dispositions impératives du code de procédure civile, sous réserve des particularités visées aux articles R. 202-1 à R. 202-6 du livre des procédures fiscales ; que même si la procédure fiscale a été respectée depuis la proposition de rectification jusqu'à la réponse aux observations du contribuable, il n'en demeure pas moins qu'au niveau de la procédure judiciaire, l'administration doit impérativement prouver, conformément à la loi, les faits nécessaires au succès de ses prétentions (CPC, art. 9), informer loyalement et spontanément de tout élément nécessaire au débat (CPC, art. 15) et communiquer à toute partie à l'instance les pièces dont elle fait état (CPC, art. 132) ; qu'en l'espèce, la société exposante n'a pas été mise en possession, au cours de la phase judiciaire, de l'ensemble des pièces et documents dont l'administration disposait, à savoir non seulement les cessions retenues par l'administration mais aussi les cessions non retenues comme n'étant pas représentatives du marché immobilier ; que seule l'analyse de ces cessions non retenues par rapport aux cessions retenues par l'administration était de nature à justifier de la pertinence des termes de comparaison retenus ; que, de plus, la société exposante était dans l'impossibilité d'accéder aux mêmes informations et dans les mêmes conditions que l'administration ; qu'en jugeant néanmoins que la société exposante avait été mis à même, pendant la phase judiciaire, de discuter de la pertinence des termes de comparaison avec son bien, la cour d'appel a violé les article 9, 15 et 132 du code de procédure civile.
 
 3° Alors, en quatrième lieu, que le juge doit, en toutes circonstances, faire observer et observer lui-même le principe de la contradiction ; qu'il en résulte qu'aucune des parties ne doit être défavorisée par rapport aux autres ; que l'accès au fichier immobilier est plus restreint pour le contribuable que l'administration fiscale, puisque le contribuable ne peut recevoir d'informations qu'à la condition de circonscrire les références recherchées, tandis que l'administration dispose d'un accès libre à ce fichier ; qu'il en résulte que le contribuable est dans l'impossibilité d'accéder aux mêmes informations et dans les mêmes conditions que l'administration et qu'il n'est pas mis en possession de tous les éléments détenus par l'administration ; qu'en décidant néanmoins que le contribuable « ne peut se plaindre de ce que l'administration ne verse que des éléments de nature à prouver le bien-fondé de sa position » et que le fait pour le contribuable, qui fait l'objet d'une procédure de contrôle sur la valeur vénale de ses biens, de ne pas pouvoir accéder librement au fichier immobilier, comme le fait l'administration fiscale, n'entraîne pas un déséquilibre assimilable à une privation des garanties liées aux droits de la défense et à la violation du principe du contradictoire, la cour d'appel a violé l'article 16 du code de procédure civile, les droits de la défense, le principe du contradictoire ainsi que les articles 9, 15, et 132 du même code.
 
 SECOND MOYEN DE CASSATION 
 
 Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir réformé le jugement en ce qu'il a rejeté la demande de dégrèvement de la société civile immobilière Treize Etoiles, et d'avoir ordonné, en conséquence, vu la valeur retenue de 10 000 000 euros pour la villa [Adresse 2] au 23 juillet 2008, un dégrèvement partiel des droits d'enregistrement, intérêts et pénalités, 
 
 Aux motifs propres que « le bien en litige consiste dans la villa, dénommée [Adresse 2], située [Adresse 2] ; qu'elle a été construite en 1926 sur un terrain de 9176 m2. ; qu'elle était affectée de la catégorie cadastrale 3 lors de sa vente et de la catégorie 2 depuis les travaux réalisés en 2012 ; que sa superficie utile est de 571 m2 ; qu'elle dispose de 14 pièces principales, 3 cuisines, 6 salles de bains, un grand garage, une cave ; que l'expertise de 2004 produite par la société qualifie le bien de belle et imposante villa sur un terrain paysager avec un accès qui se fait par un portail monumental en fer forgé donnant beaucoup de grandeur à l'ensemble ; que ce rapport confirme l'existence d'un grand garage et d'un appartement de gardien incorporé à la villa ; que compte tenu de ces caractères, il s'agit d'une propriété d'exception ; que le nombre de mutations de ce type de biens étant relativement limité, l'administration a pu légitimement recourir à des cessions de propriété dans des zones prestigieuses comparables, telles que [Localité 6] ; qu'il résulte de l'étude des six termes de comparaison finalement retenus que ceux-ci relèvent de la même catégorie cadastrale ou d'une catégorie inférieure à celle du bien en cause, qu'ils ont été construits, sauf deux plus récents, dans des temps anciens, au plus tard en 1930, et qu'ils offrent des surfaces utiles d'au moins 325 m2 en comportant un nombre de pièces semblable ; que par ailleurs, le secteur géographique est aussi semblable ; que le moyen tiré de ce que deux des biens de comparaison se situent à [Localité 6] ne sera pas retenu pour les considérer comme non similaires dans la mesure où il s'agit d'un bien d'exception et où les deux emplacements, même s'ils ont chacun leurs particularités, offrent néanmoins un cadre et une qualité de vie similaire, abritant des propriétés de prestige, comparables ; que, dans ces conditions, l'appelant fait vainement état de ce qu'il y aurait une « hétérogénéité entre ces deux secteurs » qui demeurent des secteurs d'exception » ; qu'il n'est pas autrement établi que le [Localité 4] dans les quartiers correspondant aux biens en comparaison retenus ne présente pas d'homogénéité avec celui de la villa de [Adresse 2], la commission ayant précisément pris le soin d'en exclure les biens bénéficiant d'un accès ou d'une vue directs sur la mer, étant considéré que les autres biens, cités à ce propos par l'appelant en page 21 de ses conclusions, ne sont pas en direct sur la mer, que celui qui en est le plus proche est directement bordé par une route du front de mer, ce qui est de nature à nuire à son calme, et qu'il n'est pas établi, au vu des plans parcellaires versés du [Localité 4], que ces trois biens ne fassent pas partie du secteur du « marché sud et ouest » invoqué comme étant celui du bien en cause (…) ; »
 
 Et aux motifs adoptés que « (…) les deux termes de comparaison issus de biens situés à [Localité 6], commune offrant, comme l'a relevé la commission de conciliation, une configuration physique approchante avec l'existence d'un cap abritant de nombreuses propriétés de prestige, présentent des valeurs au mètre carré très proches de ceux des biens situés sur le [Localité 4] ». 
 
 Alors, en premier lieu, que l'administration a l'obligation de procéder à des comparaisons tirées de la cession de biens intrinsèquement similaires pour déterminer la valeur réelle d'un l'immeuble ; que la SCI Treize Etoiles faisait valoir que les termes de comparaison retenus concernent des immeubles n'ayant rien de comparable par la situation géographique ; qu'en effet, le marché immobilier d'[Localité 3] et plus particulièrement du [Localité 4] ne saurait être comparé au marché du secteur de [Localité 6] ; qu'en retenant pourtant que les deux biens de comparaison se situant à [Localité 6] étaient similaires dans la mesure où les deux emplacements, même s'ils ont chacun leurs particularités, offrent néanmoins un cadre et une qualité de vie similaire, abritant des propriétés de prestige, comparables, sans rechercher et préciser en quoi il y avait similarité, la cour d'appel n'ayant procédé à aucune analyse des termes de comparaison situés à [Localité 6] qui ne sont même pas relevés, a privé sa décision de base légale au regard de l'article L. 17 du livre des procédures fiscales ; 
 
 Alors, en second lieu, que l'administration a l'obligation de procéder à des comparaisons tirées de la cession de biens intrinsèquement similaires pour déterminer la valeur réelle d'un l'immeuble ; que la SCI Treize Etoiles faisait valoir que les termes de comparaison retenus au [Localité 4] concernent des immeubles n'ayant rien de comparable, ni par les éléments de confort, ni par la vétusté, ni par la circonstance que les biens jouissent ou ne jouissent pas de la "vue mer" qui constitue le facteur élévateur des prix pratiqués dans cette zone très particulière qu'est le [Localité 4] ; qu'en retenant pourtant que la méthode de comparaison retenue par l'administration tenant compte des cessions de biens similaires au [Localité 4] pour dégager les valeurs dominantes du marché, les éléments de comparaison fournis étant relatifs à des ventes suffisamment similaires, sans rechercher et préciser en quoi il y avait similarité entre les biens, la cour d'appel n'ayant procédé à aucune analyse des termes de comparaison qui ne sont même pas relevés, a privé sa décision de base légale au regard de l'article L. 17 du livre des procédures fiscales.