Conseil d'État · 9 / 7 SSR — 16 décembre 1987

Vu la requête et le mémoire complémentaire enregistrés les 30 mai 1983 et 30 septembre 1983 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour M. Emile X..., demeurant ...  81200 , et tendant à ce que le Conseil d'Etat :
°1  annule le jugement du 14 mars 1983, par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande tendant à la réduction des compléments d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelle auxquels il a été assujetti, respectivement, au titre de chacune des années 1972 et 1973 et au titre de l'année 1973, et à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelle auxquels il a été assujetti, respectivement, au titre de chacune des années 1974 et 1975 et au titre de l'année 1975, tant en droits principaux qu'en pénalités ;
°2  lui accorde les réductions et décharges de droits principaux et pénalités sollicitées ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs ;
Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ;
Vu la loi du 30 décembre 1977 ;
Vu l'article 93-II de la loi °n 83-1179 du 29 décembre 1983, portant loi de finances pour 1984 ;
Après avoir entendu :
- le rapport de M. Fabre, Maître des requêtes,
- les observations de la SCP Labbé, Delaporte, avocat de M. Emile X...,
- les conclusions de M. Y.... Martin, Commissaire du gouvernement ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition et la charge de la preuve :
Sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre en ce qui concerne les impositions établies au titre des années 1972 et 1973 :
Considérant, en premier lieu, que, si M. X... soutient que l'administration ne l'aurait informé, ni dans l'avis de vérification qui lui a été adressé le 26 mai 1976, ni dans la proposition de redressements qui lui a été notifiée le 8 novembre 1976, qu'il avait la faculté de se faire assister par un conseil de son choix, son moyen manque en fait ; qu'aucune disposition n'obligeait l'administration à mentionner cette faculté dans la confirmation de redressements qui a été adressée au contribuable le 2 mars 1977 ;
Considérant, en deuxième lieu, que si, au vu des observations formulées par M. X... en réponse à la notification de redressements du 26 mai 1976, le vérificateur a, dans la confirmation de redressements du 2 mars 1977, admis d'apporter certaines corrections aux rehaussements qu'il avait initialement envisagés, cette circonstance n'implique pas, par elle-même, qu'il ait procédé à une nouvelle vérification de comptabilité ;
Considérant, en troisième lieu, que, si les rehaussements du revenu global du requérant, imposable à l'impôt sur le revenu au titre de chacune des années 1972 à 1975, résultent de la fixation d'office des bénéfices non commerciaux que l'intéressé tire de l'exercice de sa profession de chirurgien dentiste, il résulte de l'nstruction que la procédure unifiée prévue à l'article 1649 quinquies A du code général des impôts, applicable en l'espèce, a, contrairement à ce que soutient M. X..., été observée pour le redressement du revenu global ;
Considérant, enfin, qu'aux termes de l'article 99 du même code : "Les contribuables soumis obligatoirement au régime de la déclaration contrôlée ... sont tenus d'avoir un livre-journal servi au jour le jour et présentant le détail de leurs recettes et de leurs dépenses professionnelles ..." ; qu'en vertu des dispositions de l'article 98, l'administration peut arrêter d'office le bénéfice imposable lorsque les documents prévus à l'article 99 offrent un caractère de grave irrégularité ;
Considérant qu'il est constant que le livre-journal tenu par M. X..., qui devait obligatoirement être imposé selon le régime de la déclaration contrôlée au titre de chacune des années 1972 à 1975, comportait la mention des sommes qui lui étaient versées sans autre indication que le mode de leur paiement ; que, si la règle du secret professionnel édictée à l'article 378 du code pénal interdisait au contribuable de consigner sur le livre-journal les noms de ses clients, il pouvait à tout le moins, sans violation de cette règle, y désigner les actes dispensés, le cas échéant sous forme d'une référence à la nomenclature des actes professionnels prévue par la réglementation applicable en matière de sécurité sociale, et préciser si les sommes perçues correspondaient à des acomptes ou à des paiements pour solde ; qu'à défaut de toute précision de cette nature, la comptabilité de M. X... se trouvait dépourvue de valeur probante ; que l'administration, dès lors, était en droit d'arrêter d'office les bénéfices imposables du contribuable ; qu'il suit de là que M. X... ne peut obtenir, par la voie contentieuse, la décharge ou la réduction des impositions qu'il conteste qu'en apportant la preuve de leur exagération ;
Sur les bases d'imposition :
En ce qui concerne les honoraires rétrocédés à des confrères en 1972 :
Considérant qu'il est constant que les honoraires dont M. X... soutient qu'il en a effectué la rétrocession à deux confrères au cours de l'année 1972 n'ont pas fait l'objet, de sa part, de la déclaration de versement prescrite à l'article 240 du code général des impôts ; que, par suite, lesdits honoraires ne sauraient, en vertu de l'article 238 du code, être légalement déduits du bénéfice imposable réalisé par le requérant au titre de ladite année ;
Considérant que, dans la mesure où M. X... entend, sur le fondement des dispositions de l'article 1649 quinquies E du code, reprises à l'article L.80-A du livre des procédures fiscales, se prévaloir de ce que l'administration a admis de ne pas opposer la sanction prévue à l'article 238 lorsque la preuve est apportée que les rémunérations versées ont régulièrement été déclarées par les bénéficiaires dans les délais légaux, ce moyen ne saurait, en tout état de cause, être accueilli, dès lors qu'il n'est pas apporté la preuve en l'espèce que les honoraires rétrocédés ont été régulièrement déclarés par leurs bénéficiaires ;
En ce qui concerne diverses dépenses professionnelles supportées en 1972 et en 1973 :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que, comme le soutient M. X..., le vérificateur n'a compris parmi les dépenses professionnelles retenues en vue de l'évaluation de ses bénéfices, ni la somme de 9 564,68 F correspondant aux loyers versés, au cours de l'année 1972, en exécution d'un contrat de crédit-bail souscrit pour l'acquisition d'un matériel chirurgical, ni les sommes de 10 614 F, d'une part, et de 1 000 F, d'autre part, correspondant, respectivement, aux intérêts d'un emprunt contracté pour l'acquisition de locaux professionnels et à des frais de blanchissage supportés au cours de l'année 1973 ; que ni la matérialité, ni la déductibilité de ces dépenses ne sont contestées par l'administration ; que lesdites sommes doivent, en conséquence, être admises en déduction des bases d'imposition afférentes à l'année à laquelle, respectivement, elles se rapportent ;
En ce qui concerne les recettes professionnelles :
Considérant, en premier lieu, que le vérificateur a reconstitué les recettes correspondant aux soins dispensés au cours de chaque année d'imposition, en appliquant au prix de revient des fournitures utilisées pour ces soins un coefficient multiplicateur fixé à 4,9 pour l'année 1972, 5 pour l'année 1973, 5,2 pour l'année 1974, et 6 pour l'année 1975 alors que, selon les données tirées des écritures de M. X..., les coefficients correspondants étaient, respectivement, de 3,63, 5,16, 3,40 et 3,29 ;
Considérant que le requérant fait valoir que l'administration qui n'a pas, en l'espèce, déterminé ces coefficients à partir de données tirées d'observations faites dans le cabinet dentaire du requérant, n'explique pas le choix de ces coefficients successifs en se bornant à affirmer qu'ils sont modérés au regard de ceux qui seraient couramment constatés dans la profession ; qu'elle ne produit sur ce point aucune indication permettant au contribuable de discuter desdits coefficients et au Conseil d'Etat d'exercer sur ceux-ci son pouvoir d'appréciation ; que, par suite, dans les circonstances de l'espèce, M. X... doit, sur ce point, être regardé comme apportant la preuve qui lui incombe ; qu'il y a lieu, en conséquence de ramener le montant des recettes afférentes aux soins, conformément aux indications fournies par M. X... devant le juge de l'impôt, de 121 520 F à 120 302 F pour l'année 1972, de 123 775 F à 95 578 F pour l'année 1973, de 171 600 F à 121 612 F pour l'année 1974, et de 174 000 F à 158 431 F pour l'année 1975 ;
Considérant, en second lieu, que le vérificateur a reconstitué les recettes correspondant à la fourniture de prothèses en appliquant un coefficient multiplicateur, fixé à 3 pour l'ensemble des quatre années, au prix de revient estimé des prothèses ; que, d'une part, M. X... n'établit pas que ledit coefficient multiplicateur, déduit de données propres au cabinet du requérant, serait, comme il le soutient, excessif au regard des modalités suivant lesquelles il exerce sa profession ; que, d'autre part, le requérant ne saurait utilement critiquer la reconstitution effectuée par le vérificateur du prix de revient des prothèses fournies chaque année, dès lors que les chiffres qui ont été retenus à ce titre sont, selon les années d'imposition, ou bien tirés de sa propre comptabilité, ou bien pratiquemment égaux à ceux dont il fait état lui-même ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que les bénéfices non commerciaux de M. X... imposables à l'impôt sur le revenu doivent être ramenés de 153 000 F à 142 217 F pour l'année 1972, de 159 000 F à 119 189 F pour l'année 1973, de 156 000 F à 106 012 F pour l'année 1974 et de 230 000 F à 214 431 F pour l'année 1975 ; que, dans cette mesure, M. X... est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a refusé de lui accorder la réduction des impositions contestées ;
Article 1er : Les bénéfices non commerciaux de M. X... imposables à l'impôt sur le revenu sont arrêtés à 142 217 F pour l'année 1972, 119 189 F pour l'année 1973, 106 012 F pour l'année 1974, et 214 231 F pour l'année 1975.
Article 2 : Il est accordé à M. X... décharge de la différence entre le montant des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et à la majoration exceptionnelle ainsi que des pénalités auxquelles il a été assujetti, respectivement au titre de chacune desannées 1972 à 1975 et au titre des années 1973 et 1975 et le montant des cotisations et pénaliés résultant de l'article 1er ci-dessus.
Article 3 : Le jugement susvisé du tribunal administratif de Toulouse, en date du 14 mars 1983, est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X... est rejeté.
Article 5 : La présente décision sera notifiée à M. X... et au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la privatisation, chargé du budget.