Conseil d'État · 9 / 8 SSR — 9 avril 1999

Vu la requête, enregistrée le 28 février 1990 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentée par M. Z... RHEIN, demeurant ... ; M. Y... demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler l'arrêt du 26 décembre 1989 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge ou, subsidiairement, à la réduction des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1976, 1977 et 1978 et des pénalités y afférentes ;
2°) de lui accorder, en réglant l'affaire au fond, la décharge des impositions contestées ou, subsidiairement, une réduction de 82 882 F ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Après avoir entendu en audience publique :
- le rapport de Mme Guilhemsans, Maître des Requêtes,
- les observations de Me Baraduc-Bénabent, avocat de Mme Y...,
- les conclusions de M. Goulard, Commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'il résulte des dispositions du I et du I bis de l'article 235 quater du code général des impôts, dans leur rédaction applicable aux années d'imposition litigieuses, que le prélèvement de 25 % institué par cet article sur les plus-values immobilières réalisées par des personnes physiques a un caractère libératoire des impôts sur le revenu dans tous les cas où le contribuable, sans y trouver la source normale de ses revenus, se borne à placer ses capitaux personnels dans des opérations de construction et de vente d'immeubles, de fractions d'immeubles ou de droits immobiliers, dans une proportion suffisante compte tenu du taux de sa participation et du coût total de l'opération ; que ces conditions sont exigées même si l'immeuble est vendu en l'état futur d'achèvement ; que, dans ce cas, où les cessions ne peuvent légalement intervenir, en vertu de la loi du 3 janvier 1967, qu'après l'achèvement des fondations, l'apport en fonds propres doit correspondre à la somme nécessaire pour engager l'opération et réaliser l'essentiel de ces travaux ;
Considérant que la société civile immobilière "Résidences du Val Fleuri" a édifié à Cagnes-sur-Mer trois immeubles qu'elle a vendus par appartements ; que M. Y..., qui était porteur de 600 des 1500 parts de la société, conteste l'arrêt par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge ou, subsidiairement, à la réduction des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, au titre des années 1976 à 1978, à raison de la remise en cause, par l'administration, à la suite de la vérification de comptabilité de la société, du caractère libératoire du prélèvement de 25 % sur les profits de construction qu'elle avait acquitté pour le compte de ses associés ;
Considérant que dès lors que M. Y..., aux droits duquel vient X... Françoise Rhein, sa veuve, demandait le bénéfice de la disposition exonératoire de l'impôt sur le revenu de droit commun instituée par l'article 235 quater susmentionné du code général des impôts, la cour administrative d'appel a pu, à bon droit, bien qu'il ait refusé les redressements litigieux, juger qu'il lui revenait d'établir qu'il remplissait la condition exigée par cet article, en justifiant que l'apport en fonds propres des associés correspondait, s'agissant de lots destinés à être vendus en l'état futur d'achèvement, à la somme nécessaire pour engager l'opération et réaliser l'essentiel des premiers travaux ; qu'à cet égard, le requérant ne saurait utilement se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative de base n° 13-0-1211, 14, qui traite d'une situation autre que la sienne, ni des déclarations du gouvernement au Parlement lors de la discussion du projet de loi instituant le prélèvement libératoire, qui n'ont pas valeur d'interprétation du texte fiscal au sens de l'article L. 80 A ;
Considérant que la Cour, en jugeant que l'opération de construction ne pouvait être regardée comme exécutée en deux tranches distinctes, a apprécié souverainement, sans les dénaturer, les faits qui lui étaient soumis ; qu'en estimant, au vu des éléments dont elle disposait, que l'apport en fonds propres était insuffisant par rapport au prix de revient pour que M. Y... puisse être regardé comme s'étant livré à une opération susceptible de bénéficier des dispositionsde l'article 235 quater précité, la Cour s'est également livrée à une appréciation souveraine, sans dénaturer les faits qui lui étaient soumis, ni commettre d'erreur de droit ;
Considérant que si M. Y... soutient que l'arrêt est insuffisamment motivé en ce que la Cour n'a pas répondu au moyen qu'il tirait de ce que le coût total du terrain et des fondations à prendre en compte pour apprécier son apport en fonds propres n'atteignait que 2 850 045 F, et non 4 077 769 F comme l'avait estimé l'administration, ce moyen, qui se rattache à une cause juridique nouvelle et n'a été soulevé qu'après l'expiration du délai de recours, est irrecevable ;
Considérant que si le requérant s'est prévalu devant la cour administrative d'appel, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction n° 8 E 2-80 du 26 mars 1980, laquelle indique, notamment, que "les résultats bénéficiaires non distribués mais conservés pour assurer le financement de l'opération peuvent être assimilés à des fonds propres", la Cour en relevant, pour écarter le moyen du requérant selon lequel les résultats bénéficiaires de la société devaient être assimilés à des fonds propres, que celle-ci avait procédé à deux distributions de bénéfices avant l'achèvement des travaux, n'a, en tout état de cause, pas commis d'erreur de droit ;
Considérant que si M. Y... s'est également prévalu en appel, des dispositions d'une note du 24 novembre 1964 de la direction générale des impôts et de l'instruction n° 8 B 4-72 du 31 juillet 1972 pour soutenir que l'opération de construction devait être regardée comme réalisée en deux tranches au sens de cette doctrine, et si l'interprétation ainsi donnée par l'administration ne concerne pas seulement les cessions d'actions ou de parts de société, comme l'a jugé à tort la cour administrative d'appel, mais également les ventes par appartements, cette doctrine, qui a pour objet d'indiquer les conditions auxquelles l'administration subordonne l'assimilation d'une vente en l'état futur d'achèvement à une vente d'immeuble achevé, ne peut être invoquée pour démontrer que l'apport en fonds propres des associés ne pouvait être apprécié globalement pour l'ensemble de l'opération ;
Considérant qu'en écartant le moyen subsidiaire tiré par M. Y... de ce que la méthode des millièmes de propriété qu'il préconisait pour reconstituer les recettes de la société, était plus fiable que celle utilisée par le service par le motif que ce moyen était dépourvu de toute précision comptable permettant d'en apprécier la portée, la cour administrative d'appel s'est livrée à une appréciation souveraine qui ne peut être contestée en cassation ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. Y... n'est pas fondé à demander l'annulation de l'arrêt attaqué ;
Article 1er : La requête de M. Y... est rejetée.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. Z... RHEIN et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.