Conseil d'État · 8ème et 3ème sous-sections réunies — 4 juin 2008

Vu le pourvoi, enregistré le 30 mars 2007 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, du MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler l'arrêt du 8 février 2007 en tant que, par cet arrêt, la cour administrative d'appel de Lyon, faisant partiellement droit à l'appel de Mme Michelle A contre l'article 3 du jugement du tribunal administratif de Clermont-Ferrand du 5 novembre 2002 rejetant le surplus de ses conclusions en décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu restant à sa charge au titre de l'année 1995 et des pénalités correspondantes et en réduction des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années suivantes, et réformant cet article, a, d'une part, réduit la base de l'impôt sur le revenu de Mme A au titre de l'année 1995 d'une somme correspondant, à concurrence de sa participation dans le capital social de la SNC Baninvest, à la réduction du bénéfice imposable de cette société au titre de l'année 1995 d'un montant de 1 237 210,98 euros et à la prise en considération du déficit procédant de cette réduction, et, d'autre part, lui a accordé la décharge correspondante en droits et pénalités ;
2°) réglant l'affaire au fond, de rétablir Mme A au rôle de l'impôt sur le revenu à concurrence des droits et pénalités dont elle a été déchargée ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code civil ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de Mme Caroline Martin, Conseiller d'Etat,
- les observations de la SCP Rocheteau, Uzan-Sarano, avocat de Mme A,
- les conclusions de Mme Nathalie Escaut, Commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'il résulte des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la SNC Baninvest, qui a son siège en Martinique et dont Mme A détient 4 % des parts, a acquis le 15 novembre 1995 auprès de l'EURL Groupe  Bananier trois immobilisations destinées à l'exploitation de bananeraies pour un montant total de 10 579 542 F ; que le 30 novembre 1995, l'EURL Groupe Bananier a signé un contrat d'achat de ces immobilisations avec la société SCIM SE, installée en métropole, qui lui a adressé les factures correspondantes le 29 décembre 1995 ; qu'à l'issue de la vérification de comptabilité de la SNC Baninvest, l'administration fiscale a notamment remis en cause la déduction de la totalité de l'investissement opérée en 1995 sur le fondement de l'article 238 bis HA du code général des impôts et a refusé à Mme A le bénéfice des dispositions du cinquième alinéa du 1° bis du I de l'article 156 du même code au titre de l'année 1996 ; que le tribunal administratif de Clermont-Ferrand, saisi d'une demande de Mme A tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 1995 et des pénalités correspondantes et d'une demande de réduction des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1996 et suivantes, y a fait partiellement droit en jugeant que le redressement concernant l'acquisition par la SNC Baninvest du matériel roulant et de la retenue collinaire n'était pas fondé ; que le ministre demande l'annulation de l'arrêt de la cour administrative d'appel de Lyon en date du 8 février 2007 qui a déchargé Mme A de l'imposition et des pénalités restant à sa charge à raison de la remise en cause de la déduction du résultat imposable de la SNC de la somme de 8 115 572 F correspondant au matériel d'irrigation et du déficit industriel et commercial correspondant ;
Considérant qu'aux termes de l'article 238 bis HA du code général des impôts alors en vigueur : I. Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leurs résultats imposables une somme égale au montant total des investissements productifs réalisés dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion à l'occasion de la création ou l'extension d'exploitations appartenant aux secteurs d'activité de l'industrie, de la pêche, de l'hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l'agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l'artisanat. La déduction est opérée sur le résultat de l'exercice au cours duquel l'investissement est réalisé... ; qu'aux termes de l'article 46 quaterdecies D de l'annexe III au code, alors applicable : La déduction est pratiquée par l'entreprise propriétaire. Elle est opérée sur les résultats imposables, déterminés avant toute autre déduction ou abattement, de l'exercice au cours duquel l'immobilisation a été livrée à l'entreprise ou créée par elle  ; qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que le fait générateur du droit à déduction du montant des investissements que peut exercer l'entreprise est constitué soit par la création de l'immobilisation au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé, soit par la livraison effective de l'immobilisation dans le département de la Martinique ;
Considérant qu'en jugeant que la SNC Baninvest était en droit de déduire de ses résultats de l'année 1995 le coût du système d'irrigation aux motifs que la vente était parfaite le 15 novembre 1995, que la délivrance des biens au sens de l'article 1606 du code civil était intervenue au jour de la vente par le consentement des parties en raison de l'impossibilité de transporter immédiatement le matériel en Martinique et qu'elle devait être regardée comme constituant la livraison des biens au sens de l'article 46 quaterdecies D de l'annexe III au code, la cour a commis une erreur de droit ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est, dès lors, fondé à demander, sur ce point, l'annulation de l'arrêt attaqué ;
Considérant qu'en application de l'article L. 821-2 du code de justice administrative, il y a lieu de régler l'affaire au fond ;
Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que si l'ensemble des biens destinés à l'exploitation des cultures a été vendu à la SNC Baninvest le 15 novembre 1995, les motopompes, dont il n'est pas contesté qu'elles sont indissociables des autres éléments du système d'irrigation et sont nécessaires pour en permettre la mise en service, n'ont été livrées en Martinique par la société SCIM SE à l'EURL Groupe Bananier qu'en janvier et mai 1996 ; que, par suite, les conditions prévues par le code général des impôts pour la déduction des investissements par la SNC Baninvest en 1995 n'étaient pas remplies ; que Mme A ne saurait se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ni de la réponse ministérielle faite à M. Dorey, député, en date du 16 juin 1961, laquelle ne concerne que les amortissements dégressifs des matériels et outillages, ni de la documentation administrative de base publiée sous la référence 4 C-31 à jour au 15 novembre 1988 qui est relative à la date à retenir pour l'inscription en stock des marchandises ; que la lettre du service de la législation fiscale en date du 2 janvier 1995 qui rappelle les conditions de la délivrance des biens au sens de l'article 1604 du code civil et admet que la livraison puisse intervenir soit en métropole soit à l'étranger si le transport ne peut se faire au moment de la vente ne peut utilement être invoquée dès lors qu'il ne résulte pas de l'instruction que la SCIM SE et l'EURL Groupe Bananier aient entendu que les biens soient remis en métropole à cette dernière société avant le 31 décembre 1995 ; que, par suite, la SNC Baninvest ne pouvait pas déduire la somme de 8 115 572 F de ses résultats de l'année 1995 ;
Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'imposition de l'année 1996 : L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé... sous déduction : I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la cinquième année inclusivement. Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : ... 1° bis. Des déficits provenant, directement ou indirectement, des activités relevant des bénéfices industriels et commerciaux lorsque ces activités ne comportent pas la participation personnelle continue et directe de l'un des membres du foyer fiscal à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité... Les dispositions du premier alinéa ne sont pas applicables au déficit provenant de l'exploitation : ... de biens meubles corporels acquis à l'état neuf, non encore livrés au 1er  janvier 1996 et ayant donné lieu à cette date à une commande accompagnée du versement d'acomptes au moins égaux à 50 % de leur prix. ; que, pour l'application de ces dispositions, l'investisseur peut passer une commande auprès du fournisseur ou auprès d'un intermédiaire mandaté à cet effet et s'acquitter du paiement des acomptes auprès de ce fournisseur ou de ce tiers ;
Considérant que Mme A, qui soutient que la SNC Baninvest se serait acquittée de plus de 50 % du montant des acomptes auprès de l'EURL Groupe Bananier avant le 1er janvier 1996, se borne à produire un extrait du grand-livre général de la SNC dont il résulte que le compte fournisseur de l'EURL Groupe Bananier créditeur d'une somme équivalent au montant total des achats a été débité le 29 décembre 1995 des sommes de 3 410 400 F et 3 659 829 F correspondant respectivement au dépôt de garantie de la société à laquelle étaient louées les immobilisations et à une créance détenue sur une tierce société, sans justifier que les conditions de la compensation qu'elle invoque seraient remplies et sans corroborer ce document par aucun autre élément de nature à établir le montant des acomptes que la SNC Baninvest s'engageait à verser à l'EURL Groupe Bananier et la réalité des paiements allégués ; que, par suite, elle ne peut bénéficier des dispositions transitoires prévues par le 1° bis du I de l'article 156 du code général des impôts ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les conclusions de la requête d'appel de Mme A en tant qu'elles portent sur le rehaussement des résultats de la SNC Baninvest relatif à l'achat en 1995 d'un système d'irrigation et sur la déductibilité du revenu global de l'année 1996 du déficit industriel et commercial ne peuvent qu'être rejetées ; qu'il y a lieu, dès lors, de la rétablir au rôle de l'impôt sur le revenu à concurrence des droits et pénalités dont elle a été déchargée ;
D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Lyon en date du 8 février 2007 est annulé en tant qu'il porte sur la déduction pour investissement au titre de l'année 1995 et sur la déduction du déficit industriel et commercial au titre de l'année 1996.
Article 2 : Les conclusions de la requête d'appel de Mme A sont rejetées.
Article 3 : Mme A est rétablie au rôle supplémentaire de l'impôt sur le revenu au titre de l'année 1995 à raison des droits et pénalités correspondant à la réintégration dans les bénéfices imposables de la SNC Baninvest d'une somme de 1 237 210,98 euros (8 115 572 F) à concurrence de sa quote-part dans les résultats de la société.
Article 4 : La présente décision sera notifiée au MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE et à Mme Michelle A.