CAA33 · Juge des référés — 8 janvier 2025

Vu la procédure suivante : 
 Procédure antérieure : 
 M. B A a demandé au tribunal administratif de Limoges de prononcer la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamés pour la période du 1er avril 2014 au 31 mars 2017.  
 Par un jugement n° 2001937 du 9 février 2023, le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande.  
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 7 avril 2023, M. A, représenté par Me Combradet, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Limoges ; 
 2°) de prononcer la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamés pour la période du 1er avril 2014 au 31 mars 2017 ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat les frais irrépétibles. 
 Il soutient que : 
 - c'est à tort que l'administration a estimé que l'acquisition de l'hélicoptère était exclue du droit à déduction au simple constat que sa vocation première n'était pas le transport de marchandises ;  
 - il peut se prévaloir de la décision ministérielle du 28 mars 2003, reprise sous la référence BOI-TVA-DED-30-30-20 qui autorise la déduction de la TVA supportée pour l'acquisition d'hélicoptères conçus pour le transport de personnes lorsque ces engins sont utilisés pour fournir des prestations de services aériens, dès lors que son site internet mentionne l'activité de " Baptême d'hélicoptère " ; l'achat de l'engin ayant eu lieu à la toute fin de la période contrôlée, il est normal que la comptabilité ne puisse établir l'existence de telles prestations.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 7 septembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie conclut au rejet de la requête et fait valoir que : 
 - la requête est irrecevable faute de moyen d'appel ;  
 - les moyens de la requête ne sont pas fondés.  
 Par ordonnance du 30 avril 2024, la clôture d'instruction a été fixée au 1er juillet 2024 à 12h00.  
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Aux termes de l'article R. 222-1 du code de justice administrative : " Les présidents des cours administratives d'appel, les premiers vice-présidents des cours et les présidents des formations de jugement des cours () peuvent () par ordonnance, rejeter (), après l'expiration du délai de recours ou, lorsqu'un mémoire complémentaire a été annoncé, après la production de ce mémoire les requêtes d'appel manifestement dépourvues de fondement () ".  
 2. M. A exploite à titre individuel une entreprise de travaux publics, terrassement, réalisation et entretien d'étang, qui a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er avril 2014 au 31 mars 2017, à l'issue de laquelle le service lui a notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée. Il relève appel du jugement du 9 février 2023 par lequel le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions.  
 Sur l'application de la loi fiscale :  
 3. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. - 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () ". Aux termes de l'article 205 de l'annexe II au code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction. ". L'article 206 de la même annexe dispose : " I. Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. () IV.  1. Le coefficient d'admission d'un bien ou d'un service est égal à l'unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4. / 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : () 6° Pour les véhicules ou engins, quelle que soit leur nature, conçus pour transporter des personnes ou à usages mixtes () ".  
 4. Pour apprécier si un véhicule ou un engin a été conçu pour le transport des personnes ou pour un usage mixte au sens de ces dispositions, il y a lieu non pas de se référer aux conditions d'utilisation du véhicule mais de rechercher, compte tenu de ses caractéristiques lors de l'acquisition, l'usage auquel il est normalement destiné.  
 5. Il résulte de l'instruction que lors de la vérification de comptabilité dont l'entreprise individuelle de M. A a fait l'objet, le vérificateur a notamment constaté que l'entreprise avait acquis le 27 février 2017 auprès d'une société italienne un hélicoptère pour un prix de 220 000 euros. Le vérificateur a estimé que la taxe sur la valeur ajoutée afférente à l'acquisition de cet engin, conçu pour le transport de personnes, n'était pas déductible. M. A, qui ne conteste pas que l'hélicoptère en cause est conçu pour le transport de personnes, n'est pas fondé à soutenir que c'est-à-tort que le service a refusé la déductibilité de la taxe afférente à cette acquisition.  
 Sur le terrain de la doctrine : 
 6. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. () Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales. ".  
 7. Aux termes de l'instruction référencée BOI-TVA-DED-30-30-20 : " 380 En application d'une décision ministérielle du 28 mars 2003, les dépenses supportées pour l'acquisition d'avions ou d'hélicoptères par des assujettis qui les utilisent pour fournir à titre onéreux des prestations de services aériens soumis à la TVA ouvrent désormais droit à déduction dans les conditions de droit commun (CGI, art. 271). / 390 Les prestations de services aériens concernées peuvent être notamment le transport public de voyageurs, le transport de fret, l'enseignement du pilotage, la manutention de matériel, l'hélitreuillage et le levage, la publicité, la prise de vues, les vols panoramiques, les vols de démonstration, le largage de parachutistes, les opérations aériennes agricoles, etc. / La TVA qui a grevé les dépenses visées au II-I-1 § 380 à 420 ne peut bien entendu être déduite qu'à la condition que ces dépenses soient supportées pour les besoins d'opérations ouvrant droit à déduction et que la taxe correspondante figure distinctement sur une facture d'achat (CGI, art. 271, II-1). / 440 Les dépenses concernées doivent être supportées dans l'intérêt de l'entreprise. / 450 Par ailleurs, les entreprises concernées doivent être en mesure de justifier strictement de l'utilisation effective qui est faite de ces aéronefs. Le respect de cette condition suppose que soient respectées les obligations résultant de la réglementation qui régit l'aéronautique civile. / 460 A cet égard, il est rappelé que les entreprises qui effectuent, même partiellement, des opérations de transport aérien de voyageurs doivent : / - obtenir un certificat de transport aérien délivré par le Conseil Supérieur de l'Aviation Marchande ou l'autorité d'aviation civile et faire approuver un manuel d'exploitation qui reprend l'ensemble de l'organigramme et des structures de l'entreprise ainsi que les procédures en vigueur et les performances des appareils exploités ; / - obtenir l'approbation par les services de la Direction Générale de l'Aviation Civile d'une liste de flotte inscrite dans le cadre de ce certificat de transport aérien et comprenant tous les appareils qui sont autorisés à effectuer du transport public de voyageurs ; / - se livrer à des contrôles périodiques de la navigabilité des aéronefs et des compétences des pilotes ; / - et tenir un suivi précis des heures de vol de l'appareil sur les documents définis par la réglementation en vigueur, à savoir : / - soit un compte rendu matériel (CRM) pour ceux des aéronefs qui sont inscrits en liste de flotte attachée à un certificat de transport aérien, / - soit un carnet de route pour ceux des aéronefs non-inscrits en liste de flotte. Ce dernier document (carnet de route) n'est pas obligatoire en transport aérien sur la base de la réglementation " OPS 3 ". / C'est plus particulièrement la tenue de ces derniers documents qui conditionne l'application de la mesure bienveillante visant à ne pas appliquer la mesure d'exclusion prévue par les dispositions du 6° du 2 du IV de l'article 206 de l'annexe II au CGI et les autres exclusions qui en sont corrélatives. / L'utilisation effective de l'appareil est en effet justifiée par la présentation de ces documents et notamment par les informations résultant des mentions obligatoires (à savoir, la date, le nom des membres de l'équipage et leur fonction à bord, l'origine et la destination du vol, l'heure de départ et l'heure d'arrivée, le temps du vol, la nature du vol, le carburant embarqué lors de l'avitaillement, les anomalies constatées pendant le vol ou la mention explicite d'absence d'anomalie) figurant soit sur le carnet de route de l'avion ou de l'hélicoptère, soit sur le compte rendu matériel (CRM). () ". 
 8. M. A se prévaut devant la cour de cette instruction, sans toutefois expliquer les prestations de service aérien auxquelles serait affecté l'hélicoptère. Si l'administration en défense expose que dans ses observations du 20 novembre 2018 en réponse à la proposition de rectification, il a soutenu que son entreprise réalise notamment des opérations de levage, propose des baptêmes de l'air ainsi que d'autres prestations liées à l'enseignement du pilotage, l'intéressé n'apporte devant la cour comme en première instance strictement aucun élément au soutien de ses allégations. Par suite, il n'établit pas entrer dans les prévisions de la doctrine qu'il invoque. 
 9. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir soulevé en défense, que la requête de M. A est manifestement dépourvue de fondement et doit être rejetée, y compris et en tout état de cause ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'articles L. 761-1 du code de justice administrative.  
 ORDONNE : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 : La présente ordonnance sera notifiée à M. B A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.  
 Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest.  
 Fait à Bordeaux le 8 janvier 2025.  
                                
 La présidente de la 4ème chambre, 
 Frédérique Munoz-Pauziès 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.