Conseil d'État · 9 / 7 SSR — 22 juin 1988

Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire enregistrés les 16 août 1983 et 12 octobre 1983 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour la société "JEAN X...", société anonyme, dont le siège est ..., représentée par son président-directeur général, et tendant à ce que le Conseil d'Etat :
°1) annule le jugement du 19 mai 1983 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés et de participation des employeurs à l'effort de construction auxquels elle a été assujettie au titre de l'année 1976 dans les rôles de la ville de Paris,
°2) lui accorde la réduction des impositions contestées ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs ;
Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ;
Vu la loi du 30 décembre 1977 ;
Après avoir entendu :
- le rapport de M. Renauld, Conseiller d'Etat,
- les observations de la S.C.P. Vier, Barthélémy, avocat de la société "JEAN X...",
- les conclusions de M. Ph. Martin, Commissaire du gouvernement ;
En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés établi au titre de l'année 1976 :
Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : "1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant  ... notamment : °1) Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main d'oeuvre  ... Toutefois, les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais" ;
Considérant que la procédure suivie par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, lorsqu'elle s'est prononcée sur le caractère excessif de la rémunération allouée à M. X..., président-directeur général et principal actionnaire de la société anonyme "cabinet JEAN X...", n'a pas été régulière, ainsi que l'a jugé le tribunal administratif sans être contredit sur ce point et que, dès lors, le fait que la base de l'imposition litigieuse est conforme sur ce point à l'avis émis par la commission n'a pas eu pour effet de renverser la charge de la preuve au profit de l'administration ;
Considérant, en premier lieu, que l'administration fait valoir que la rémunération de M. X..., portée en 1974 de 169 000 F à 246 000 F en 1975, a été augmentée de 59 % en 1976 et fixée à 391 000 F, essentiellement en raison de la décision prise le 14 décembre 1976 par l'assemblée générale des actionnaires de la société "cabinet JEAN X..." de majorer son traitement annuel d'une somme de 100 000 F avec effet rétroactif au 1er janvier 1976, après que la loi °n 76-978 du 29 octobre 1976 eut plafonné en 1977 les hautes rémunérations par rapport au montant qu'elles avaient atteint en 1976 ; que, dans ces conditions, et même en tenant compte de l'importance des attributions et du rôle effectif de l'intéressé, l'administration, qui fait état de ce que le chiffre d'affaires de la société n'a pas sensiblement augmenté en 1976, doit être regardée comme apportant la preuve que la rémunération de M. X... était excessive, à concurrence de la somme susmentionnée de 100 000 F ; que, par suite, la société "cabinet JEAN X..." n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge du supplément d'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre de l'année 1976, par suite de la réintégration de ladite somme dans ses résultats de l'exercice clos en 1976 ;
Considérant, en second lieu, que, pour rapporter aux mêmes résultats une somme de 4 120 F remboursée par la société à M. Messin du chef de frais de réception de clients au domicile de ce dernier, l'administration se fonde sur ce que ce versement a porté la rémunération de l'intéressé à un niveau excessif compte tenu des services effectivement rendus ; que, toutefois, elle ne justifie pas du bien-fondé de cette allégation ; que, dès lors, la société est fondée à soutenir que c'est à tort que cette somme de 4 120 F a été rapportée aux résultats imposables ;
En ce qui concerne la participation des employeurs à l'effort de construction perçue au titre de l'année 1976 :
Considérant qu'aux termes de l'article 235 bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'imposition : "1. Les employeurs qui, au 31 décembre de l'année suivant celle du paiement des salaires, n'auront pas procédé aux investissements prévus à l'article 272 du code de l'urbanisme et de l'habitation seront, dans la mesure où ils n'auront pas procédé à ces investissements, assujettis à une cotisation de 2 % calculée sur le montant, entendu au sens de l'article 231, des salaires payés par eux au cours de l'année écoulée  ..." ; qu'il ressort des dispositions dudit article 231 qu'il y a lieu de se référer, pour le calcul des salaires servant à l'assiette de la cotisation de 2 %, aux règles fixées aux articles 80 à 84 du code général des impôts ; qu'aux termes de l'article 81 dudit code : "Sont affranchis de l'impôt : °1 Les allocations spéciales destinées à couvrir les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi et effectivement utilisés conformément à leur objet" ; qu'aux termes de l'article 83 du même code : "Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés  ... °3 Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales  ... La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut  ... Elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu  ..." ;
Considérant que l'administration a estimé que des frais de réception, d'un montant de 7 580 F, et des frais de restaurant, d'un montant de 2 220 F, que la société "cabinet JEAN X..." a remboursés à M. X... au cours de l'exercice clos en 1975, constituaient des suppléments de salaires à comprendre dans les bases de la cotisation de 2 % prévue à l'article 235 bis précité, au titre de l'année 1976 ;
Considérant, en premier lieu, que la société requérante ne justifie pas que des frais de restaurant, s'élevant à 2 200 F, ont été engagés par M. X... dans l'exercice de ses fonctions et dans l'intérêt de l'entreprise ; que, par suite, le versement fait à M. X... constituait un supplément de salaire qui a pu, à bon droit, être retenu dans les bases d'imposition ;
Considérant, en second lieu, que, pour justifier l'assujettissement à la cotisation prévue par l'article 235 bis du code général des impôts, de la somme de 7 580 F, destinée à couvrir des frais de réception à domicile exposés par M. X... dans l'intérêt de la société, l'administration, sur le fondement des dispositions des °1 et °3 de l'article 81 du code général des impôts, soutient que ces frais ne pouvaient être retranchés du revenu brut de M. X..., dès lors qu'ils étaient de la même nature que ceux qui sont couverts par la déduction forfaitaire de 10 % prévue au °3 de l'article 83 ; qu'il résulte, toutefois, de la combinaison des dispositions du °1 de l'article 81 et du °3 de l'article 83 que le bénéfice de la déduction forfaitaire de 10 % n'est pas exclusif de l'affranchissement d'impôt prévu pour les "allocations spéciales destinées à couvrir les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi et effectivement utilisées conformément à leur objet", lorsque, comme c'est le cas en l'espèce, les dépenses exposées par un salarié et remboursées à celui-ci par son employeur ne peuvent être regardées comme au nombre des frais inhérents à la fonction ou à l'emploi qui incombent normalement à ce salarié ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société "cabinet JEAN X..." est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a rejeté sa demande en tant qu'elle tendait à obtenir, d'une part, la décharge du complément d'impôt sur les sociétés établi, au titre de l'année 1976, sur la somme de 4 120 F, d'autre part, la décharge de la cotisation supplémentaire à laquelle elle a été assujettie, en matière de participation des employeurs à l'effort de construction, au titre de l'année 1976, calculée sur une base comprenant la somme de 7 580 F ;
Article 1er : Les bases de la cotisation à l'impôt surles sociétés à laquelle la société "cabinet JEAN X..." a été assujettie au titre de l'année 1976 sont réduites d'une somme de 4 120 F.
Article 2 : La base de la participation des employeurs à l'effort de construction à laquelle la société "cabinet JEAN X..." a été assujettie au titre de l'année 1976 est réduite de 7 580 F.
Article 3 : La société "cabinet JEAN X..." est déchargée du montant de la différence entre le montant des impositions mentionnées aux articles 1er et 2 ci-dessus auxquelles elle a été assujetti et celui qui résulte des bases indiquées auxdits articles.
Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Paris du 19mai 1983 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de la société "cabinet JEAN X..." est rejeté.
Article 6 : La présente décision sera notifiée à la société "cabinet JEAN X..." et au ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget.