Conseil d'État · 9 / 7 SSR — 8 octobre 1986

Vu la requête enregistrée le 9 juillet 1981 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentée par M. Henri X..., demeurant ..., à Besançon  25000  et tendant à ce que le Conseil d'Etat :
1°  annule le jugement en date du 13 mai 1981 par lequel le tribunal administratif de Besançon a rejeté sa demande tendant à la décharge du supplément d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelle auquel il a été assujetti au titre respectivement des années 1972, 1973, 1974, 1975 et des années 1973 et 1975 dans les rôles de la ville de Besançon à raison de la plus-value réalisée à l'occasion d'une opération de promotion immobilière ;
2°  lui accorde la décharge des impositions contestées ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs ;
Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ;
Vu la loi du 30 décembre 1977 ;
Vu l'article 93-II de la loi n° 83-1179 du 29 décembre 1983 portant loi de finances pour 1984 ;
Après avoir entendu :
- le rapport de M. d' Harcourt, Conseiller d'Etat,
- les conclusions de M. Racine, Commissaire du gouvernement ;
En ce qui concerne les conclusions ayant donné lieu à un dégrèvement :
Considérant que, par deux décisions en date des 23 août et 15 octobre 1982, postérieures à l'introduction du pourvoi, le directeur des services fiscaux du département du Doubs a prononcé, à concurrence de sommes s'élevant respectivement à 102 411 F et 29 710 F, la réduction tant du prélèvement su les profits de construction acquitté par M. X... que de l'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1972, 1973 et 1974 sur le fondement des dispositions de l'article 235 quater du code général des impôts et de la majoration exceptionnelle qui lui a été assignée au titre de l'année 1973 à raison de plus-values réalisées à l'occasion de la vente entre le 10 décembre 1973 et le 23 décembre 1974, après achèvement, d'un immeuble collectif à usage d'habitation comprenant 25 appartements qui avait fait l'objet d'un permis de construire délivré le 11 janvier 1971 ; qu'à concurrence du montant des ces dégrèvements les conclusions de la requête sont devenues sans objet ;
En ce qui concerne les autres conclusions de la requête :
Sur le montant de la base d'imposition :
Considérant que, si le vérificateur a conclu à l'existence de dissimulations de prix de la vente de la plupart des appartements dont il s'agit et a, en conséquence, reconstitué la base d'imposition, l'administration ne se prévaut plus, dans le dernier état de ses conclusions, de la situation de taxation d'office dans laquelle le requérant s'était, selon elle, placé et qu'il lui incombe, dès lors, d'apporter la preuve des dissimulation qu'elle invoque pour un montant de 61 500 F ; qu'elle se borne à produire à cette fin quatre attestations écrites recueillies auprès de certains acheteurs des appartements préciés dont trois établissent que le montant des profits de construction, tel qu'il ressort des actes de vente, doit être majoré d'une somme de 41 500 F correspondant à des dissimulations de prix, mais dont la quatrième n'est pas libellée de façon suffisamment précise pour être regardée comme apportant la preuve d'une soulte occulte de 20 000 F ; que M. X... est, dès lors, fondé à demander que la base des impositions restant à sa charge soit réduite à concurrence du montant indiqué sur cette dernière attestation ;
Sur le caractère libératoire du prélèvement :
Considérant qu'aux termes de l'article 235 quater I bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable en 1972, 1973 et 1974 : "le prélèvement visé au I est applicable au taux de 25 %, sous les mêmes conditions, aux profits réalisés à l'occasion de la cession d'immeubles ayant fait l'objet d'un permis de construire délivré entre le 1er janvier 1966 et le 1er janvier 1972 ... Le prélèvement applicable auxdits profits est libératoire de l'impôt sur le revenu, quelle que soit l'activité professionnelle du redevable, sous réserve que les autres conditions posées par le I soient remplies" ; que l'article 235 quater I du code général des impôts dispose que le prélèvement qu'il institue libère de l'impôt sur le revenu "les plus-values auxquelles il s'applique, même si elles sont réalisées à titre habituel, lorsque les conditions suivantes sont remplies : - 1° En dehors des placements visés ci-dessus, le redevable ne doit pas accomplir d'autres opérations entrant dans les prévisions de l'article 35-1-1° à 3°, - 2° Il ne doit pas intervenir à d'autres titres dans les opérations se rattachant à la construction immobilière ; - 3° Les plus-values soumises au prélèvement ne doivent pas constituer la source normale de ses revenus ; - 4° Les immeubles cédés ne doivent pas figurer à l'actif d'une entreprise industrielle commerciale et doivent être affectés à l'habitation pour les trois quarts au moins de leur superficie totale ; - 5° Ils doivent être achevés au moment de la cession sous réserve des exceptions qui pourront être prévues par décret, notamment dans le cas de vente en l'état futur d'achèvement" ; que l'article 166 de l'annexe II au code, pris pour l'application de l'article 235 quater I bis en vertu du 5° précité de cet article, dispose que "Les ventes en l'état futur d'achèvement ... sont assimilées à des ventes d'immeubles achevés au sens de l'article 165 lorsque les conditions précisées aux articles 6 et suivants de la loi n° 67-3 du 5 janvier 1967 modifiée sont remplies" ;
Considérant qu'il résulte de ces dispositions que, si pour les profits réalisés à l'occasion de la cession d'immeubles ayant fait l'objet d'un permis de construire délivré entre le 1er janvier 1966 et le 1er janvier 1972, le caractère libératoire ou non du prélèvement doit être apprécié indépendamment de l'activité professionnelle du redevable, et seulement par référence à l'opération même qui est à l'origine de la plus-value, le bénéfice de ce caractère libératoire demeure néanmoins réservé, comme sous l'empire de l'article 235 quater I, aux contribuables qui, sans y trouver la source normale de leurs revenus se bornent à placer leur capitaux personnels dans des opérations de construction et de vente d'immeubles, de fractions d'immeubles ou de droits immobiliers, même à titre habituel ; que ce principe implique notamment que les intéressés aient assuré, sur leur patrimoine propre, la part du financement correspondant normalement à l'apport personnel ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que les fonds investis ont eu pour origine principale un important crédit bancaire ainsi que le produit des premières ventes effectuées ; que si M. X... fait état de l'apport du terrain sur lequel a été élevé l'immeuble et dont il était propriétaire et des travaux artisanaux qu'il a effecutés en cours de construction, ces apports ont été minimes eu égard au coût total de l'opération ; que, par suite, il n'est pas fondé à soutenir, sur le fondement des dispositions législatives précitées, que le prélèvement de 25 % qu'il a acquitté le libérait de l'impôt sur le revenu afférent aux plus-values de cession qu'il avait réalisées ;
Considérant que la note administrative en date du 25 mars 1966, selon laquelle ne ferait pas obstacle au caractère libératoire du prélèvement le recours par les contribuables, en dehors de leurs fonds propres, à des fonds fournis par leur famille ou provenant d'emprunts contractés auprès d'organismes spécialisés dans des conditions analogues à celles consenties aux simples particuliers, ne donne pas de la notion de placement au sens des dipositions susrappelées du code une interprétation différente de celle qui a été énoncée plus haut ; qu'elle ne peut donc être utilement invoquée par le requérant sur le fondement de l'article 1649 quinquies E du code général des impôts, repris à l'article L. 80-A du livre des procédures fiscales ;
Article ler : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence des sommes de 102 411 F et 29710 F dont le dégrèvement a été prononcé.
Article 2 : La base des impositions supplémentaires maintenues àla charge de M. X... est ramenée de 61 500 F à 41 500 F.
Article 3 : Il est accordé à M. X... décharge de la différence entre les impositions supplémentaires au titre de l'impôt sur le revenu des années 1972, 1973, 1974 ainsi que de la majoration exceptionnelle de 1973, maintenues à sa charge après dégrèvement et celles qui résultent de l'article 2 ci-dessus.
Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Besançon endate du 13 mai 1981 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 6 : La présente décision sera notifiée à M. X... et au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances etde la privatisation, chargé du budget.