Conseil d'État · 9 / 7 SSR — 22 juin 1988

Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire enregistrés les 16 août 1983 et 12 octobre 1983 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour M. Jean X..., demeurant ..., et tendant à ce que le Conseil d'Etat :
°1) annule le jugement du 19 mai 1983 par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelle auxquels il a été assujetti dans les rôles de la ville de Paris, au titre de l'année 1975,
°2) lui accorde la décharge des impositions contestées ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs ;
Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ;
Vu la loi du 30 décembre 1977 ;
Après avoir entendu :
- le rapport de M. Renauld, Conseiller d'Etat,
- les observations de la S.C.P. Vier, Barthélémy, avocat de M. Jean X...,
- les conclusions de M. Y.... Martin, Commissaire du gouvernement ;
En ce qui concerne les revenus imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers :
Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés, en vertu de l'article 209 du même code : "1- Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ... notamment : °1 Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main d'oeuvre ... Toutefois, les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais" ; qu'aux termes de l'article 109 du même code : "I- Sont considérés comme revenus distribués : °1 Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ..." ;
Considérant que la procédure suivie par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, lorsqu'elle s'est prononcée sur le caractère excessif de la rémunération allouée à M. X..., président-directeur général et principal actionnaire de la société anonyme "Cabinet Jean X...", n'a pas été régulière, ainsi que l'a jugé le tribunal administratif sans être contredit sur ce point, et que, dès lors, le fait que la base de l'imposition litigieuse est conforme à l'avis émis par la commission n'a pas eu pour effet de renverser la charge de la preuve au profit de l'administration ;
Considérant, en premier lieu, que l'administration établit que la rémunération de M. X..., président-directeur général de la société anonyme "Jean X...", portée en 1974 de 169 000 F à 246 000 F, a été augmentée de 59 % en 1976 et fixée à 391 000 F, essentiellement en raison de la décision prise le 14 décembre 1976 ar l'assemblée générale des actionnaires de la société de majorer son traitement annuel d'une somme de 100 000 F avec effet rétroactif au 1er janvier 1976, après que la loi °n 76-978 du 29 octobre 1976 eut plafonné en 1977 les hautes rémunérations par rapport au montant qu'elles avaient atteint en 1976 ; que, dans ces conditions, et même en tenant un juste compte de l'importance des attributions et du rôle effectif de l'intéressé, l'administration, qui fait état de ce que le chiffre d'affaires de la société n'a pas sensiblement augmenté en 1976, doit être regardée comme apportant la preuve que la rémunération de M. X... était excessive, à concurrence de la somme susmentionnée de 100 000 F qu'elle a réintégrée dans les bénéfices de l'exercice clos en 1976, imposables au nom de la société au titre de la même année ; que, par suite, c'est à bon droit que, se fondant sur les dispositions précitées de l'article 109 du code général des impôts, elle a regardé cette somme comme constituait un revenu distribué imposable à l'impôt sur le revenu au nom de M. X... dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;
Considérant, en second lieu, que, pour imposer à l'impôt sur le revenu, dans la même catégorie, au nom de M. X..., au titre de l'année 1976, une somme de 4 120 F remboursée à celui-ci par la société "Cabinet Jean X..." du chef de frais de réception de clients de la société au domicile personnel de l'intéressé, l'administration se fonde sur ce que le versement a porté la rémunération servie à M. X... à un niveau excessif compte tenu de l'importance des services effectivement rendus à la société par celui-ci ; que, toutefois, elle ne justifie pas du bien-fondé de cette allégation ; que, par suite, M. X... est, fondé à soutenir que c'est à tort que la somme de 4 120 F, réintégrée dans les bénéfices de la société imposables à l'impôt sur les sociétés au titre de l'année 1976, a été regardée comme un revenu distribué, imposable entre ses mains à l'impôt sur le revenu, par application des dispositions de l'article 109 du code général des impôts ;
En ce qui concerne les revenus imposés dans la catégorie des traitements et salaires :
Considérant qu'aux termes de l'article 81 du code général des impôts : "Sont affranchis de l'impôt : °1 Les allocations spéciales destinées à couvrir les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi et effectivement utilisés conformément à leur objet" ; qu'aux termes de l'article 83 du même code relatif à la détermination du revenu imposable dans la catégorie des traitements et salaires : "Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés ... °3 Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales ... La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut ... Elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu ... Les bénéficiaires de traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels" ;
Considérant que l'administration a réintégré dans le revenu imposable à l'impôt sur le revenu au nom de M. X..., dans la catégorie des traitements et salaires, au titre de l'année 1975, des sommes, s'élevant à 7 580 F et 2 220 F, qui lui ont été remboursées par la société "Cabinet Jean X..." comme "frais de réception" de "frais de restaurant", regardées comme des avantages en nature imposables ;
Considérant, en premier lieu, que le requérant ne justifie pas que des frais de restaurant, s'élevant à 2 220 F, ont été supportés par lui dans l'exercice de ses fonctions salariées auprès de la société "Cabinet Jean X..." ; que, dès lors, ces frais ne pouvant être regardés comme inhérents à la fonction ou à l'emploi au sens des dispositions précitées, la somme susmentionnée versée par la société "Cabinet Jean X..." a le caractère d'un supplément de salaire ;
Considérant, en second lieu, que, pour justifier l'imposition de la somme de 7 580 F qui couvre des frais de réception à domicile exposés dans l'intérêt de la société, l'administration se fonde sur ce que ces frais ne pouvaient être retranchés du revenu brut de M. X... en application des dispositions du °1 de l'article 81 précité, dès lors qu'ils étaient de la même nature que les frais qui sont couverts par la déduction forfaitaire de 10 % prévue au °3 de l'article 83 ; qu'il résulte, toutefois, de la combinaison des dispositions du °1 de l'article 81 et du °3 de l'article 83 que le bénéfice de la déduction forfaitaire de 10 % n'est pas exclusif de l'affranchissement d'impôt portant sur les allocations spéciales mentionnées au °1 lorsque, comme c'est le cas en l'espèce, les dépenses exposées par un salarié et remboursées à celui-ci par son employeur ne peuvent être regardées comme au nombre des frais inhérents à l'emploi et à la fonction qui incombent normalement à ce salarié ; que, dès lors, M. X... est, fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge dans la mesure où elle résulte de l'inclusion de la somme susmentionnée de 7 580 F dans les bases d'imposition ;
Article 1er : Les bases de l'imposition de M. X... à l'impôt sur le revenu au titre des années 1975 et 1976 sont réduites, respectivement, de 7 580 F et de 4 120 F.
Article 2 : M. X... est déchargé de la différence entre le montant des cotisations à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1975 et 1976 et celui qui résulte de l'article 1er ci-dessus.
Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Paris du 19 mai 1983 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X... est rejeté.
Article 5 : La présente décision sera notifiée à M. X... et au ministre d'Etat, ministre de l'économie, des finances et du budget.