Conseil d'État · 8ème et 3ème sous-sections réunies — 7 septembre 2009

Vu le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 12 mars et 12 juin 2007 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour la SNC IMMOBILIERE GSE, dont le siège est RN 7, Quartier Chateaublanc BP 51 à Avignon (84005 cedex), représentée par son gérant en exercice ;  la SNC IMMOBILIERE GSE demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler l'arrêt du 11 janvier 2007 par lequel la cour administrative d'appel de Marseille a rejeté sa requête tendant, d'une part, à l'annulation du jugement du 7 octobre 2002 du tribunal administratif de Marseille rejetant sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 1991 ainsi que des pénalités correspondantes et, d'autre part, à la décharge desdites impositions ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à sa demande tendant à la décharge de ces impositions ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de Mme Eliane Chemla, Conseiller d'Etat,
- les observations de la SCP Célice, Blancpain, Soltner, avocat de la SNC IMMOBILIERE GSE,
- les conclusions de M. Laurent Olléon, rapporteur public ;
La parole ayant été à nouveau donnée à la SCP Célice, Blancpain, Soltner, avocat de la SNC IMMOBILIERE GSE ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la SNC IMMOBILIERE GSE détient des participations majoritaires dans différentes sociétés établies au Portugal et ayant pour objet la construction d'immeubles destinés à la vente ; qu'elle a inscrit, à l'actif de son bilan au compte autres participations l'ensemble des sommes versées, qu'il s'agisse des apports en capital ou des versements supplémentaires au capital, pour la quote-part lui revenant dans les droits sociaux de ces sociétés ; qu'elle a financé ces versements supplémentaires, à la fois par ses fonds propres et par l'emprunt ; que, sur le plan comptable, elle a affecté la quote-part des frais financiers supportés à raison de ces emprunts au prix de revient de ses participations ; que, sur le plan fiscal, elle a procédé à la déduction extra-comptable sur la liasse fiscale de ces frais financiers sur le tableau 2058 relatif à la détermination du résultat imposable ; qu'à l'issue de la vérification de comptabilité dont la société, qui relevait alors du régime des sociétés de capitaux,  a fait l'objet en matière d'impôt sur les sociétés au titre notamment de l'exercice clos en 1991, l'administration a, parmi d'autres redressements, remis en cause la déductibilité au titre de cet exercice des frais financiers relatifs à ces emprunts au double motif que, d'une part, sur le fondement du 1 de l'article 39 du code général des impôts, ces intérêts, exposés pour ses filiales et non refacturés à celles-ci, ne pouvaient être pris en charge par la société mère qui avait ainsi commis un acte anormal de gestion en l'absence d'intérêt propre, et, d'autre part, sur le fondement du 2 de l'article 38 du même code, que la société avait choisi de les porter à l'actif du bilan par incorporation au capital des filiales initialement souscrit et avait ainsi pris une décision de gestion qui lui était opposable ; que la SNC IMMOBILIERE GSE se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 11 janvier 2007 par lequel la cour administrative d'appel de Marseille a rejeté son appel tendant à l'annulation du jugement du 7 octobre 2002 du tribunal administratif de Marseille rejetant sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 1991 correspondant à ce chef de redressement ainsi que des pénalités correspondantes ;
Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi ;
Considérant qu'après avoir indiqué que le fait de consentir des avances sans intérêts à un tiers constituait un acte étranger à une gestion commerciale normale et que cette règle devait recevoir application même si le bénéficiaire de ces avances était une filiale de la société, hormis le cas où la situation des deux sociétés serait telle que la société mère puisse être regardée comme ayant agi dans son propre intérêt en venant en aide à une filiale en difficulté, la cour a, pour juger que l'administration établissait que la renonciation de la SNC IMMOBILIERE GSE à percevoir des intérêts sur les versements supplémentaires accordées à ses filiales situées au Portugal constituait un acte anormal de gestion, relevé que ces versements n'avaient pas eu pour conséquence d'augmenter le nombre de parts détenues dans le capital de ces sociétés et qu'en dépit de la circonstance que ces versements ne pouvaient, selon la loi portugaise, être productifs d'intérêts, la société requérante n'établissait pas qu'en consentant une aide sous forme d'une renonciation à une recette elle aurait agi dans son propre intérêt ;
Considérant, d'une part, qu'en regardant comme des avances ces versements supplémentaires alors qu'il ressort des pièces du dossier que ces versements sont régis par les articles 210 à 213 du code des sociétés commerciales portugais dont il résulte qu'ils doivent être regardés comme des éléments du capital propre des sociétés bénéficiaires même s'ils ne se traduisent pas par l'attribution de parts sociales constitutives du capital de ces sociétés, la cour a donné à ces sommes  une inexacte qualification juridique ;
Considérant, d'autre part, que l'administration ne peut retenir l'existence d'un acte anormal de gestion à l'encontre d'une société qui participe au financement des besoins en capitaux de sa filiale située à l'étranger, au motif qu'elle n'a pas réclamé à cette filiale le paiement des intérêts à raison des versements qu'elle a effectués, lorsque la réglementation du pays où est implantée cette filiale interdit le versement de ces intérêts ; que, par suite, en écartant comme étant sans incidence le fait que la législation portugaise interdisait le versement par les filiales situées au Portugal d'intérêts à raison des versements supplémentaires de la société requérante et en retenant l'existence d'un acte anormal de gestion, la cour a commis une erreur de droit ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SNC IMMOBILIERE GSE est fondée à demander l'annulation de l'arrêt attaqué ;
Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu pour le Conseil d'Etat de faire application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative et de régler l'affaire au fond ;
Considérant, en premier lieu, qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, les versements supplémentaires ne peuvent être regardés comme des avances consenties par la SNC IMMOBILIERE GSE à ses filiales établies au Portugal mais doivent être regardés comme des éléments du capital propre de ces sociétés en application des articles 210 à 213 du code des sociétés commerciales portugais ; que les intérêts supportés à raison des emprunts souscrits pour financer ces versements constituent des charges déductibles de la société ; que la législation portugaise interdisant le versement par les filiales situées au Portugal d'intérêts à raison de ces versements, l'administration ne peut soutenir que la société requérante avait commis un acte anormal de gestion en ne refacturant pas à ses filiales les intérêts qu'elle avait acquittés ; que si le ministre soutient que la société avait la possibilité de contourner la difficulté résultant de l'interdiction posée par la loi portugaise en procédant à des apports en capital plus importants ou en souscrivant à une augmentation en capital, il n'appartient pas à l'administration fiscale d'apprécier le caractère normal du choix ainsi opéré par la société et à en tirer, le cas échéant, de quelconques conséquences fiscales ; que par suite, la société est fondée à soutenir que le redressement n'est pas légalement justifié en ce qu'il se fonde sur le 1 de l'article 39 du code général des impôts ;
Considérant, en second lieu, que, pour justifier le redressement sur le fondement du 2 de l'article 38 du même code, l'administration soutient qu'en inscrivant à l'actif les intérêts d'emprunt, la SNC IMMOBILIERE GSE a pris une décision de gestion qui lui est opposable et a entendu procéder à une sorte de réévaluation libre dès lors qu'elle a estimé que la valeur de ses titres de participation s'était trouvée accrue du fait de la prise en charge définitive des intérêts non refacturés ; que toutefois, et d'une part, la société  fait valoir à bon droit que ce choix effectué sur le plan comptable ne peut lui être opposé sur le plan fiscal dès lors que l'article 38 quinquies de l'annexe III à ce code selon lequel les immobilisations sont inscrites au bilan pour leur valeur d'origine exclut la prise en compte des frais financiers et au surplus est fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 98 de  l'instruction  4 G-6-84 du 17 décembre 1984 dont elle a fait application et aux termes duquel les frais financiers retenus comptablement pour le calcul de la valeur d'origine de l'immobilisation présentent, du point de vue fiscal, le caractère de charges annuelles et, par suite, doivent être déduits de manière extra-comptable pour la détermination du résultat imposable (tableau n° 2058 -AN, ligne XG) ; que, d'autre part, il ne résulte d'aucune des écritures du bilan que la société aurait procédé à une réévaluation libre de cet actif ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SNC IMMOBILIERE GSE est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie à raison du redressement relatif aux intérêts d'emprunt ; qu'il y a lieu d'annuler ce jugement et de prononcer la décharge de ces impositions ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de mettre à la charge de l'Etat le versement à la SNC IMMOBILIERE GSE de la somme globale de 6 000 euros au titre des instances engagées devant le Conseil d'Etat, la cour administrative d'appel et le tribunal administratif  ;
D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt du 11 janvier 2007 de la cour administrative d'appel de Marseille et le jugement du 7 octobre 2002 du tribunal administratif de Marseille sont annulés.
Article 2 : La SNC IMMOBILIERE GSE est déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie à raison du redressement relatif aux intérêts d'emprunt au titre de l'année 1991 ainsi que des pénalités correspondantes.
Article 3 : L'Etat versera une somme de 6 000 euros à la SNC IMMOBILIERE GSE au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : La présente décision sera notifiée à la SNC IMMOBILIERE GSE et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.