Conseil d'État · 8 / 9 SSR — 24 mars 1999

Vu le recours du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE enregistré le 11 juillet 1997 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat ; le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE demande au Conseil d'Etat d'annuler les articles 1er à 3 de l'arrêt du 14 mai 1997 de la cour administrative d'appel de Lyon, en tant que celle-ci, réformant le jugement du 13 février 1995 du tribunal administratif de Grenoble, a déchargé M. Jean-Marc Roger, à concurrence de 48 342 F en droits et de 4 834 F en pénalités, du complément de taxe sur la valeur ajoutée auquel il avait été assujetti au titre de la période du 1er janvier 1984 au 31 décembre 1986 et a condamné l'Etat à payer à M. Roger une somme de 5 100 F au titre des frais exposés par celui-ci et non compris dans les dépens ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu la sixième directive n° 77/388/CEE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977 et la neuvième directive du Conseil n° 78/583/CEE du 26 juin 1978 ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Après avoir entendu en audience publique :
- le rapport de Mme Liebert-Champagne, Conseiller d'Etat,
- les conclusions de M. Bachelier, Commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts, dans sa rédaction issue de l'article 17 de la loi n° 66-10 du 6 janvier 1966 : "1. La TVA qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la TVA applicable à cette opération ..." ; que l'article 273 du même code, issu du même article de la loi du 6 janvier 1966, dispose : "1. Des décrets en Conseil d'Etat déterminent les conditions d'application de l'article 271. Ils fixent notamment :  ... les modalités suivant lesquelles la déduction de la taxe ayant grevé les biens ou services qui ne sont pas utilisés exclusivement pour la réalisation d'opérations imposables doit être limitée ou réduite. 2. Ces décrets peuvent édicter des exclusions ou des restrictions et définir des règles particulières, soit pour certains biens ou certains services, soit pour certaines catégories d'entreprises ..." ;
Considérant que l'article 237 de l'annexe II au code général des impôts, issu de l'article 8 du décret n° 67-604 du 27 juillet 1967, pris en application du 2 de l'article 273, précité, dispose, en ses deux premiers alinéas, que "les véhicules ou engins, quelle que soit leur nature, conçus pour transporter des personnes ou à usages mixtes, qui constituent une immobilisation ou, dans le cas contraire, lorsqu'ils ne sont pas destinés à être revendus à l'état neuf, n'ouvrent pas droit à déduction" et qu'"il en est de même des éléments constitutifs, des pièces détachées et accessoires de ces véhicules et engins", et, en son troisième alinéa, que "toutefois, cette exclusion ne concerne pas :  ... les véhicules ou engins acquis par les entreprises de transports publics de voyageurs et affectés de façon exclusive à la réalisation desdits transports" ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que l'administration a, en se fondant sur ces dispositions, refusé d'admettre en déduction de la taxe sur la valeur ajoutée due, à raison du chiffre d'affaires réalisé par M. Roger au cours de la période du 1er janvier 1984 au 31 décembre 1986, la taxe ayant grevé les dépenses qu'il avait exposées pour l'acquisition, les réparations, l'entretien et l'alimentation en carburant de deux véhicules automobiles affectés concurremment, l'un aux activités de l'entreprise de transports de personnes et de l'entreprise de travaux publics, qu'il exploitait à Courchevel (Savoie), l'autre aux besoins de son entreprise de travaux publics et à des fins non professionnelles ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE se pourvoit contre l'arrêt de la cour administrative d'appel de Lyon du 14 mai 1997, en tant, d'une part, que, par ses articles 1er et 2, il a déchargé M. Roger du complément de taxe sur la valeur ajoutée, s'élevant à 48 342 F en droits et à 4 834 F en pénalités, auquel il avait été assujetti en conséquence de la non-admission en déduction de la taxe ayant grevé les dépenses afférentes au véhicule qu'il utilisait à la fois pour les besoins de son activité de transports de personnes et pour ceux de son activité d'entrepreneur de travaux publics, d'autre part, que, par son article 3, il a condamné l'Etat, par application de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel, à payer à M. Roger une somme de 5 100 F, au titre des frais exposés par celui-ci et non compris dans les dépens ;
Sur les conclusions dirigées contre les articles 1er et 2 de l'arrêt attaqué :
Considérant qu'aux termes des paragraphes 2 et 5 de l'article 17 de la sixième directive n° 77/388/CEE du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur la chiffre d'affaires : "2. Dans la mesure où les biens et services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l'assujetti est autorisé à déduire de la taxe dont il est redevable : a. La taxe sur la valeur ajoutée due ou acquittée pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront rendus par un autre assujetti ... 5. En ce qui concerne les biens et services qui sont utilisés par un assujetti pour effectuer à la fois des opérations ouvrant droit à déduction ... et des opérations n'ouvrant pas droit à déduction, la déduction n'est admise que pour la partie de la taxe sur la valeur ajoutée qui est proportionnelle au montant afférent aux premières opérations ..." ; qu'il résulte clairement de ces dispositions que l'affectation non exclusive d'un bien ou d'un service à la réalisation d'opérations taxées n'entraîne pas la suppression, mais seulement la réduction, à proportion du montant des opérations non taxées, du droit à déduction de la taxe due ou acquittée sur la livraison de ce bien ou la fourniture de ce service ;
Considérant que l'article 17, paragraphe 6, de la même directive dispose que : "Au plus tard avant l'expiration d'une période de quatre ans à compter de la date d'entrée en vigueur de la présente directive, le Conseil, statuant à l'unanimité sur proposition de la Commission, déterminera les dépenses n'ouvrant pas droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée. En tout état de cause, seront exclues du droit à déduction les dépenses n'ayant pas un caractère strictement professionnel, telles que les dépenses de luxe, de divertissement ou de représentation. Jusqu'à l'entrée en vigueur des règles visées ci-dessus, les Etats membres peuvent maintenir toutes les exclusions prévues par leur législation nationale au moment de l'entrée en vigueur de la présente directive" ; qu'il résulte clairement de ces dispositions, d'une part, qu'elles visent les exclusions du droit à déduction particulière à certaines catégories de biens, de services ou d'entreprises et non les règles qui, ayant trait à la définition même des conditions générales d'exercice du droit à déduction, telles que fixées, notamment, par les paragraphes 2, a) et 5, précités, de la sixième directive, ne sont pas applicables aux dépenses entrant dans le champ de ces exclusions, et, en particulier de celles qui étaient prévues par des dispositions nationales antérieures à la date d'entrée en vigueur de la sixième directive, ni aux dépenses dont ces dispositions admettaient, à titre dérogatoire, la déductibilité à des conditions différentes de celles qui sont désormais définies par la sixième directive, et d'autre part, qu'elles donnent la possibilité aux Etats membres de maintenir ces exclusions et les mesures qui y dérogent, sans étendre les premières, ni restreindre la portée des secondes, jusqu'à ce que le Conseil, statuant à l'unanimité, sur proposition de la Commission, en décide, le cas échéant, autrement ;
Considérant qu'il découle de ce qui vient d'être dit que les trois premiers alinéas, précités, de l'article 237 de l'annexe II au code général des impôts sont au nombre des dispositions que la République française a pu maintenir en application, conformément à l'article 17, paragraphe 6, de la sixième directive, après l'entrée en vigueur de cette dernière ; que la validité de la condition d'affectation exclusive à la réalisation de transports publics de voyageurs à laquelle le troisième alinéa de l'article 237 continue de subordonner la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé l'acquisition de véhicules par des entreprises qui effectuent de tels transports devant être appréciée au regard des seules dispositions de l'article 17, paragraphe 6, précité, auxquelles, ainsi qu'il vient d'être dit, elle n'est pas contraire, la cour administrative d'appel a commis une erreur de droit en examinant sa conformité au droit communautaire au regard des dispositions des paragraphes 2 a) et 5 de la sixième directive et en jugeant qu'elle était devenue incompatible avec celle-ci à partir de la date du 1er janvier 1979, à laquelle, en vertu de la neuvième directive n° 78/583/CEE du Conseil du 26 juin 1978, laFrance devait avoir pris, au plus tard, les dispositions législatives, réglementaires et administratives nécessaires à l'adaptation de son système de taxe sur la valeur ajoutée aux dispositions de la sixième directive ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est, en conséquence, fondé à demander l'annulation, dans les limites qu'il assigne aux conclusions de son recours, des articles 1er et 2 de l'arrêt attaqué ;
Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu, par application de l'article 11, deuxième alinéa, de la loi du 31 décembre 1987, de régler l'affaire au fond ;
Considérant que les compléments de taxe sur la valeur ajoutée restant en litige ont été établis par voie de taxation d'office, en raison de la souscription tardive par M. Roger de ses déclarations de chiffre d'affaires ; que cette situation de taxation d'office n'ayant pas été révélée par la vérification de comptabilité dont l'intéressé a fait l'objet, les irrégularités qui entacheraient cette dernière sont sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ;
Considérant que, contrairement à ce que soutient M. Roger, la notification qui lui a été adressée le 20 juillet 1987 comportait, ainsi que l'exige l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, la mention des bases et des modalités de détermination de l'imposition complémentaire dont la mise en recouvrement était envisagée ;
Considérant qu'il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que M. Roger n'est pas fondé à soutenir que l'article 237 de l'annexe II au code général des impôts serait devenu incompatible, à partir du 1er janvier 1979, avec l'article 17, paragraphe 2, de la sixième directive du 17 mai 1977, en tant que son troisièma alinéa subordonne la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé l'acquisition d'un véhicule par une entreprise de transports publics de voyageurs à la condition qu'il soit affecté de façon exclusive à la réalisation de tels transports ;
Considérant que cette condition n'était pas remplie dans le cas du véhicule qui était concurremment affecté par M. Roger à l'exploitation de son entreprise individuelle de transports publics de voyageurs et à celle de son entreprise de travaux publics  ; que, par suite, les dispositions de l'article 237 de l'annexe II au code général des impôts faisaient obstacle à la déduction de la taxe afférente à ce véhicule ;
Considérant, enfin, que M. Roger ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80-A du livre des procédures fiscales, de l'instruction 3A-8-89 du 8 septembre 1989, qui est, en tout état de cause, postérieure à la date de mise en recouvrement de l'imposition demeurant en litige ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. Roger n'est pas fondé à demander l'annulation du jugement du tribunal administratif de Grenoble du 13 février 1995, en tant qu'il rejette, à concurrence de 48 342 F en droits et de 4 834 F en pénalités, sa demande en décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée auquel il a été assujetti, au titre de la période correspondant aux années 1984, 1985 et 1986 ;
Sur les conclusions dirigées contre l'article 3 de l'arrêt attaqué :
Considérant que M. Roger, qui conserve, pour la partie du complément de taxe sur la valeur ajoutée, dont le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ne conteste pas la décharge prononcée par l'article 1er de l'arrêt du 14 mai 1997 de la cour administrative d'appel de Lyon, le bénéfice de cette décision, n'est pas la partie perdante dans l'instance engagée devant cette cour ; que, par suite, les conclusions du recours duministre qui tendent à l'annulation de l'article 3 de l'arrêt de la cour, condamnant l'Etat à payer à M. Roger une somme de 5 100 F, au titre de l'article L. 8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel, ne peuvent être accueillies ;
Article 1er : Les articles 1er et 2 de l'arrêt du 14 mai 1997 de la cour administrative d'appel de Lyon sont annulés, en tant qu'ils déchargent M. Roger, à concurrence de 48 342 F en droits et de 4 834 F en pénalités, du complément de taxe sur la valeur ajoutée auquel il a été assujetti, au titre de la période correspondant aux années 1984, 1985 et 1986, et réforment, en ce sens, le jugement du tribunal administratif de Grenoble du 13 février 1995.
Article 2 : Les conclusions de la requête présentée par M. Roger devant la cour administrative de Lyon qui tendent à la décharge des droits et pénalités mentionnés à l'article 1er ci-dessus sont rejetées.
Article 3 : Le surplus des conclusions du recours présenté devant le Conseil d'Etat par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est rejeté.
Article 4 : La présente décision sera notifiée au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie et à M. Jean-Marc Roger.