Conseil d'État · 8 / 9 SSR — 6 janvier 1993

Vu la requête, enregistrée au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat le 31 juillet 1987, présentée par M. Alain Y..., demeurant à Lesdins, Aisne (02100) ; M. Alain Y... demande que le Conseil d'Etat :
1°) annule le jugement du 23 juin 1987 par lequel le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande en décharge du supplément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1977, à raison de l'exercice clos le 30 juin 1977 ;
2°) prononce la décharge de cette imposition ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Après avoir entendu en audience publique :
- le rapport de M. Le Menestrel, Conseiller d'Etat,
- les conclusions de M. Arrighi de Casanova, Commissaire du gouvernement ;
Sur le détermination du texte applicable :
Considérant que pour demander l'étalement de ses bénéfices agricoles au titre de l'année 1977, réalisés au cours de l'exercice ouvert le 1er juillet 1976 et clos le 30 juin 1977, M. Y... soutient que les dispositions de l'article 38 sexdecies J. de l'annexe III au code général des impôts, dans sa rédaction issue du décret n° 77-1521 du 31 décembre 1977, lui sont applicables, ce décret étant pris en application de l'article 3 de la loi n° 76-1220 du 28 décembre 1976, dont le V prévoit que cet article s'applique pour la première fois aux bénéfices des exercices ouverts en 1977 ; que cependant les dispositions de l'article 11 du décret du 31 décembre 1977 qui modifient l'article 38 sexdecies J sont en réalité prises sur le fondement de l'article 69 quater du code général des impôts qui ne leur donne pas valeur rétroactive, et ne peuvent ainsi être appliquées qu'aux exercices clos après la publication dudit décret, soit le 4 janvier 1978 ;
Considérant, il est vrai, que M. Y... invoque sur le fondement des dispositions de l'article 1 649 quinquies E du code général des impôts, alors en vigueur, l'instruction n° 5-E-2-79 du 20 mars 1979 et entend tirer de la seule mention "le régime applicable aux revenus réalisés avant le 1er janvier 1977 comportait deux mécanismes exclusifs l'un de l'autre ..." que les nouvelles dispositions de l'article 38 sexdecies J mentionné ci-dessus étaient applicables dès le 1er janvier 1977 ; que toutefois il ne résulte pas de cette mention qu'elle puisse être regardée comme comportant sur ce point une interprétation du texte fiscal ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
Considérant que l'article 11 du décret du 7 décembre 1971 pris sur le fondement des dispositions de l'article 9-II de la loi du 21 décembre 1970, et ultérieurement repris sous l'article 38 sexdecies de l'annexe III au code général des impôts, dispose, dans sa rédaction applicable à l'espèce : "1. Lorsqu'un exploitant réalise au cours d'une année un bénéfice supérieur à 50 000 F et excédant deux fois la moyenne des résultats des trois années précédentes, il peut demander que la fraction de ce bénéfice qui dépasse 50 000 F soit répartie, par parts égales, sur l'année de sa réalisation et les années antérieures non couvertes par la prescription ... IV L'application du présent article est subordonnée à la condition que les résultats des trois années précédant l'année de réalisation du bénéfice aient été déterminés selon le régime de bénéfice réel, tel qu'il est défini par le présent décret ..." ;
Considérant qu'il résulte de ces dispositions que celles-ci ne peuvent recevoir application que si tant l'exercice auquel correspond l'année d'imposition concernée que les trois exercices précédents, sont, chacun, afférents à une période de douze mois consécutifs ;
Considérant qu'il est constant que la période de référence précédant le 1er juillet 1976, date d'ouverture du premier exercice de douze mois dont les résultats ont été retenus pour déterminer le bénéfice agricole de l'intéressé au titre de l'année 1977, n'a compris que deux exercices de douze mois et un exercice de six mois ; que, par suite, en tout état de cause, M. Y... ne pouvait prétendre, à raison de ses bénéfices imposables au titre de l'année 1977, à la répartition prévue par les dispositions de l'article 11 du décret du 7 décembre 1971 ;
Considérant, toutefois, que M. Y... invoque, en premier lieu, l'interprétation de la loi fiscale qui serait contenue dans une réponse du ministre du budget, en date du 6 mai 1980, à M. Paul X..., sénateur, qui admet que, pour l'application des dispositions de l'article 38 sexdecies J. de l'annexe III au code général des impôts, il est possible de retenir des exercices d'une durée inférieure ou supérieure à douze mois au cours de la période de trois années ouvrant droit au bénéfice des dispositions dudit article ; qu'il ressort, toutefois, des termes de cette réponse que son auteur n'écarte pas la condition requise pour l'application des dispositions de l'article 39 sexdecies J. selon laquelle les résultats imposés au titre des trois périodes de référence doivent avoir été réalisés au cours de la période de trente-six mois précédant l'année d'imposition ; que cette condition n'étant pas remplie en l'espèce, M. Y... n'est pas fondé à se prévaloir de l'interprétation susmentionnée ;
Considérant, en second lieu, que si M. Y... invoque également sur le même fondement légal, l'instruction ministérielle n° 5-E-8-86 du 26 septembre 1986, cette instruction est postérieure à l'établissement de l'imposition contestée et concerne d'ailleurs les nouvelles dispositions de l'article 38 sexdecies J qui ne sont pas applicables à l'espèce ; qu'ainsi, en tout état de cause, le contribuable ne peut utilement se prévaloir de l'interprétation du texte fiscal qu'elle contiendrait ; que, si cette instruction prévoit qu'elle s'appliquera aux litiges en cours, elle ne peut être regardée sur ce point comme interprétant le texte fiscal qui constitue la base légale de l'imposition contestée et, dès lors, ne peut être invoquée sur le fondement des dispositions de l'article 1 649 quinquies E du code général des impôts reprises à l'article L. 80-A du livre des procédures fiscales ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. Y... n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande ;
Article 1er : La requête de M. Y... est rejetée.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. Alain Y... et au ministre du budget.