CAA31 · Cour administrative d'appel de Toulouse — 22 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société CVM a demandé au tribunal administratif de Montpellier de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er juillet 2013 au 30 juin 2016. 
 Par un jugement n° 1901593 du 28 décembre 2020, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête, enregistrée le 19 février 2021 sous le n° 21MA00745 au greffe de la cour administrative d'appel de Marseille et ensuite sous le n° 21TL00745 au greffe de la cour administrative d'appel de Toulouse, la société CVM, représentée par Me Maurel, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er juillet 2013 au 30 juin 2016 ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la proposition de rectification n'est pas suffisamment motivée ; 
 - l'administration a méconnu l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales dès lors qu'elle n'a reçu aucune information sur l'origine et la teneur des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle a fondé les redressements ; 
 - la reconstitution de son chiffre d'affaires retient des doses, taux de perte et abattements erronés ; 
 - le montant de l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts doit être réduit. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 3 juin 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - la requérante ne présente aucun moyen d'appel ou critique du jugement attaqué ; 
 - les conclusions relatives à l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts sont sans objet ; 
 - les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 11 avril 2022, le président de la section du contentieux du Conseil d'Etat a attribué à la cour administrative d'appel de Toulouse le jugement de la requête de la société CVM. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Par une décision du 20 septembre 2022, le président de la cour administrative d'appel de Toulouse a désigné M. B A pour statuer par ordonnance sur les requêtes d'appel en application de l'article R. 222-1 du code de justice administrative. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société CVM fait appel du jugement du 28 décembre 2020 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er juillet 2013 au 30 juin 2016. Ces suppléments et rappels procèdent de la reconstitution, après rejet de sa comptabilité, du chiffre d'affaires de l'activité de bar-restaurant qu'elle exploite sous l'enseigne " Le Saxo Bar " à Narbonne (Aude). 
 2. Aux termes du dernier alinéa de l'article R. 222-1 du code de justice administrative : " Les présidents des cours administratives d'appel () ainsi que les autres magistrats ayant le grade de président désignés à cet effet par le président de la cour peuvent, () par ordonnance, rejeter (), après l'expiration du délai de recours, () les requêtes d'appel manifestement dépourvues de fondement. () ". 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () ". L'article R. 57-1 du même livre dispose que : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. () ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. Lorsque l'administration entend fonder au moins en partie un redressement, non sur des pratiques habituelles à la profession ou au secteur d'activité, mais sur des éléments de comparaison issus de données chiffrées provenant d'autres entreprises, elle doit, pour assurer le caractère contradictoire de la procédure sans méconnaître le secret professionnel protégé par l'article L. 103 du livre des procédures fiscales, désigner nommément ces entreprises mais ne fournir au contribuable que des moyennes ne lui permettant pas de connaître, fût-ce indirectement, les données propres à chacune d'elles. Cette obligation, dont le respect constitue une garantie pour le contribuable, s'impose à l'administration même si ce dernier disposait d'éléments relatifs à sa propre situation pour contester les évaluations du vérificateur et si la recherche par l'administration d'informations relatives à d'autres entreprises était la conséquence du refus du contribuable de communiquer des informations dont il disposait. 
 4. La proposition de rectification que le service a adressée le 21 décembre 2017 à la société CVM indiquait les motifs pour lesquels la vérificatrice avait écarté la comptabilité qu'elle lui avait présentée et la méthode qu'elle avait mise en œuvre pour reconstituer les recettes au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016. Il était, à ce titre, mentionné que les recettes avaient été reconstituées d'après les achats revendus de boissons achetées par l'établissement. Elle détaillait ainsi les données propres à l'activité de l'entreprise, en particulier les quantités achetées en fonction de leurs contenants. Ces quantités étaient conformes aux données figurant sur les listes d'achats annexées à la proposition de rectification pour chaque période correspondante. Le cas échéant, elles prenaient en compte les variations de stock et étaient rapprochées des dosages revendus à l'unité. La proposition de rectification précisait également que la reconstitution avait été établie en tenant compte des données internes de la société CVM, sans se fonder sur des éléments de comparaison issus de données chiffrées provenant d'autres entreprises, et que ces données avaient été confortées par référence aux pratiques habituelles au secteur d'activité sans renvoyer à aucun terme de comparaison précis qu'elle aurait dû identifier. La proposition de rectification comportait enfin une explication suffisante des taux de perte et d'offerts retenus pour chaque catégorie de boisson. Elle comprenait ainsi les mentions exigées par les dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, permettant à la contribuable de présenter utilement ses observations. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification manque en fait et doit être écarté. 
 5. En second lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". L'administration est tenue d'informer le contribuable de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus de tiers et qu'elle a utilisés pour établir les impositions, afin de le mettre en mesure de demander la communication des documents en cause avant la mise en recouvrement des impositions. 
 6. Il résulte de l'instruction, notamment de la proposition de rectification adressée le 21 décembre 2017, que l'administration fiscale s'est notamment fondée, pour établir les impositions contestées, sur des factures d'achats de boissons transmises par les fournisseurs de la société CVM, identifiés sur les tableaux annexés. La proposition de rectification précisait que ces factures avaient été obtenues dans le cadre de droits de communication, identifiait celles qui n'avaient pas été présentées et comptabilisées par la société CVM, en précisant les dates de ces factures et le fournisseur correspondant, et indiquait que les produits figurant sur ces factures avaient été rajoutés dans la reconstitution de recettes. La proposition de rectification comportait, par ailleurs, une annexe détaillant, par date, fournisseur et produits, l'ensemble des factures prises en compte par la vérificatrice et mentionnant explicitement celles qui n'avaient pas été fournies par la société CVM. L'ensemble de ces mentions permettaient d'informer la contribuable de manière suffisante de la teneur et de l'origine des documents obtenus de ses fournisseurs. Elle était de la sorte mise à même de demander, si elle l'estimait utile, à en prendre connaissance avant la mise en recouvrement des suppléments d'impôt litigieux, qui est intervenue le 15 mars 2018. Il suit de là que la requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration aurait méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 7. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : () 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 ; 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes () ". Selon l'article L. 68 du même livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° () de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure () ". L'article L. 193 du même livre dispose que : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Selon l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". Aux termes enfin de l'article R. 194-1 du même livre : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré () ". 
 8. D'une part, la société CVM s'est abstenue de présenter dans le délai légal ses observations sur les rectifications portant sur l'exercice clos en 2014, exposées dans la proposition de rectification du 21 décembre 2017, remise en mains propres le même jour à sa gérante. La société doit, dans ces conditions, être regardée comme ayant tacitement accepté ces rectifications. Par suite, en application de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, il lui appartient d'apporter la preuve du caractère exagéré des bases retenues par le service. 
 9. D'autre part, la société CVM n'a pas déposé dans les délais qui lui étaient impartis les déclarations de résultats et de taxe sur la valeur ajoutée pour les exercices clos en 2015 et 2016. Elle n'a pas répondu dans le délai mentionné à l'article L. 68 du livre des procédures fiscales aux mises en demeure de produire les déclarations de résultats que lui a adressées l'administration fiscale le 13 juillet 2017. Elle se trouvait ainsi en situation de taxation d'office en application des dispositions précitées de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales. En vertu des articles L. 193 et R. 193-1 du même livre, la charge de la preuve de l'exagération des impositions contestées au titre des exercices clos en 2015 et 2016 lui incombe. 
 En ce qui concerne la reconstitution de recettes : 
 10. Le contribuable à qui incombe la charge de prouver l'exagération de ses recettes reconstituées peut, s'il n'est pas en mesure d'établir le montant exact de ses résultats en s'appuyant sur une comptabilité régulière et probante, soit critiquer la méthode d'évaluation que l'administration a suivie et qu'elle doit faire connaître au contribuable, en vue de démontrer que  cette méthode aboutit, au moins sur certains points et pour un certain montant, à une exagération des bases d'imposition, soit encore, aux mêmes fins, soumettre à l'appréciation du juge une nouvelle méthode d'évaluation permettant de déterminer les bases d'imposition avec une précision meilleure que celle qui pouvait être atteinte par la méthode primitivement utilisée par l'administration. A l'appui de sa démonstration, il peut, non seulement apporter tous les éléments de preuve comptables ou extracomptables, mais aussi se fonder sur des faits reconnus exacts par l'administration, ou dont le juge serait amené, en cas de contestation, à reconnaître l'exactitude. 
 11. Pour reconstituer le chiffre d'affaires correspondant aux ventes de liquides réalisées par la société CVM, le service vérificateur s'est fondé sur les achats revendus de boissons achetées par l'établissement. A cet effet, la vérificatrice a pris en compte, en premier lieu, l'ensemble des factures d'achats de boissons qui lui ont été présentées, après recoupement auprès des fournisseurs de la société CVM, en deuxième lieu, la variation des stocks sur la base des inventaires détaillés qui lui ont été fournis, en troisième lieu, les tarifs appliqués, tels que mentionnés sur des tickets Z figurant sur les agendas de recettes transmis, en dernier lieu, les modes de vente des différentes boissons proposées. 
 12. S'agissant des boissons sans alcool et des boissons chaudes, le service a pris en compte, à partir des précisions apportées par la gérante de la société CVM, la dose unitaire de 10 grammes de poudre pour la constitution des chocolats chauds, n'a pas valorisé les boissons en grand conditionnement et a appliqué un abattement de 50 % sur le sirop consommé par dose de 2 centilitres. La requérante n'apporte pas la preuve de ce que ces éléments ne correspondraient pas aux conditions réelles d'exploitation en se bornant à alléguer que la dose utilisée pour les chocolats chauds serait de 15 grammes et que les doses de sirop non facturées représenteraient un total de 6 120 ventes par an, qui est supérieur au nombre de boissons pouvant être vendues suivant la reconstitution opérée à partir des achats consommés de sirop. 
 13. S'agissant des bières, la vérificatrice a appliqué un abattement de 10 % sur les fûts consommés, afin de tenir compte des pertes occasionnées lors des changements de fûts, et un abattement supplémentaire de 10 % sur les recettes reconstituées, correspondant à la consommation du personnel et aux offerts, suivant les indications de la gérante. En se bornant à se prévaloir de ce qu'elle utilise des fûts d'une capacité de trente litres, de ce qu'elle dispose d'une installation d'une longueur de vingt mètres jusqu'à la tireuse et de ce que, lors des épisodes de panne du dispositif, les bières en bouteilles sont vendues au prix de la bière en pression, la société CVM n'établit pas que le service aurait sous-évalué les pertes correspondantes, qu'il aurait dû appliquer un taux de perte de 20 % ou qu'il n'aurait pas tenu compte des prix réellement pratiqués. 
 14. S'agissant des apéritifs et des alcools, la société CVM n'apporte aucun élément permettant de remettre en cause les doses retenues par le service vérificateur à partir des indications de sa gérante ou de considérer qu'il aurait dû prendre en compte une perte de deux bouteilles de whisky par semaine. 
 15. S'agissant enfin du vin en vrac, la requérante n'établit pas que l'administration, qui a par ailleurs appliqué un abattement de 10 % aux ventes correspondantes, aurait dû tenir compte également de la perte d'un cubitainer par semaine. 
 16. Il résulte de ce qui a été dit aux points 12 à 15 ci-dessus que la société CVM, qui ne propose aucune méthode alternative de reconstitution de son chiffre d'affaires et qui ne produit pas le constat d'huissier qu'elle annonce, devant porter sur les doses servies et les pertes subies, n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, du caractère exagéré des bases d'impositions arrêtées par le service. 
 Sur l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts : 
 17. Il résulte de l'instruction que l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts, qui avait été infligée à la société CVM au titre de chacun des exercices en litige, a fait l'objet d'une remise prononcée par l'administration fiscale le 25 septembre 2018, antérieurement à l'introduction de la demande de première instance. Dans ces conditions, les conclusions de la demande présentée par la société CVM étaient, dans cette mesure, irrecevables. Elles doivent donc être rejetées. 
 18. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la seconde fin de non-recevoir opposée par le ministre, que la requête de la société CVM, qui est manifestement dépourvue de fondement, doit être rejetée par application du dernier alinéa de l'article R. 222-1 du code de justice administrative, y compris ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 O R D O N N E : 
 Article 1er : La requête présentée par la société CVM est rejetée. 
 Article 2 : La présente ordonnance sera notifiée à la société CVM et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées. 
 Fait à Toulouse, le 22 mars 2023. 
 Le président assesseur de la 1ère chambre, 
 N. A 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N°21TL00745