CAA59 · Cour administrative d'appel de Douai — 16 août 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 MM. B, D et A C ont demandé au tribunal administratif de Lille de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2012. 
 Par un jugement n° 1806818 du 24 septembre 2021, le tribunal administratif de Lille, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions de cette demande en tant qu'elles tendaient à la décharge de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par le a. de l'article 1729 du code général des impôts, dont les suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige avaient été assortis et dont le dégrèvement avait été prononcé en cours d'instance, a rejeté le surplus des conclusions de cette demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête, enregistrée le 24 novembre 2021, MM. C, représentés par Me Drancourt, demandent à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement en tant qu'il ne leur donne pas entière satisfaction ; 
 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux demeurant en litige ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - le jugement attaqué, par lequel les premiers juges ont omis d'apporter une réponse expresse à leur moyen tiré de l'invocation d'une méthode alternative d'évaluation, est entaché d'irrégularité ; 
 - les modalités suivant lesquelles l'administration a déterminé, à partir de la valeur d'acquisition d'une parcelle non cédée, elle-même déterminée par comparaison avec des biens regardés comme similaires, la valeur d'acquisition des deux parcelles cédées par la société civile immobilière (SCI) C et Fils, dont ils sont les associés, les ont privés de la garantie tenant à pouvoir saisir la commission départementale de conciliation et a fait obstacle à ce qu'ils puissent demander une expertise juridictionnelle ; 
 - l'administration n'a pu, sans renverser la charge de la preuve, alors que celle-ci lui incombait, retenir, en ayant recours à une telle méthode et sans se référer à des termes de comparaison pertinents, que la valeur d'acquisition des parcelles cédées avait été surestimée dans la déclaration souscrite par la SCI C et Fils ; 
 - les références sur lesquelles ils fondent tant leurs écritures contentieuses que leurs réclamations leur permettent de proposer une évaluation alternative plus proche des données réelle du marché des terrains à bâtir dans la métropole lilloise, que celle utilisée par l'administration pour fonder les rehaussements contestés ; ces références sont d'ailleurs cohérentes avec l'évaluation réalisée par une agence immobilière et avec les termes de la déclaration souscrite par la SCI C et Fils ; enfin, l'administration ne pouvait faire abstraction, pour procéder à son évaluation, de l'état de particulière vétusté de l'immeuble situé sur la parcelle non cédée, état dont il est attesté par un ancien locataire. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 7 mars 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - la SCI C et Fils n'ayant apporté, dans le délai de trente jours qui lui avait été imparti, aucune réponse à la proposition de rectification qui lui a été adressée, MM. C ne peuvent, en tout état de cause, être regardés comme ayant été privés de la garantie consistant à pouvoir soumettre à la commission départementale de conciliation un différend persistant entre cette société et l'administration ; 
 - dès lors que les deux parcelles cédées par la SCI C et Fils constituaient, lors de l'acquisition du fonds, des dépendances de la construction attenante et qu'elles étaient affectées à usage de jardin d'agrément, leur valeur ne peut raisonnablement être comparée à celles de terrains constructibles ; dès lors, à défaut de marché immobilier des jardins d'agrément de même surface et situés dans le même secteur, le service a dû procéder à l'évaluation du terrain comportant la maison, par comparaison avec trois cessions de biens intrinsèquement similaires, puis déterminer ainsi par différence la valeur des parcelles cédées ; ce faisant, l'administration n'a aucunement fait peser sur MM. C la charge de la preuve ; par ailleurs, tenant compte des remarques formulées par les intéressés, le service, au stade de l'admission partielle de leur réclamation, a accepté de substituer, à deux des termes de comparaison initialement utilisés, deux autres termes de comparaison correspondant à des cessions de biens géographiquement plus proches de ceux en cause, à l'avantage de MM. C ; 
 - les références alternatives proposées par les appelants, lesquelles se rapportent exclusivement à des parcelles constructibles, ne peuvent être retenues pour déterminer la valeur d'acquisition de parcelles alors utilisées en tant que jardin d'agrément ; en outre, l'évaluation réalisée par une agence immobilière ne peut être retenue, car ayant été effectuée avant la division cadastrale et l'attestation établie par le locataire de la maison construite sur la troisième parcelle ne peut, à elle-seule, justifier des travaux réalisés dans l'immeuble, tandis que les travaux réalisés aux abords de l'immeuble et qui font l'objet des factures produites, ne sont pas déductibles. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Par un acte notarié établi le 7 mai 2010, la société civile immobilière (SCI) C et Fils a fait l'acquisition, pour un prix de 270 000 euros, d'un terrain situé à Leers (Nord), d'une superficie de 1 867 m², et qui comportait une maison d'habitation, le reste du fonds étant affecté à usage de jardin d'agrément. Sur l'initiative de cette société, ce terrain, qui formait jusqu'alors une parcelle unique, cadastrée AE 223, a, selon un acte établi le 12 septembre 2012, fait l'objet d'une division en trois parcelles, la première, cadastrée AE 645, d'une superficie de 579 m² et contenant la maison d'habitation, la deuxième, cadastrée AE 646, d'une superficie de 625 m², et la troisième, cadastrée AE 647, d'une superficie de 629 m². Aux termes d'un acte notarié établi le 27 juin 2012, la SCI C et Fils a vendu la parcelle AE 647 pour un prix de 155 000 euros et, selon un acte établi le 19 septembre 2012, elle a cédé la parcelle AE 646 pour un prix de 163 000 euros. La SCI C et Fils a alors souscrit, en ce qui concerne cette opération, deux déclarations de plus-value immobilière. A l'issue d'un contrôle sur pièces portant sur ces déclarations, l'administration a estimé qu'il y avait lieu de remettre en cause le montant des plus-values immobilières ainsi portées à sa connaissance, après avoir estimé que les prix d'acquisition évalués par la SCI C et Fils pour les parcelles cédées et portés sur ses déclarations étaient excessifs au regard de la valeur réelle de ces parcelles. L'administration a fait connaître à la SCI C et Fils son analyse par une proposition de rectification qu'elle lui a adressée le 12 février 2015 et, par trois autres propositions de rectification datées du 13 septembre 2016, elle a ensuite informé chacun des associés de celle-ci, à savoir M. B C, M. D C et M. A C, des conséquences résultant, pour leurs revenus imposables, des rectifications notifiées à la société. MM. C ont présenté des observations qui n'ont pas conduit le service à revoir son analyse. Les suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux résultant, pour M. B C, M. D C et M. A C, des rehaussements notifiés ont, dans ces conditions, été mis en recouvrement à hauteur des sommes respectives de 202 euros, 40 473 euros et 60 551 euros, en droits et pénalités. 
 2. Les réclamations présentées par MM. C ayant conduit l'administration à adopter d'autres termes de comparaison que ceux initialement retenus pour asseoir son évaluation du prix d'acquisition des deux parcelles cédées, des dégrèvements ont été prononcés à hauteur des montants respectifs, en droits et pénalités, de 51 euros, 10 057 euros et 15 078 euros. Insatisfaits de cette issue partielle, MM. C ont porté le litige devant le tribunal administratif de Lille, en lui demandant de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux ainsi maintenus à leur charge au titre de l'année 2012. En cours d'instance, l'administration a décidé de renoncer à l'application de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par le a. de l'article 1729 du code général des impôts, aux suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige et a prononcé les dégrèvements correspondants, à hauteur des sommes respectives de 40 euros, 8 035 euros et 12 012 euros. Par un jugement du 24 septembre 2021, le tribunal administratif de Lille, après avoir constaté qu'il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions de la demande de MM. C à concurrence de ces dégrèvements, a rejeté le surplus des conclusions de cette demande. MM. C relèvent appel de ce jugement en tant qu'il ne leur donne pas entière satisfaction. 
 3. Aux termes du dernier alinéa de l'article R. 222-1 du code de justice administrative : " () les premiers vice-présidents des cours () peuvent (), par ordonnance, rejeter () après l'expiration du délai de recours () les requêtes d'appel manifestement dépourvues de fondement. () ". 
 Sur la régularité du jugement attaqué : 
 4.Il ressort des termes mêmes du jugement attaqué, dont les visas reprennent l'énoncé de l'ensemble des moyens soulevés par MM. C devant le tribunal administratif de Lille, dont celui tiré de ce que l'administration n'a pas rapporté la preuve de ce que les prix d'acquisition portés, en ce qui concerne les deux parcelles cédées par la SCI C et Fils, sur les déclarations de plus-value souscrites par cette société devaient être écartés comme non représentatifs de la valeur de ces parcelles à la date de leur acquisition. En réponse à ce moyen, les premiers juges ont, dans des termes suffisants, exposé, au point 6 de ce jugement, les raisons pour lesquelles ils ont estimé que la méthode d'évaluation mise en œuvre par l'administration avait permis à celle-ci d'établir le caractère excessif, au regard de la valeur réelle des parcelles en cause, des prix d'acquisition portés sur les déclarations souscrites par la SCI C et Fils. Dès lors, les premiers juges, qui n'étaient pas tenus d'apporter une réponse expresse à l'ensemble des arguments développés au soutien de ce moyen, notamment à l'argument tiré de l'invocation de références et de calculs alternatifs à ceux de l'administration, ont apporté à ce moyen une réponse suffisante et ont ainsi suffisamment motivé leur jugement sur ce point. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 5.Aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts, soit de la Commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 H du même code, soit du comité consultatif prévu à l'article 1653 F du même code, soit de la commission départementale de conciliation prévue à l'article 667 du même code. / Les commissions peuvent également être saisies à l'initiative de l'administration. ". 
 6. Il est constant que la SCI C et Fils n'a présenté aucune observation écrite en réponse à la notification de la proposition de rectification qui lui avait été adressée le 12 février 2015. Si M. D C, l'un de ses associés, a formulé des observations orales susceptibles d'être regardées comme intéressant la situation de cette société, il l'a seulement fait au cours d'un entretien avec la vérificatrice qui s'est tenu le 28 mai 2015, après l'expiration du délai de trente jours qui avait été imparti à la SCI C et Fils. Dès lors, aucun désaccord persistant entre la SCI C et Fils et l'administration, au sens des dispositions précitées de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales, n'était susceptible d'être soumis à l'une des commissions visées par ces dispositions. Par suite, MM. C ne sont, en tout état de cause, pas fondés à soutenir que la SCI C et Fils aurait été privée de la garantie tenant à pouvoir soumettre un tel différend persistant à la commission départementale de conciliation prévue à l'article 667 du code général des impôts. Dans ces conditions, le moyen tiré, par MM. C, de l'irrégularité de la procédure d'imposition mise en œuvre à leur égard pour ne pas avoir été mis à même de bénéficier d'un avis de cette commission ne peut qu'être écarté. Enfin, le moyen tiré, par MM. C, de ce qu'ils n'ont pas été en mesure de solliciter une expertise juridictionnelle manque en fait, dès lors qu'il leur était loisible, y compris dans le cadre de la procédure d'appel, de conclure à ce que la cour prescrive avant dire-droit une telle expertise, ce qu'ils n'ont pas fait. 
 Sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige : 
 7. Aux termes de l'article 150 U du code général des impôts : " I. - Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. / () ". Aux termes de l'article 150 V de ce code : " La plus ou moins-value brute réalisée lors de la cession de biens ou droits mentionnés aux articles 150 U à 150 UC est égale à la différence entre le prix de cession et le prix d'acquisition par le cédant. ". Aux termes de l'article 150 VB du même code : " I. - Le prix d'acquisition est le prix effectivement acquitté par le cédant, tel qu'il est stipulé dans l'acte (). / () / II. - Le prix d'acquisition est, sur justificatifs, majoré : / 1° De toutes les charges et indemnités mentionnées au deuxième alinéa du I de l'article 683 ; / () / 3° Des frais afférents à l'acquisition à titre onéreux définis par décret, que le cédant peut fixer forfaitairement à 7,5 % du prix d'acquisition dans le cas des immeubles à l'exception de ceux détenus directement ou indirectement par un fonds de placement immobilier mentionné à l'article 239 nonies ; / 4° Des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration, supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l'achèvement de l'immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, lorsqu'elles n'ont pas été déjà prises en compte pour la détermination de l'impôt sur le revenu et qu'elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives. () ". Enfin, aux termes de l'article 74 SD de l'annexe II au même code : " Lorsque la cession porte sur une partie seulement d'un bien, le prix d'acquisition à retenir pour la détermination de la plus-value imposable est celui de cette seule partie. ". 
 8. Dans les déclarations de plus-value qu'elle a souscrites à raison de la cession de deux des trois parcelles créées après la division du fonds en cause, la SCI C et Fils a évalué le prix d'acquisition de chacune de ces parcelles au montant de 90 000 euros, correspondant au tiers du prix de 270 000 euros acquitté par elle pour acquérir le fonds. Toutefois, dès lors que l'une des trois parcelles créées après cette division cadastrale comportait une maison d'habitation, tandis que les deux autres, c'est-à-dire celles ayant fait l'objet de la cession en cause, étaient jusqu'alors affectées à l'usage de jardin d'agrément, l'administration a remis en cause les prix ainsi portés sur ces déclarations, après avoir estimé qu'ils excédaient notablement la valeur réelle de ces parcelles à la date de l'acquisition du fonds. En l'absence de marché des jardins d'agrément en ce qui concerne la métropole lilloise, l'administration, ainsi qu'elle l'expose dans la proposition de rectification adressée le 12 février 2015 à la SCI C et Fils, a d'abord cherché à déterminer le prix d'acquisition de la parcelle comportant la maison d'habitation, en procédant par comparaison avec des cessions portant sur des biens similaires, puis a déterminé, par déduction et au prorata de leur surface, le prix d'acquisition des deux parcelles de terrain ayant fait l'objet d'une cession par la SCI C et Fils. Le service a ainsi retenu, dans un premier temps, comme termes de comparaison, trois ventes intervenues en 2009 sur la commune de Leers et portant sur des maisons d'habitation entourées d'un terrain, dont les caractéristiques ont été regardées comme similaires à la parcelle construite appartenant à la SCI C et Fils. La pertinence de deux de ces termes de comparaison ayant été discutée par MM. C au stade de leur réclamation, en raison de leur relatif éloignement du fonds de la SCI C et Fils, le service a accepté de leur substituer deux autres termes de comparaison correspondant à des cessions intervenues en 2010 et portant sur des biens similaires plus proches. A partir de cette comparaison, le service a estimé à 200 180 euros le prix d'acquisition de la parcelle bâtie AE 645 appartenant à la SCI C et Fils. Par déduction, la valeur d'acquisition de chacune des deux parcelles, AE 647 et AE 646, cédées par cette société a été fixée aux sommes respectives de 35 021 euros et 34 799 euros. 
 9. MM. C contestent la pertinence du recours par l'administration à cette méthode, en soutenant que des termes de comparaison permettant de procéder d'emblée à une évaluation des deux parcelles AE 646 et AE 647 cédées par la SCI C et Fils existaient. Toutefois, l'ensemble des termes de comparaison dont ils font état consistent en des cessions portant sur des parcelles constructibles, alors que les deux parcelles dont il s'agit de déterminer la valeur étaient, à la date de leur acquisition, affectées à l'usage de jardin d'agrément et qu'il n'est pas allégué qu'elles auraient alors été constructibles. Il suit de là que les termes de comparaison alternatifs ainsi invoqués par MM. C doivent être écartés comme dépourvus de similarité avec les parcelles ayant fait l'objet de cession par la SCI C et Fils. Il en est de même de l'évaluation effectuée par une agence immobilière, qui porte sur le fonds de la SCI C et Fils en son entier, avant la division parcellaire dont elle a fait l'objet et qui ne peut, dès lors, être davantage regardée comme une référence pertinente. Enfin, si MM. C reprochent à l'évaluation effectuée par l'administration de faire abstraction de l'état de vétusté présenté, lors de son acquisition, par la maison d'habitation, la seule attestation, établie le 6 juin 2018, par un ancien locataire de cette maison ne peut suffire à établir la réalité de cette situation, ni à justifier des travaux de réhabilitation qui auraient été effectués dans cet immeuble, dès lors que les seules factures produites à son appui, établies en 2011 par une entreprise ayant son siège en Roumanie, se rapportent à des travaux effectués au niveau des abords de la construction et que cette attestation n'est appuyée par aucune autre pièce justificative. Dans ces conditions, l'administration doit être tenue comme ayant rapporté la preuve, qui lui incombe et à laquelle elle n'a aucunement cherché à se soustraire au détriment de MM. C, de la surévaluation, dans les deux déclarations de plus-value souscrites par la SCI C et Fils, du prix d'acquisition des deux parcelles ayant fait l'objet de la cession en cause et comme ayant apporté des justifications suffisantes du bien-fondé de l'évaluation de ce prix, à laquelle elle s'est livrée. 
 10.Il résulte de tout ce qui précède que la requête présentée par MM. C est manifestement dépourvue de fondement. Dès lors, il y a lieu de la rejeter en toutes ses conclusions, en application des dispositions, citées au point 3, de l'article R. 222-1 du code de justice administrative, y compris celles présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 ORDONNE : 
 Article 1er :La requête de MM. C est rejetée. 
 Article 2 : La présente ordonnance sera notifiée à M. B C, à M. D C, à M. A C et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. 
 Fait à Douai, le 16 août 2023 
 Le président de la 4ème chambre, 
 Signé : Christian Heu 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente ordonnance. 
 Pour expédition conforme 
 La greffière, 
 Nathalie Roméro 
 N°21DA02713