Conseil d'État · 9ème et 10ème sous-sections réunies — 9 juillet 2010

Vu le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 13 février et 14 mai 2007 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour Mme Yveline A, demeurant ... ; Mme A demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler l'arrêt du 7 décembre 2006 par lequel la cour administrative d'appel de Bordeaux a rejeté sa requête dirigée contre le jugement du 15 décembre 2005 du tribunal administratif de Pau, en tant qu'après avoir réduit la base de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu qui avait été mise à sa charge au titre de l'année 1995, il a rejeté le surplus de sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu qui avaient été mises à sa charge au titre des années 1995 et 1996 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle avait été assujettie au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1995 ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à sa requête devant la cour administrative d'appel de Bordeaux ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de Mme Karin Ciavaldini, chargée des fonctions de Maître des Requêtes,
- les observations de la SCP Monod, Colin, avocat de Mme A,
- les conclusions de Mme Claire Legras, rapporteur public ;
La parole ayant été à nouveau donnée à la SCP Monod, Colin, avocat de Mme A ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que Mme A, qui exerçait en qualité d'exploitante agricole individuelle les activités de production d'armagnac et d'élevage de volailles, a cessé son activité d'élevage de volailles à compter du 1er juillet 1995 ; que cette activité a été poursuivie dans le cadre d'une exploitation agricole à responsabilité limitée, l'EARL de Perrot, dont Mme A est devenue, à compter du 1er juillet 1995, associée exploitante et à laquelle elle a fait des apports, pour moitié en numéraire, pour moitié sous forme de matériel d'exploitation ; qu'en outre, par une convention prenant effet à cette même date, Mme A a mis à la disposition de l'EARL, moyennant un fermage annuel, les parcelles de terres, les bâtiments d'exploitation et les installations techniques de son exploitation, immobilisations qu'elle a maintenues à l'actif de son exploitation individuelle, conservée pour les besoins de la liquidation de son stock d'armagnac ; que cette mise à disposition a été soumise à la taxe sur la valeur ajoutée à compter du 1er avril 1997, à la suite de l'option formulée par Mme A le 22 avril 1997 ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité de l'exploitation individuelle de Mme A portant sur la période du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1997, l'administration fiscale a estimé que la reprise de l'activité d'élevage de volailles par l'EARL s'analysait en une cessation d'activité agricole au sens de l'article 201 du code général des impôts, au titre de laquelle Mme A aurait dû déposer une déclaration de résultat ; qu'elle a mis à la charge de Mme A des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, au titre des années 1995 et 1996, résultant, d'une part, de la plus-value correspondant à la réintégration dans le patrimoine personnel de Mme A des immobilisations affectées à l'élevage de volailles, dont elle a estimé que Mme A les avait à tort maintenues au bilan de son exploitation individuelle, d'autre part, de la réintégration dans le résultat de l'exploitation des dotations aux amortissements afférentes à ces immobilisations ; que l'administration a également assujetti Mme A, sur le fondement de l'article 210 de l'annexe II au code général des impôts, à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1995, fondés sur la régularisation des déductions antérieurement effectuées sur les immobilisations affectées à l'élevage de volailles ; que Mme A se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 7 décembre 2006 de la cour administrative d'appel de Bordeaux rejetant sa requête tendant à l'annulation du jugement du 15 décembre 2005 du tribunal administratif de Pau, en tant qu'après avoir réduit la base de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu qui avait été mise à sa charge au titre de l'année 1995, il a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires mentionnées ci-dessus ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que Mme A soutenait devant la cour administrative d'appel qu'elle n'avait pas cessé son activité avicole au sens de l'article 201 du code général des impôts, puisqu'elle l'avait poursuivie en tant qu'exploitante associée de l'EARL de Perrot ; que la cour n'a pas répondu à ce moyen, qui n'était pas inopérant ; que Mme A est fondée, pour ce motif, à demander l'annulation de l'arrêt qu'elle attaque ;
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de régler l'affaire au fond en application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la présente procédure : L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ; qu'aux termes de l'article L. 59 du même livre, dans cette même rédaction : Lorsque le désaccord persiste sur les redressements notifiés, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts, soit de la commission départementale de conciliation prévue à l'article 667 du même code (...) ; qu'aux termes de l'article R. 59-1 du même livre : Le contribuable dispose d'un délai de trente jours à compter de la réception de la réponse de l'administration à ses observations pour présenter la demande prévue au premier alinéa de l'article L. 59. / L'administration notifie l'avis de la commission au contribuable et l'informe en même temps du chiffre qu'elle se propose de retenir comme base d'imposition ; qu'aux termes du I de l'article 210 de l'annexe II au code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d'imposition en litige : Lorsque des immeubles sont cédés ou apportés avant le commencement de la neuvième année qui suit celle de leur acquisition ou de leur achèvement et que la cession ou l'apport ne sont pas soumis à la taxe sur le prix total ou la valeur totale de l'immeuble, l'assujetti est redevable d'une fraction de la taxe antérieurement déduite. Cette fraction est égale au montant de la déduction diminuée d'un dixième par année civile ou fraction d'année civile écoulée depuis la date à laquelle l'immeuble a été acquis ou achevé. Sont assimilés à une cession ou un apport la cessation de l'activité (...) ;
Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de la demande formulée par Mme A, l'administration a saisi la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'elle a notifié le 14 février 2000 à Mme A l'avis rendu par cette commission dans sa séance du 1er octobre 1999, sans informer en même temps Mme A du chiffre qu'elle se proposait de retenir comme base d'imposition, ainsi qu'elle était tenue de le faire en application de l'article R. 59-1 précité du livre des procédures fiscales ; que, toutefois, la commission s'étant déclarée incompétente pour connaître du litige, l'irrégularité commise par l'administration n'a pu introduire aucun doute sur le fait que l'administration entendait maintenir les bases d'imposition qu'elle avait préalablement indiquées à la requérante ; que le moyen tiré de la méconnaissance de l'article R. 59-1 du livre des procédures fiscales doit donc être écarté ;
Considérant, en second lieu, que si la notification de redressement adressée à Mme A indiquait la nature et le montant des redressements de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi que la date du 1er juillet 1995 à laquelle elle avait cessé son activité individuelle d'élevage de volailles et à laquelle l'administration avait donc décidé de procéder à ces redressements, et précisait qu'ils étaient fondés sur l'article 210 de l'annexe II au code général des impôts, cette notification indiquait également que l'application de cet article résultait de la circonstance que l'option pour l'assujettissement à la taxe de la convention de mise à la disposition de l'EARL des immobilisations affectées à l'élevage de volailles n'était intervenue qu'avec effet du 1er avril 1997 ; que, toutefois, cette circonstance était sans rapport avec le motif du redressement, fondé sur la cessation d'activité au 1er juillet 1995 ; que cette motivation ne permettait donc pas à Mme A d'engager utilement un dialogue avec l'administration sur le redressement correspondant ; que Mme A est ainsi fondée, sans qu'il soit besoin d'examiner les moyens relatifs au bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige, à obtenir la décharge de ces rappels ;
Sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en litige :
En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :
Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts, applicable aux bénéfices des exploitations agricoles en vertu de l'article 72 du même code : 1. (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation (...) ; qu'aux termes du 1 de l'article 201 du même code : Dans le cas de cession ou de cessation, en totalité ou en partie, (...) d'une exploitation agricole dont les résultats sont imposés d'après le régime du bénéfice réel, l'impôt sur le revenu dû en raison des bénéfices réalisés dans cette (...) exploitation et qui n'ont pas encore été imposés est immédiatement établi (...) ;
Considérant que, pour l'application de l'article 201 du code général des impôts, la cessation par Mme A de son activité individuelle d'élevage de volailles constitue une cessation partielle d'activité, sans que puisse être retenue, pour contester cette analyse, la circonstance que Mme A ait participé à la poursuite de cette activité en tant qu'associée de l'EARL de Perrot, personne morale distincte de la requérante ;
Considérant que Mme A ayant, ainsi qu'il a été dit, cessé son activité individuelle d'élevage de volailles à compter du 1er juillet 1995, les éléments d'actif affectés à cette activité devaient être transférés, à compter de cette date, dans son patrimoine privé ; que, contrairement à ce que soutient la requérante, le maintien de ces immobilisations au bilan de son exploitation individuelle ne pouvait résulter d'une décision de gestion ; qu'ainsi, l'administration était fondée à imposer la plus-value réalisée à l'occasion de ce transfert dans le patrimoine privé de la requérante ; qu'elle était également fondée à réintégrer dans le résultat de l'exploitation les dotations aux amortissements relatives à ces immobilisations pratiquées au titre des années 1995 et 1996 ; qu'enfin, contrairement à ce que soutient Mme A, les revenus tirés de la mise à la disposition de l'EARL de Perrot des immobilisations mentionnées ci-dessus constituaient non des bénéfices agricoles, mais des revenus fonciers, Mme A les ayant d'ailleurs déclarés comme tels ;
Considérant que l'administration fiscale a utilisé trois méthodes pour calculer le montant de la plus-value en cause dans le litige et a retenu la moyenne des résultats obtenus ; que le juge peut, après avoir écarté deux de ces méthodes comme radicalement viciées, se fonder uniquement sur la troisième, en tant seulement qu'il estime qu'elle n'est pas erronée ; que Mme A, qui conteste le fait que le tribunal administratif ait validé la deuxième méthode appliquée par le vérificateur en ce qui concerne les biens immobiliers, alors qu'il l'a écartée pour les biens mobiliers, n'établit pas que cette méthode serait erronée pour le calcul de la valeur de biens immobiliers ;
En ce qui concerne l'interprétation donnée à la loi fiscale par l'administration :
Considérant que l'instruction 5 E-4-77 du 14 juin 1977 et les réponses ministérielles n° 9933 du 8 mai 1989 et n° 19124 du 28 janvier 1991 ne portent pas sur les questions en litige ; que la réponse ministérielle n° 47730 du 13 avril 1992 relative au maintien au bilan et aux amortissements d'immobilisations apportées par un exploitant à une société d'exploitation agricole ne saurait être invoquée dans le cas d'une location ; que les réponses ministérielles Grandin du 26 mars 1958 et Vitter du 12 décembre 1961 ne sauraient être invoquées dans le cas d'une exploitation agricole individuelle ; que la requérante n'est pas non plus fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative de base du 15 mai 2000 qui est, en tout état de cause, postérieure aux impositions primitives ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme A est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement qu'elle attaque, le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1995, et à obtenir cette décharge ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application de ces dispositions et de mettre à la charge de l'Etat le versement à Mme A de la somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par elle devant le Conseil d'Etat et les juges du fond et non compris dans les dépens ;
D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt du 7 décembre 2006 de la cour administrative d'appel de Bordeaux est annulé.
Article 2 : Mme A est déchargée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1995.
Article 3 : L'Etat versera à Mme A la somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le jugement du 15 décembre 2005 du tribunal administratif de Pau est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 5 : Le surplus des conclusions du pourvoi et de la requête présentée par Mme A devant la cour administrative d'appel de Bordeaux sont rejetés.
Article 6 : La présente décision sera notifiée à Mme Yveline A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat.