Conseil d'État · 8ème et 3ème sous-sections réunies — 16 mars 2009

Vu le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 13 avril et 11 juillet 2007 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour M. Stéphane A demeurant ... ; M. A demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler l'arrêt du 15 février 2007 par lequel la cour administrative d'appel de Lyon a rejeté sa requête tendant à l'annulation du jugement du 31 janvier 2002 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1995 ainsi que des pénalités correspondantes ;
2°) réglant l'affaire au fond, de lui accorder la décharge des impositions contestées ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 000 euros, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la loi de finances rectificative pour 1994 n° 94-1163 du 29 décembre 1994 ;
Vu la loi de finances pour 2000 n° 99-1172 du 30 décembre 1999 ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de Mme Paquita Morellet-Steiner, Maître des Requêtes,
- les observations de la SCP Capron, Capron, avocat de M. A,
- les conclusions de Mme Nathalie Escaut, rapporteur public ;
La parole ayant été à nouveau donnée à la SCP Capron, Capron, avocat de M. A ;
Considérant qu'il ressort des pièces soumises aux juges du fond que M. A a réalisé, à l'occasion de l'apport, résultant d'un traité approuvé le 21 janvier 1994, d'une branche complète d'activité de son entreprise individuelle de négoce de vêtements à la SARL Stéphane G, une plus-value évaluée à 600 000 F pour l'imposition de laquelle il a opté pour le régime de report prévu à l'article 151 octies du code général des impôts ; que l'administration fiscale, constatant que n'avaient pas été satisfaites les obligations déclaratives auxquelles était soumis le bénéfice de ce report, a, le 30 avril 1999, mis en recouvrement, au titre de l'année 1995, une cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu correspondant à cette somme ; que M. A se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 15 février 2007 par lequel la cour administrative d'appel de Lyon a confirmé le jugement du tribunal administratif de Grenoble du 31 janvier 2002 rejetant sa demande tendant à la décharge de cette imposition ainsi que des pénalités y afférentes ;
Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi ;
Considérant qu'aux termes de l'article 151 octies du code général des impôts dans sa rédaction issue de l'article 25 de la loi du 29 décembre 1994 portant loi de finances rectificative pour l'année 1994 : I- Les plus-values soumise au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies et réalisées par une personne physique à l'occasion de l'apport à une société soumise à un régime réel d'imposition de l'ensemble des éléments de l'actif immobilisé affectés à l'exercice d'une activité professionnelle ou de l'apport d'une branche complète d'activité peuvent bénéficier des dispositions suivantes: /- a) l'imposition des plus-values afférentes aux immobilisations non amortissables fait l'objet d'un report jusqu'à la date de la cession à titre onéreux ou du rachat des droits sociaux reçus en rémunération de l'apport de l'entreprise ou jusqu'à la cession de ces immobilisations par la société si elle est antérieure (...) ; que le II de ce même article soumet le bénéfice de ce report à l'exercice d'une option en ce sens, d'une part, et à l'obligation pour l'apporteur de joindre à la déclaration prévue à l'article 170 au titre de l'année en cours à la date de l'apport et des années suivantes un état conforme au modèle établi par l'administration faisant apparaître les renseignements nécessaires au suivi des plus-values (...) dont le contenu est précisé par décret, d'autre part, et, enfin, prévoit que le défaut de production de cet état entraîne l'imposition immédiate des plus-values reportées (...) ; que le III de l'article 25 de la même loi prévoit que les dispositions de cet article s'appliquent aux apports et aux transformations réalisés à compter du 1er janvier 1994 ;
Considérant que les dispositions précitées de l'article 151 octies du code général des impôts, permettant à la personne physique qui apporte à une société des éléments d'actif immobilisés auparavant affectés à l'exercice d'une activité sous une forme individuelle d'obtenir le report de l'imposition de la plus-value réalisée à l'occasion de cet apport, n'ont pas pour effet de différer le paiement d'une imposition qui aurait été établie au titre de l'année de réalisation de la plus-value, mais seulement de permettre, par dérogation à la règle suivant laquelle le fait générateur de l'imposition d'une plus-value est constitué au cours de l'année de sa réalisation, de la rattacher à l'année au cours de laquelle intervient l'événement qui met fin au report d'imposition ; qu'il en résulte que le défaut de production de l'état faisant apparaître les renseignements nécessaires au suivi des plus-values en report d'imposition, qui constitue, en vertu du II du même article, un tel événement, n'a pas pour effet de rendre à nouveau applicable la règle générale en vertu de laquelle l'imposition d'une plus-value doit être rattachée à l'année au cours de laquelle elle est réalisée mais implique l'imposition immédiate de la plus-value et son rattachement à l'année au titre de laquelle ce manquement a été commis ; que le contenu de cet état devant être joint à la déclaration de revenus mentionnée à l'article 170 du code général des impôts et rendu obligatoire par l'article 151 octies dans sa rédaction issue de l'article 25 de loi du 30 décembre 1994, pour les plus-values reportées résultant d'apports réalisés à compter du 1er janvier 1994, a été fixé par le décret du 14 avril 1995, codifié à l'article 41 0-A bis de l'annexe IV au code général des impôts, entré en vigueur le 21 avril 1995, soit à une date dont il n'est pas contesté qu'elle était antérieure à la date limite de souscription des déclarations de revenus de l'année 1994 ; qu'ainsi, les contribuables, qui avaient opté pour le report d'imposition d'une plus-value résultant d'un apport réalisé au cours de l'année 1994, étaient tenus de joindre à leur déclaration des revenus de l'année 1994, souscrite en 1995, l'état de suivi des plus-values prévu par l'article 151 octies du code général des impôts ; que, par suite, la cour administrative de Lyon, en jugeant que l'année 1995 était, compte tenu de la date d'intervention de ce décret d'application, la première année d'imposition au titre de laquelle les contribuables concernés étaient tenus de joindre à leur déclaration de revenus, souscrite en 1996, l'état de suivi des plus-values exigé par l'article 151 octies du code général des impôts, a commis une erreur de droit ; que son arrêt doit, par suite, être annulé ;
Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu, pour le Conseil d'Etat, en application de l'article L. 821-2 du code de justice administrative, de régler l'affaire au fond ;
En ce qui concerne les conclusions tendant à la décharge de l'imposition litigieuse :
Considérant, en premier lieu, que, lorsque le contrat d'apport d'une entreprise individuelle à une société à responsabilité limitée a été signé sous la condition suspensive de sa ratification par l'assemblée générale extraordinaire de la société bénéficiaire de l'apport, la plus-value résultant de cet apport doit être appréciée à la date à laquelle cette condition a été levée ; que, dès lors, l'opération d'apport effectuée par M. A dans un acte du 29 décembre 1993 mais signé sous la condition suspensive de son approbation par l'assemblée générale extraordinaire de la SARL Stéphane G devait être regardée comme réalisée, au sens des dispositions de l'article 151 octies du code général des impôts précitées, le 21 janvier 1994 , date de cette approbation ; que, par suite, contrairement à ce que soutient le requérant, l'opération en cause entrait dans les prévisions de cet article dans sa rédaction précitée, issue des dispositions de l'article 25 de la loi du 30 décembre 1994 et applicable aux apports réalisés à compter du 1er janvier 1994 ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'il est constant que M. A, qui a régulièrement opté dans le traité susmentionné du 29 décembre 1993 en faveur du report d'imposition de la plus-value générée par cette opération d'apport, n'a pas joint l'état faisant apparaître les renseignements nécessaires au suivi des plus-values en report d'imposition à sa déclaration des revenus de l'année 1994 souscrite en 1995, première année où il était, ainsi qu'il vient d'être dit, tenu de le faire ; que, si le contribuable soutient que l'imposition de la plus-value en cause ne pouvait être rattachée, à raison de ce manquement, qu'à l'année 1994 et entend ainsi opposer à l'administration la prescription dont l'imposition due au titre de cette année aurait été atteinte le 30 avril 1999, date à laquelle a été mise en recouvrement la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu correspondant à cette imposition, il résulte toutefois de ce qui a été dit ci-dessus que l'événement justifiant l'imposition immédiate de la plus-value en report d'imposition n'a pas pour effet de rendre à nouveau applicable la règle générale en vertu de laquelle l'imposition d'une plus-value doit être rattachée à l'année au cours de laquelle elle est réalisée mais implique l'imposition immédiate de la plus-value et son rattachement à l'année au titre de laquelle ce manquement est commis ; que, par suite, dès lors que ce manquement est intervenu en 1995, la plus-value en report d'imposition est devenue immédiatement imposable en 1995 et le moyen tiré de la prescription doit être écarté ;
Considérant, enfin, que M. A n'est, en tout état de cause, pas fondé à demander, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le bénéfice des énonciations doctrinales contenues dans une réponse ministérielle n° 7412 à M. Bur du 21 avril 2003, qui est postérieure à l'imposition en litige ;
En ce qui concerne les conclusions subsidiaires de M. A :
Considérant que l'imposition immédiate de la plus-value, en cas d'omission de déclaration par le contribuable, n'institue pas une sanction à caractère pénal ; que, par suite, M. A ne saurait se prévaloir du principe de la loi pénale nouvelle plus douce pour demander que soit substituée à l'imposition immédiate de la plus-value qu'il a réalisée l'application de l'amende égale à 5 % de cette plus-value, prévue, en cas d'omission de déclaration, par l'article 151 octies du code général des impôts dans sa rédaction issue de l'article 20 de la loi du 30 décembre 1999 portant loi de finances pour 2000 ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à demander l'annulation du jugement du 31 janvier 2002 du tribunal administratif de Grenoble ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement des sommes demandées, tant devant le Conseil d'Etat que devant la cour administrative d'appel, par M. A au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;
D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt du 15 février 2007 par lequel la cour administrative d'appel de Lyon est annulé.
Article 2 : La requête présentée par M. A devant la cour administrative d'appel de Lyon et le surplus de ses conclusions présentées devant le Conseil d'Etat sont rejetés.
Article 3 : La présente décision sera notifiée à M. Stéphane A et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.