Conseil d'État — 17 juin 1991

Vu le recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU BUDGET, CHARGE DU BUDGET enregistré le 3 avril 1986 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat ; le ministre demande que le Conseil d'Etat :
1°) réforme le jugement en date du 3 décembre 1985 par lequel le tribunal administratif d'Amiens a prononcé une réduction de l'impôt sur le revenu et de la majoration exceptionnelle auxquels M. X... a été assujetti au titre de l'année 1975 ;
2°) décide que M. X... sera rétabli au rôle de l'impôt sur le revenu et de la majoration exceptionnelle au titre de l'année 1975 à raison des droits maintenus à sa charge par décision du directeur en date du 26 janvier 1983 ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Après avoir entendu :
- le rapport de M. de Longevialle, Conseiller d'Etat,
- les conclusions de M. Gaeremynck, Commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'aux termes de l'article 2 du décret 76-903 du 29 septembre 1976, dont les dispositions ont été codifiées à l'article 38 sexdecies D bis de l'annexe III du code général des impôts : "Les avances aux cultures ne sont pas inscrites au bilan d'ouverture, ni au bilan de clôture des exercices soumis au régime d'imposition d'après le bénéfice réel. Les dépenses correspondantes sont déduites intégralement au titre de l'exercice de leur réalisation" ; que, par instruction n° 5 E-6-76 du 18 octobre 1976, publiée au bulletin officiel de la direction générale des impôts, l'administration a admis que les exploitants qui sont passés sous le régime du bénéfice réel et qui ont clos un ou plusieurs exercices avant la publication du décret du 29 septembre 1976 précité, pourraient demander, pour l'ensemble des exercices considérés, le bénéfice de l'application des nouvelles mesures ; qu'en pareil cas, les bilans déjà établis seraient corrigés par les soins des intéressés pour exclure les inscriptions effectuées au titre des avances aux cultures portées en stock et que, en contrepartie, l'intégralité des dépenses exposées pour les avances aux cultures, serait déduite au titre de l'exercice de leur réalisation ;
Considérant que M. X..., exploitant agricole soumis au régime du bénéfice réel depuis le 1er janvier 1972, a fait application de l'article 2 du décret du 29 septembre 1976, selon l'interprétation qu'en avait donnée l'administration par l'instruction ministérielle du 18 octobre 1976, aux exercices clos depuis le 1er janvier 1972 et a, en conséquence, corrigé les bilans qu'il avait établis et souscrit une déclaration rectificative de ses bénéfices au titre de ces exercies ; que cette démarche a conduit l'administration à rehausser de 416 834 F son bénéfice de l'année 1975 ;
Considérant que l'administration ne soutient pas que ce rehaussement trouve une base légale dans les dispositions en vigueur avant l'intervention de l'article 2 du décret du 29 septembre 1976, seules légalement applicables pour l'établissement de l'impôt sur le revenu au titre de l'année 1975 ; que, pour le justifier, elle se borne à invoquer l'application par M. X... de l'instruction ministérielle précitée ; que les instructions contraires à la loi ne peuvent pas donner une base légale à une décision administrative elle-même contraire à la loi, même si, par application des dispositions de l'article 1649 quinquies E du code général des impôts repris à l'article L.80-A du livre des procédures fiscales, ces instructions peuvent, dans certains cas, être invoquées par le contribuable à l'appui d'une demande en décharge ou en réduction des impositions qui lui sont assignées ; que, dès lors et sans qu'il soit besoin d'examiner les moyens du recours incident de M. X..., ce dernier est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a rejeté sa demande tendant à la réduction du complément d'impôt sur le revenu et de majoration exceptionnelle mise à sa charge, en tant qu'il procède de la réintégration dans ses bases d'imposition de la somme susmentionnée de 416 834 F ; qu'il y a lieu, en conséquence, de faire droit à ses conclusions en décharge des cotisations litigieuses correspondantes et de rejeter, comme sans objet, les conclusions du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU BUDGET, CHARGE DU BUDGET, tendant à ce que soit refusé au contribuable le bénéfice de l'étalement des impositions en cause ;
Article 1er : Les bases de l'impôt sur le revenu et de la majoration exceptionnelle assignés à M. X... au titre de l'année 1975 sont réduites de la somme de 416 834 F.
Article 2 : M. X... est déchargé de la différence entre l'impôt sur le revenu et la majoration exceptionnelle de cet impôt auxquels il a été assujetti au titre de l'année 1975 et ceux qui résultent de la présente décision.
Article 3 : Le jugement susvisé du tribunal administratif d'Amiens en date du 3 décembre 1985 est reformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 4 : Le recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU BUDGET, CHARGE DU BUDGET est rejeté.
Article 5 : La présente décision sera notifiée à M. X... et au ministre délégué au budget.