Conseil d'État · 10ème et 9ème sous-sections réunies — 11 février 2011

Vu le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 13 septembre et 13 décembre 2007 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour la SOCIETE FIUMARELLA, dont le siège est BP 380884 à Punaauia (98718), représentée par son directeur général en exercice ; la SOCIETE FIUMARELLA demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler l'arrêt du 13 juin 2007 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté sa requête tendant à l'annulation du jugement du 9 août 2005 du tribunal administratif de la Polynésie française en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, d'impôt sur le revenu des capitaux mobiliers, de contribution de solidarité territoriale, de contribution exceptionnelle et de contribution des patentes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1998, 1999 et 2000, ainsi que des pénalités correspondantes ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;
Vu le code pénal ;
Vu la loi n° 77-772 du 12 juillet 1977, la loi n° 84-820 du 6 septembre 1984 et la loi organique n° 96-312 du 12 avril 1996 ;
Vu le code des impôts de la Polynésie française ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de Mme Suzanne von Coester, Maître des Requêtes,
- les observations de la SCP Waquet, Farge, Hazan, avocat de la SOCIETE FIUMARELLA et de la SCP de Chaisemartin, Courjon, avocat de la Polynésie française,
- les conclusions de M. Julien Boucher, rapporteur public ;
La parole ayant été à nouveau donnée à la SCP Waquet, Farge, Hazan, avocat de la SOCIETE FIUMARELLA et à la SCP de Chaisemartin, Courjon, avocat de la Polynésie française ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices 1998 à 2000 de la SOCIETE FIUMARELLA, entreprise générale de bâtiment, l'administration fiscale de la Polynésie française a notifié à cette société des redressements en matière d'impôt sur les sociétés, d'impôt sur le revenu des capitaux mobiliers, de contribution de solidarité territoriale, de contribution exceptionnelle, de contribution des patentes et de taxe d'apprentissage ; que la SOCIETE FIUMARELLA se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 13 juin 2007 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté sa requête tendant à l'annulation du jugement du 9 août 2005 du tribunal administratif de la Polynésie française en tant qu'il a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge de ces impositions supplémentaires ;
Sur le fondement légal des impositions :
Considérant que les stipulations de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, aux termes desquelles  Nul ne peut être privé de sa propriété que (...) dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international , ne sauraient être interprétées comme réservant exclusivement à la loi, au sens formel de cette catégorie dans l'ordre juridique interne, la possibilité de prescrire les mesures qu'elles visent ; que la Polynésie française tient de ses statuts successifs, et en particulier des lois du 12 juillet 1977 et du 6 septembre 1984 et de la loi organique du 12 avril 1996, compétence pour fixer les règles relatives à l'assiette, au taux et aux modalités de recouvrement des impositions ; que les dispositions du code des impôts de la Polynésie française relatives à l'impôt sur les sociétés sont issues d'une délibération de l'assemblée territoriale, publiée au Journal officiel du territoire ; que par suite, la cour administrative d'appel de Paris n'a pas commis d'erreur de droit en écartant le moyen tiré de la violation des stipulations précitées ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article 18 de la division III de la section V de la délibération n° 83-198 AT du 15 décembre 1983, aujourd'hui reprises à l'article 461-1 du code des impôts de la Polynésie française :  Est tenue au secret professionnel dans les termes de l'article 378 du code pénal , aujourd'hui repris à l'article 226-13 de ce code,  et passible des peines prévues audit article toute personne appelée, à l'occasion de l'exercice de ses fonctions ou attributions, à intervenir dans l'établissement, la perception ou le contentieux des impôts (...)  ; qu'aux termes de l'article 226-13 du code pénal :  La révélation d'une information à caractère secret par une personne qui en est dépositaire soit par état ou par profession, soit en raison d'une fonction ou d'une mission temporaire, est punie d'un an d'emprisonnement (...)  ; qu'aux termes de l'article 226-14 :  L'article 226-13 n'est pas applicable dans les cas où la loi impose ou autorise la révélation du secret. (...)  ; qu'en vertu de l'article 9 de la délibération du 15 décembre 1983, dont les dispositions sont aujourd'hui reprises et étendues par l'article 442-1 du code des impôts,  les agents du territoire, des communes et des établissements publics ne peuvent opposer le secret professionnel aux agents assermentés du service des contributions qui leur demandent communication des documents de service qu'ils détiennent  ; que la Polynésie française qui, ainsi qu'il a été dit, tient de ses statuts successifs compétence pour fixer les règles relatives à l'assiette, au taux et aux modalités de recouvrement des impositions, est compétente, de ce fait, pour organiser le contrôle fiscal et en particulier le droit de communication du service des contributions, sous réserve de n'édicter, dans l'exercice de cette compétence, aucune règle qui relèverait de la compétence exclusive de l'Etat, ni de méconnaître de telles règles ; qu'en prévoyant, dans l'exercice de sa compétence et pour les besoins du contrôle fiscal, une dérogation au secret professionnel en faveur des agents du service des contributions, l'assemblée territoriale n'a ni méconnu les dispositions de l'article 226-13 du code pénal, ni illégalement dérogé à ces dispositions ; que par suite, à supposer même qu'il ait été fait application, dans le litige qui lui était soumis, des dispositions relatives à l'accès des agents à des informations couvertes par le secret professionnel, la cour administrative d'appel de Paris n'a pas commis d'erreur de droit en écartant le moyen tiré de l'exception d'illégalité des dispositions de la délibération n° 83-198 AT du 15 décembre 1983 relatives au contrôle fiscal ; qu'elle n'a pas non plus commis d'erreur de droit en écartant le moyen tiré de ce que l'assemblée territoriale n'aurait pas compétence pour édicter les dispositions du code des impôts habilitant les agents assermentés du service des contributions à exercer le contrôle fiscal ;
Sur le bien-fondé des impositions :
S'agissant des amortissements :
Considérant qu'aux termes de l'article 118-4 du code des impôts de la Polynésie française :  Sur les biens amortissables usagés repris dans le bilan du premier exercice imposable, les entreprises sont autorisées à pratiquer un amortissement en fonction de la durée probable résiduelle d'utilisation de chaque bien. L'amortissement peut être pratiqué selon le régime d'amortissement correspondant à la nature du bien  ; qu'aux termes de l'article 118-7 :  L'amortissement annuel (...) est calculé en appliquant au prix de revient le taux correspondant à la durée probable d'utilisation de l'élément. La durée normale d'utilisation est elle-même déterminée d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation. Les taux habituels sont : (...) outillage 10 à 20 % ; (...)  ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que l'administration a substitué le taux de 20 % au taux de 33 % appliqué par la société, dans ses comptes des exercices clos en 1998, 1999 et 2000, pour l'amortissement des étais acquis en 1998 ; qu'après avoir souverainement estimé, sans dénaturation, que la SOCIETE FIUMARELLA ne justifiait pas avoir acquis ces matériels à l'état usagé, la cour administrative d'appel n'a pas commis d'erreur de droit en en déduisant qu'elle ne pouvait se prévaloir du bénéfice de l'article 118-4 ;
S'agissant des crédits d'impôts :
Considérant qu'aux termes de l'article 115-1-1 du code des impôts de la Polynésie française, applicable aux impositions en litige :  Les personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés bénéficient d'un crédit d'impôt pour tout financement égal ou supérieur à 10 millions de francs dans un projet de construction immobilière, à l'exclusion des projets à vocation hôtelière (...) Sont notamment considérés comme financements au sens du présent article : / - les souscriptions d'action et de parts en numéraire, ou par apports de terrains affectés au projet (...) effectuées lors de la constitution ou de l'augmentation du capital de la société s'engageant à réaliser le projet (...)  ; que l'administration a remis en cause les crédits d'impôt dont a bénéficié la SOCIETE FIUMARELLA à raison de souscriptions au capital de la SCI Hei Manu et au capital de la SCI Farnham Tahiti ;
Considérant, en premier lieu, que si ces dispositions ne fixent aucune condition quant à la date de l'apport des financements éligibles au crédit d'impôt, elles ont pour objet d'inciter les personnes morales à financer des projets de construction immobilière ; que la cour administrative d'appel n'a dès lors pas commis d'erreur de droit en jugeant que le crédit d'impôt institué par ces dispositions ne trouve pas à s'appliquer pour une construction déjà matériellement achevée ; qu'en estimant, au vu des pièces du dossier qui lui était soumis, que la construction devait être regardée comme matériellement achevée à la date de la souscription au capital de la SCI Hei Manu, compte tenu notamment de ce qu'une demande de certificat de conformité avait préalablement été soumise à l'administration, et alors même que le certificat n'avait été délivré que quelques jours après l'apport des financements, la cour administrative d'appel s'est livrée à une appréciation souveraine des faits de l'espèce, exempte d'erreur de droit et de dénaturation ;
Considérant, en second lieu, que si un acte de droit privé opposable aux tiers est en principe opposable dans les mêmes conditions à l'administration tant qu'il n'a pas été déclaré nul par le juge judiciaire, il appartient à l'administration, lorsque se révèle une fraude commise en vue d'obtenir l'application de dispositions de droit public, d'y faire échec même dans le cas où cette fraude revêt la forme d'un acte de droit privé ; que ce principe peut conduire l'administration à ne pas tenir compte d'actes de droit privé opposables aux tiers ; que ce principe s'applique également en matière fiscale, dès lors que le litige n'entre pas dans le champ d'application des dispositions particulières de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, qui, lorsqu'elles sont applicables, font obligation à l'administration fiscale de suivre la procédure qu'elles prévoient ; qu'ainsi, en Polynésie française où ces dispositions ne sont pas applicables, l'administration peut toujours écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors qu'elle établit que ces actes ont un caractère fictif, et peut également se fonder sur ce principe pour écarter les actes qui, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, n'ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles ;
Considérant qu'il ressort des énonciations de l'arrêt attaqué que, pour financer l'augmentation de capital de la SCI Farnham Tahiti, à laquelle la SOCIETE FIUMARELLA a souscrit, le 23 décembre 1997, à hauteur de 80 MF CFP, et au titre de laquelle elle a bénéficié du crédit d'impôt de 32 MF CFP remis en cause par l'administration, la SOCIETE FIUMARELLA a obtenu, le même jour, un prêt de 80 MF CFP de la SCI Farnham Tahiti et que la société requérante a versé à la SCI Farnham Tahiti, le 15 janvier 1998, une somme de 16 MF CFP, correspondant à la moitié du montant du crédit d'impôt dont elle avait bénéficié ; qu'après avoir relevé, d'une part, que le montage litigieux avait été réalisé à seule fin d'obtenir le bénéfice du crédit d'impôt prévu à l'article 115-1-1 et, d'autre part, que ce montage allait à l'encontre des objectifs poursuivis par les auteurs des dispositions de l'article 115-1-1, en ce qu'il conduisait à ce que les personnes bénéficiant du crédit d'impôt se trouvent être les bénéficiaires de l'apport de financement, la cour administrative d'appel en a exactement déduit qu'il était constitutif d'une fraude à la loi pouvant être sanctionnée en vertu du principe ci-dessus rappelé ; qu'en accueillant, par suite, la demande de substitution de base légale présentée par la Polynésie française, la cour administrative d'appel n'a pas privé la SOCIETE FIUMARELLA des garanties de procédure prévues par les dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, lesquelles, ainsi qu'il a été dit, ne sont pas applicables en Polynésie française ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SOCIETE FIUMARELLA n'est pas fondée à demander l'annulation de l'arrêt attaqué ; que ses conclusions présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent, par suite, qu'être rejetées ; qu'en revanche, il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à sa charge le versement de la somme de 3 000 euros à la Polynésie française en application des mêmes dispositions ;
D E C I D E  :
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Article 1er : Le pourvoi de la SOCIETE FIUMARELLA est rejeté.
Article 2 : La SOCIETE FIUMARELLA versera à la Polynésie française une somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 3 : La présente décision sera notifiée à la SOCIETE FIUMARELLA et à la Polynésie française.
Copie en sera adressée pour information au ministre de l'intérieur, de l'outre-mer, des collectivités territoriales et de l'immigration et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, porte-parole du Gouvernement.