Conseil d'État · 7/8/9 SSR — 4 juillet 1986

Vu la requête enregistrée le 21 décembre 1982 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentée par la société "PUBLIMOD-PHOTO", société anonyme dont le siège est ... à Paris  75004 , représentée par son président-directeur général en exercice, et tendant à ce que le Conseil d'Etat :
1°  annule le jugement, en date du 4 octobre 1982, par lequel le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande en décharge de l'imposition supplémentaire à la taxe sur la valeur ajoutée à laquelle elle a été assujettie au titre de la période du 1er mai 1975 au 31 décembre 1977 par un avis de mise en recouvrement en date du 28 août 1979 ;
2°  lui accorde la décharge de l'imposition contestée ;
3°  ordonne le remboursement des frais exposés par la société ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code des tribunaux administratifs ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le livre des procédures fiscales du nouveau code des impôts ;
Vu l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ;
Vu la loi du 30 décembre 1977 ;
Après avoir entendu :
- le rapport de M. Leclerc, Conseiller d'Etat,
- les conclusions de M. Fouquet, Commissaire du gouvernement ;
En ce qui concerne le principe de l'imposition et le taux applicable :
Sur l'application de la loi fiscale :
Considérant qu'aux termes du 8 de l'article 261 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable jusqu'au 31 décembre 1976, sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : "1° a  les affaires de vente, de commission, de courtage et de façon portant sur les journaux et publications périodiques,... ainsi que les travaux de composition et d'impression des journaux..." ; que, selon l'article 2.II de la loi n° 76-1233 du 29 décembre 1976, applicable à compter du 1er janvier 1977, et repris à l'article 298 octies du code général des impôts : "Les travaux de composition et d'impression des écrits périodiques sont soumis au taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée" ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que les clichés dont la société "PUBLIMOD-PHOTO" assure le développement et le tirage à partir des films impressionnés qui lui sont remis par les photographes doivent ensuite faire l'objet de travaux de photogravure avant d'être utilisés pour l'impression de journaux ; qu'ils correspondent ainsi à une opération qui se situe à un stade antérieur à la composition, dont ils constituent un préliminaire ; que, dès lors, les opérations de développement et de tirage effectuées par la société, pendant la période du 1er mai 1975 au 31 décembre 1977, ne peuvent être regardées ni comme faisant partie des travaux de composition et d'impression des journaux exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée par les dispositions applicables jusqu'au 31 décembre 1976, ni comme des travaux de composition et d'impression des écrits périodiques soumis au taux réduit de cette taxe par les dispositions applicable à compter du 1er janvier 1977 ;
Sur le bénéfice de l'interprétation de la loi fiscale donnée par l'administration :
Considérant qu'aux termes du 2ème alinéa de l'article 1649 quinquies E du code général des impôts, repris à l'article L.80-A du livre des procédures fiscales : "Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente" ;
Considérant, en premier lieu, que ni la circonstance que la pratique suivie par la société, qui regardait comme exonérées les opérations dont s'agit, n'avait pas fait l'objet d'observations lors d'une précédente vérification, portant sur une période antérieure à la période du 1er mai 1975 au 31 décembre 1977 au titre de laquelle la société requérante a été assujettie aux impositions contestées, ni le fait que cette pratique n'a pas donné lieu à rehaussement dans la notification de redressements du 14 mai 1974, laquelle ne comporte aucune prise de position de l'administration sur le point litigieux, ne peuvent constituer une interprétation formelle du texte fiscal dont le contribuable puisse se prévaloir en application des dispositions précitées ;
Considérant, en second lieu, que la note du ministre des finances n° 442, en date du 23 mars 1928, dont entend également se prévaloir la société "PUBLIMOD-PHOTO", a énoncé de simples recommandations à l'usage du service et ne contient aucune interprétation des textes fiscaux applicables dans le présent litige ;
Considérant, en troisième lieu, que la société "PUBLIMOD-PHOTO" se prévaut de l'interprétation contenue dans les instructions de la direction générale des impôts, publiées au bulletin officiel des contributions indirectes les 19 juin 1959 et 6 juin 1960 et qui admet, pour les clichés d'information, que les travaux préliminaires aux travaux de composition des journaux sont exonérés ; que l'administration soutient que cette interprétation doit être regardée comme ayant été rapportée à compter du 15 avril 1975, par le motif qu'elle n'a pas été reprise par la "documentation administrative de base", dans sa rubrique "TVA 3A 3161", paragraphes 33 et 34, compte tenu de la mise à jour faite au 15 avril 1975 ;
Considérant que la "documentation administrative de base", qui se propose notamment de rassembler, à l'usage des agents de l'administration les instructions ou circulaires émanant du ministre chargé des impôts, constitue, en raison de l'autorité dont elle émane et de l'objet qu'elle poursuit, une interprétation de la loi fiscale dont les contribuables peuvent utilement se prévaloir devant le juge de l'impôt, sur le fondement des dispositions précitées de l'article 1649 quinquies E du code général des impôts ; que si cette documentation peut avoir pour effet de rapporter, au sens de ces dispositions, une interprétation de la loi fiscale précédemment publiée, elle ne peut, dans ce cas, être opposée aux contribuables qu'à compter de la date à laquelle elle a fait l'objet d'une publicité au moins équivalente à celle qui avait été donnée à l'interprétation précédemment admise ; que l'administration, qui se borne à faire valoir que la mise à jour de la "documentation administrative de base" qu'elle invoque porte la mention imprimée "15 avril 1975", n'établit pas la date à laquelle cette mise à jour a fait l'objet d'une publicité dans les conditions définies ci-dessus ; que, dès lors, cette mise à jour ne fait pas obstacle à ce que l'interprétation admise par les instructions publiées au bulletin officiel des 19 juin 1959 et 6 juin 1960 puisse continuer à être invoquée par les contribuables ;
Considérant, en revanche, que cette interprétation a été rapportée par une réponse du ministre de l'économie et des finances à M. X..., sénateur, opposable aux contribuables du fait de la publication au Journal Officiel des débats parlementaires du 14 avril 1976, qui limite expressément l'exonération aux travaux de composition, définis comme les "travaux préliminaires à l'impression qui sont réalisés dans le cadre normal des activités graphiques de photogravure et de clicherie" ; qu'ainsi c'est seulement pour la période du 1er mai 1975 au 14 avril 1976, que la société requérante est fondée à se prévaloir des instructions susrappelées et à demander, en conséquence, la décharge de l'imposition supplémentaire à laquelle elle a été assujettie à raison des opérations afférentes à cette période ;
Sur le moyen tiré de ce que la société ne serait pas le redevable de la taxe litigieuse :
Considérant que, si la société invoque les dispositions de l'article 284 du code général des impôts pour soutenir qu'elle ne peut être tenue pour redevable de la taxe correspondant aux recettes réintégrées, il résulte des dispositions de cet article qu'il concerne le paiement de la taxe dans les cas où les conditions antérieurement remplies pour l'admission en franchise de taxe ou l'acquittement de la taxe au taux réduit ne sont plus remplies ; que la situation de la société, qui invoque le bénéfice d'une exonération de taxe antérieurement admise, ne figure pas parmi celles qui sont visées par lesdites dispositions ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société "PUBLIMOD-PHOTO" est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a rejeté sa demande en décharge des droits et pénalités correspondant aux affaires faites pendant la période du 1er mai 1975 au 14 avril 1976 ;
Article ler : Il est accordé à la société "PUBLIMOD-PHOTO" décharge de la partie des droits et pénalités contestés mis à sa charge en matière de taxe sur la valeur ajoutée, au titre de la période du 1er mai 1975 au 14 avril 1976.
Article 2 : Le jugement susvisé du tribunal administratif de Paris en date du 4 octobre 1982 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 4 : La présente décision sera notifiée à la société "PUBLIMOD-PHOTO" et au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la privatisation, chargé du budget.