Conseil d'État · 9ème et 10ème sous-sections réunies — 10 juillet 2012

Vu le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 20 janvier et 17 avril 2009 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour M. A... B..., demeurant... ; M.  B...demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler l'arrêt n° 06BX01754 du 20 novembre 2008 par lequel la cour administrative d'appel de Bordeaux a rejeté sa requête tendant à l'annulation du jugement n°  0200231 du 16 mai 2006 du tribunal administratif de Toulouse rejetant sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1996 et 1997 ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à sa requête d'appel ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 6 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Philippe Josse, Conseiller d'Etat,
- les observations de la SCP Monod, Colin, avocat de M. B...,
- les conclusions de Mme Claire Legras, rapporteur public ;
La parole ayant été à nouveau donnée à la SCP Monod, Colin, avocat de M.  B...;
1. Considérant qu'aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. / Nonobstant toutes dispositions contraires, lorsque ces sommes sont remboursées postérieurement au 1er janvier 1960, à la personne morale qui les avait versées, la fraction des impositions auxquelles leur attribution avait donné lieu est restituée aux bénéficiaires ou à leurs ayants cause dans des conditions et suivant des modalités fixées par décret (...) " ; que l'article 49 quinquies de l'annexe III au code général des impôts prévoit que cette restitution intervient sur réclamation formée auprès du directeur des services fiscaux au plus tard le 31 décembre de l'année suivant celle au cours de laquelle le remboursement a été opéré et qu'elle est subordonnée, notamment, à la production d'une attestation du comptable public justifiant du paiement de l'impôt ;
2. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. B..., associé de la société à responsabilité limitée Toulouse Immobilier, a fait en 1999 l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle d'ensemble portant sur les années d'imposition 1996 et 1997 ; que l'administration fiscale a regardé l'accroissement du solde débiteur global de l'ensemble constitué, dans les écritures de la SARL, par le compte courant de ce dernier et les comptes de diverses sociétés civiles dont il était associé ainsi que d'une indivision dont il était membre, tel que constaté à la fin de l'année 1996 puis à la fin de l'année 1997, comme une avance consentie, directement ou indirectement, à M.  B...au sens du a de l'article 111 du code général des impôts et l'a réintégré dans le revenu imposable de celui-ci ; que l'intéressé a demandé au tribunal administratif de Toulouse la décharge du supplément d'imposition ainsi mis à sa charge ; que le tribunal a rejeté cette demande ; que M.  B...se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 20 novembre 2008 par lequel la cour administrative d'appel de Bordeaux a rejeté sa requête tendant à l'annulation de ce jugement ;
3. Considérant, en premier lieu, qu'il ressort des pièces du dossier que M. B..., notamment dans son mémoire en réplique enregistré au greffe de la cour administrative d'appel le 29 mai 2008, invoquait explicitement, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, pour faire échec au redressement, le bénéfice de l'interprétation de la loi fiscale donnée par l'administration, au point 3 de la documentation administrative 4 J-1211 à jour du 1er novembre 1995, au sujet de la nature des revenus tirés des sociétés de personnes par les associés de ces sociétés ; que la cour a omis de répondre à ce moyen, qui, indépendamment de la question de savoir si les conditions d'opposabilité de la doctrine invoquée étaient réunies en l'espèce, n'était pas inopérant ; qu'elle a, dès lors, entaché son arrêt d'une insuffisance de motivation sur ce point ;
4. Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte des dispositions du a de l'article 111 du code général des impôts que l'accroissement du solde débiteur du compte courant d'une indivision dans une société soumise à l'impôt sur les sociétés doit être regardé comme correspondant à des sommes mises à la disposition des membres de cette indivision, à hauteur de leur part respective dans celle-ci, au sens de cet article ; que M.  B...n'est par suite pas fondé à soutenir que la cour aurait entaché son arrêt d'erreur de droit en jugeant que ces sommes devaient, sauf preuve contraire apportée par le contribuable, être regardées comme ayant été appréhendées par lui ;
5. Considérant, en troisième lieu, que la cour n'a par ailleurs pas méconnu les dispositions précitées en jugeant que le droit à restitution ouvert par le dernier alinéa du a de l'article 111 du code général des impôts était subordonné au paiement effectif des impositions procédant de la taxation de sommes regardées comme distribuées ;
6. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M.  B...est seulement fondé à demander l'annulation de l'arrêt qu'il attaque en tant que celui-ci statue sur les redressements procédant de la réintégration dans son revenu imposable des sommes regardées comme ayant indirectement été mises à sa disposition par la SARL, par l'intermédiaire des sociétés civiles immobilières dont il était l'associé ;
7. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de régler dans cette mesure l'affaire au fond en application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative ;
8. Considérant, en premier lieu, que M.  B...soutient que la présomption posée par le a de l'article 111 du code général des impôts, selon laquelle les sommes mises par une société soumise à l'impôt sur les sociétés à la disposition de son associé à titre d'avances constituent sauf preuve contraire des revenus distribués à cet associé, ne trouve pas à s'appliquer lorsque les sommes en cause ont été mises non pas directement à la disposition de l'intéressé, mais à celle d'une société de personnes dont il est associé et que, par suite, il incombait à l'administration d'apporter la preuve qu'il avait réellement bénéficié des sommes en litige ; qu'il résulte en effet des dispositions précitées que l'administration ne peut en principe regarder l'existence d'un solde débiteur du compte courant ouvert dans les écritures d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés au nom d'une société civile immobilière dont le contribuable est l'associé tout en étant, parallèlement, associé de la première, comme de nature à établir que le montant de ce solde a constitué pour l'intéressé un revenu distribué au sens du a de l'article 111 du code général des impôts qu'à la condition d'établir que la société civile immobilière en cause n'a fait que s'interposer entre la société soumise à l'impôt sur les sociétés et le contribuable, bénéficiaire réel de la distribution ; que ce principe ne peut, toutefois, recevoir application que dans le respect des dispositions législatives et réglementaires qui gouvernent la charge de la preuve ; qu'il résulte en l'espèce de l'instruction et n'est pas contesté, que M.  B...s'est abstenu, à la suite de la réception du courrier lui notifiant les redressements en litige, de contester ces derniers ; qu'en application des dispositions de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, il lui appartient par conséquent de démontrer le caractère exagéré des impositions qu'il conteste ; qu'il n'établit ni qu'il n'aurait pas été le bénéficiaire réel des sommes mises par la SARL Toulouse Immobilier à la disposition des diverses sociétés civiles immobilières dont il était l'associé, ni qu'il aurait remboursé ces avances avant la clôture de l'exercice au cours duquel la SARL les avait consenties ;
9. Considérant, en deuxième lieu, que les redressements en litige procèdent de la réintégration dans le revenu imposable de M. B..., dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, de sommes que l'administration a, sur le fondement du a de l'article 111 du code général des impôts, regardées comme lui ayant été distribuées par la SARL Toulouse Immobilier, assujettie à l'impôt sur les sociétés, et non de la taxation entre ses mains, en application du régime fiscal des sociétés de personnes, d'une fraction des bénéfices réalisés par les sociétés civiles immobilières dont il était l'associé ; que M.  B...n'est en conséquence pas fondé à se prévaloir, pour faire échec aux redressements, de l'interprétation donnée par le point 3 de la documentation administrative 4 J-1211, à jour du 1er novembre 1995, selon laquelle seules les distributions opérées par des personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés sont imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;
10. Considérant, en troisième lieu, que si M.  B...soutient qu'il a intégralement remboursé, en 1998 et 1999, à la SARL Toulouse Immobilier les sommes regardées par l'administration comme distribuées à son profit et qu'il est par suite en droit d'obtenir, en application du second alinéa du a de l'article 111 du code général des impôts, le remboursement des impositions mises à sa charge de ce chef, cette circonstance, à la supposer établie, est par elle-même sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige ; qu'il lui appartiendra, s'il s'y croit fondé, postérieurement au paiement effectif de ces impositions, d'en demander la restitution dans les formes et selon la procédure prévues aux articles 49 bis à 49 sexies de l'annexe III au code général des impôts ;
11. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M.  B...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande en décharge ;
12. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise, à ce titre, à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante ;
D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt du 20 novembre 2008 de la cour administrative d'appel de Bordeaux est annulé en tant qu'il statue sur les redressements procédant de l'imposition de sommes regardées comme distribuées à M.  B...par l'intermédiaire des sociétés civiles immobilières dont il était associé.
Article 2 : La requête d'appel de M. B..., dans la limite de la cassation prononcée ci-dessus, est rejetée.
Article 3 : Le surplus des conclusions du pourvoi de M.  B...est rejeté.
Article 4 : La présente décision sera notifiée à M. A... B...et au ministre de l'économie et des finances.