Cour de Cassation · comm — 9 octobre 2024

COMM.
 
 SH
 
 
 
 COUR DE CASSATION
 ______________________
 
 
 Audience publique du 9 octobre 2024
 
 
 
 
 Cassation partielle
 
 
 M. VIGNEAU, président
 
 
 
 Arrêt n° 574 F
 
 Pourvoi n° B 23-11.662 
 
 
 
 
 
 R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E 
 
 _________________________
 
 AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
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 ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 9 OCTOBRE 2024
 
 Mme [Z] [E], domiciliée [Adresse 1], a formé le pourvoi n° B 23-11.662 contre l'arrêt rendu le 8 novembre 2022 par la cour d'appel de Rennes (1re chambre), dans le litige l'opposant :
 
 1°/ à la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris, dont le siège est [Adresse 3], agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques,
 
 2°/ au directeur général des finances publiques, domicilié [Adresse 2],
 
 défendeurs à la cassation.
 
 La demanderesse invoque, à l'appui de son pourvoi, deux moyens de cassation.
 
 Le dossier a été communiqué au procureur général.
 
 Sur le rapport de Mme Vigneras, conseiller référendaire, les observations de la SCP Le Guerer, Bouniol-Brochier, avocat de Mme [E], de la SCP Foussard et Froger, avocat de la direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, et du directeur régional des finances publiques, après débats en l'audience publique du 9 juillet 2024 où étaient présents M. Vigneau, président, Mme Vigneras, conseiller référendaire rapporteur, M. Ponsot, conseiller doyen, et Mme Bendjebbour, greffier de chambre,
 
 la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt.
 
 Faits et procédure 
 
 1. Selon l'arrêt attaqué (Rennes, 8 novembre 2022), par un acte notarié du 21 novembre 2012, Mme [E] a reçu donation de la nue-propriété d'un ensemble immobilier situé à Pornichet.
 
 2. Par une proposition de rectification du 9 décembre 2015, l'administration fiscale a remis en cause la valeur de ces biens et assorti les rehaussements de pénalités pour manquement délibéré.
 
 3. Après avis de la commission départementale de conciliation, l'administration fiscale a émis un avis de mise en recouvrement le 31 juillet 2017.
 
 4. Après rejet de sa réclamation contentieuse, Mme [E] a assigné l'administration fiscale en décharge partielle des droits supplémentaires et décharge totale des pénalités.
 
 Examen des moyens
 
 Sur le premier moyen et le second moyen pris en ses cinquième et sixième branches
 
 5. En application de l'article 1014, alinéa 2, du code de procédure civile, il n'y a pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ces griefs qui ne sont manifestement pas de nature à entraîner la cassation.
 
 Sur le second moyen, pris en ses deux premières branches
 
 Enoncé du moyen
 
 6. Mme [E] fait grief à l'arrêt de rejeter ses demandes d'annulation de la proposition de rectification du 19 décembre 2015 et de l'avis de mise en recouvrement du 31 juillet 2017, de sa demande d'annulation de la décision contentieuse du 31 août 2018 ayant rejeté sa réclamation, et de dire n'y avoir lieu d'ordonner le dégrèvement des majorations de 40 % appliquées par l'administration fiscale dans sa décision du 31 août 2018 au titre des manquements délibérés, alors :
 
 « 1°/ que conformément à l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales, la motivation de la pénalité fiscale doit être connue du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement ; que devant le juge de l'impôt, l'administration fiscale ne peut, en conséquence, invoquer des faits distincts de ceux qu'elle avait invoqués, avant la mise en recouvrement, pour motiver les peines appliquées ; qu'en l'espèce, la cour d'appel a elle-même relevé que, dans sa proposition de rectification, l'administration fiscale avait motivé l'application des pénalités pour manquement délibéré par l'importance de la sous-évaluation ; qu'en prenant en compte, pour valider l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré, le fait que "Mme [E] a bénéficié de deux autres donations en 2012 et 2013 pour lesquelles il n'est pas contesté que la commission de conciliation a confirmé la sous-évaluation des valeurs déclarées", que le notaire instrumentaire des toutes ces donations serait le frère de Mme [E], notaire à Saint-Nazaire et que la sous-estimation des biens reçus en donation n'aurait pu échapper à ce professionnel de l'immobilier, cependant que de tels faits n'avaient aucunement été invoqués par l'administration fiscale pour motiver la peine appliquée avant la mise en recouvrement, la cour d'appel a violé l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales et l'article 1729 du code général des impôts ; 
 
 2°/ qu'en statuant ainsi, sans constater que de tels faits auraient été invoqués par l'administration fiscale pour motiver la peine appliquée avant la mise en recouvrement, la cour d'appel a violé l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales et l'article 1729 du code général des impôts. » 
 
 Réponse de la Cour 
 
 7. Aux termes de l'article 1729, a, du code général des impôts, les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de 40 % en cas de manquement délibéré.
 
 8. Aux termes de l'article L. 80 D, deuxième alinéa, du livre des procédures fiscales, les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations.
 
 9. L'obligation de motivation à laquelle est tenue l'administration fiscale en application de ce second texte ne fait pas obstacle à ce que celle-ci invoque, au cours de la procédure contentieuse, afin de caractériser l'élément intentionnel du manquement du contribuable sanctionné par les pénalités appliquées sur le fondement du premier, des motifs différents de ceux qu'elle avait portés à la connaissance du contribuable préalablement au prononcé de ces pénalités.
 
 10. Le moyen, qui postule le contraire, n'est pas fondé.
 
 Mais sur le second moyen, pris en sa troisième branche
 
 Enoncé du moyen 
 
 11. Mme [E] fait le même grief à l'arrêt, alors « que le juge est tenu de préciser les éléments de preuve sur lesquels il fonde sa décision ; qu'en l'espèce, les actes de donation des 7 mai 2012 et du 26 décembre 2013 n'ont pas été versés aux débats devant la cour d'appel ; qu'en outre, dans ses conclusions d'appel, l'administration fiscale indiquait seulement que l'acte du 21 novembre 2012 avait été reçu par le frère de Mme [Z] [E], M. [B] [E], en tant que notaire mais n'a jamais affirmé que les deux autres actes de donation des 7 mai 2012 et 26 décembre 2013 auraient été instrumentés par M. [B] [E] ; qu'en relevant, pour retenir l'existence d'un manquement délibéré commis par Mme [Z] [E], que "surtout, le notaire instrumentaire de toutes ces donations […] n'est autre que le frère de Mme [E], notaire à Saint-Nazaire" et qu'ainsi, "la sous-estimation réitérée, flagrante et importante des biens reçus en donation n'a pu échapper à ce professionnel de l'immobilier", sans préciser sur quel élément elle se fondait ainsi pour énoncer que M. [B] [E] aurait été le notaire instrumentaire des trois donations, la cour d'appel a violé l'article 455 du code de procédure civile. »
 
 Réponse de la Cour 
 
 Vu l'article 455 du code de procédure civile :
 
 12. Selon ce texte, tout jugement doit être motivé.
 
 13. Pour rejeter la demande de décharge des pénalités, l'arrêt retient que le notaire instrumentaire des trois donations en cause, par ailleurs bénéficiaire de l'une d'entre elles, n'est autre que le frère de Mme [E], notaire à [Localité 4], de sorte que la sous-estimation réitérée, flagrante et importante des biens reçus en donation n'a pu échapper à ce professionnel de l'immobilier. Elle en déduit que les sous-évaluations des biens objets de donation témoignent d'une stratégie consciente visant à éluder l'impôt.
 
 14. En statuant ainsi, sans préciser sur quel élément de preuve elle se fondait pour retenir que le frère de la contribuable avait été le notaire instrumentaire des trois donations en cause, la cour d'appel n'a pas satisfait aux exigences du texte susvisé.
 
 PAR CES MOTIFS, et sans qu'il y ait lieu de statuer sur le dernier grief, la Cour :
 
 CASSE ET ANNULE, mais seulement en ce qu'il dit n'y avoir lieu d'ordonner le dégrèvement des majorations pour manquement délibéré et en ce qu'il statue sur les dépens et l'application de l'article 700 du code de procédure civile, l'arrêt rendu le 8 novembre 2022, entre les parties, par la cour d'appel de Rennes ;
 
 Remet, sur ces points, l'affaire et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant cet arrêt et les renvoie devant la cour d'appel d'Angers ;
 
 Condamne le directeur général des finances publiques et le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, aux dépens ; 
 
 En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette les demandes ;
 
 Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt partiellement cassé ;
 
 Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du neuf octobre deux mille vingt-quatre.