Conseil d'État · 9ème et 10ème sous-sections réunies — 20 mars 2013

Vu le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 26 mars et 21 juin 2012 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour M. A... B..., demeurant..., ; M. B... demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler l'article 2 de l'arrêt n° 10LY02222 du 26 janvier 2012 par lequel la cour administrative d'appel de Lyon, après avoir annulé l'ordonnance n° 0704697 du 12 novembre 2008 par laquelle le président de la 4ème chambre du tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande de restitution des droits de taxe sur la valeur ajoutée qu'il a acquittés au titre de la période allant du 1er janvier 1999 au 31 décembre 2003, a rejeté sa demande présentée devant le tribunal et le surplus des conclusions de sa requête d'appel ;
2°) réglant l'affaire au fond, de prononcer la restitution demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et son premier protocole additionnel ;
Vu la sixième directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Olivier Gariazzo, Maître des Requêtes en service extraordinaire,
- les observations de la SCP Didier, Pinet, avocat de M. B...,
- les conclusions de M. Frédéric Aladjidi, rapporteur public ;
La parole ayant été à nouveau donnée à la SCP Didier, Pinet, avocat de M. B... ;
1. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. B..., qui exerce l'activité d'ostéopathe, a demandé, le 23 août 2007, la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée qu'il a spontanément acquittée au titre de la période allant du 1er janvier 1999 au 31 décembre 2003, en estimant pouvoir bénéficier des dispositions de l'article 261 du code général des impôts relatives à l'exonération de cette taxe ; qu'il a relevé appel de l'ordonnance du 12 novembre 2008 par laquelle le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande de restitution ; que, par une ordonnance du 24 mars 2009, la cour administrative d'appel de Lyon a rejeté sa requête ; que, par décision n° 328488 du 23 juillet 2010, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a annulé cette ordonnance d'appel, au motif que la cour n'avait pas relevé d'office que la première ordonnance avait été irrégulièrement rendue sur le fondement de l'article R. 222-1 du code de justice administrative ; que M. B... se pourvoit en cassation contre l'article 2 de l'arrêt du 24 janvier 2012 par lequel la cour, statuant sur renvoi du Conseil d'Etat, a, après avoir annulé la première ordonnance, d'une part, rejeté comme tardive sa demande présentée devant le tribunal administratif de Grenoble, d'autre part, rejeté le surplus des conclusions de sa requête ;
2. Considérant qu'aux termes de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales : " Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : / a) De la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d'un avis de mise en recouvrement ; / b) Du versement de l'impôt contesté lorsque cet impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou à la notification d'un avis de mise en recouvrement ; / c) De la réalisation de l'événement qui motive la réclamation. (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 190 du même livre, dans sa rédaction applicable aux périodes d'imposition en litige : " Sont instruites et jugées selon les règles du présent chapitre toutes actions tendant à la décharge ou à la réduction d'une imposition ou à l'exercice de droits à déduction, fondées sur la non-conformité de la règle de droit dont il a été fait application à une règle de droit supérieure. / Lorsque cette non-conformité a été révélée par une décision juridictionnelle ou un avis rendu au contentieux, l'action en restitution des sommes versées ou en paiement des droits à déduction non exercés ou l'action en réparation du préjudice subi ne peut porter que sur la période postérieure au 1er janvier de la troisième année précédant celle où la décision ou l'avis révélant la non-conformité est intervenu. / Pour l'application du quatrième alinéa, sont considérés comme des décisions juridictionnelles ou des avis rendus au contentieux les décisions du Conseil d'Etat ainsi que les avis rendus en application de l'article L. 113-1 du code de justice administrative (...) et les arrêts de la Cour de justice des Communautés européennes se prononçant sur un recours en annulation, sur une action en manquement ou sur une question préjudicielle " ;
3. Considérant que M. B... soutenait devant la cour administrative d'appel, sur le fondement de ces dispositions du livre des procédures fiscales, que la décision rendue le 16 avril 2010 par le Conseil d'État statuant au contentieux sous le n° 318941, dans une affaire présentant à juger les mêmes questions que celles qu'il soulevait dans sa requête, constituait un événement de nature à empêcher que soit regardée comme tardive sa demande de restitution de droits de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'en ne répondant pas à ce moyen, qui n'était pas inopérant, la cour a insuffisamment motivé son arrêt ; que dès lors et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi, M. B... est fondé à demander l'annulation de l'article 2 de l'arrêt attaqué ;
4. Considérant qu'aux termes du second alinéa de l'article L. 821-2 du code de justice administrative : " Lorsque l'affaire fait l'objet d'un second pourvoi en cassation, le Conseil d'Etat statue définitivement sur cette affaire " ; qu'il y a lieu, par suite, de régler l'affaire au fond, dans la mesure de l'annulation prononcée au point 3 ;
5. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article R. 421-5 du code de justice administrative : " Les délais de recours contre une décision administrative ne sont opposables qu'à la condition d'avoir été mentionnés, ainsi que les voies de recours, dans la notification de la décision " ; qu'un formulaire de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée n'est pas une décision au sens de cet article ; que, par suite, M. B... n'est pas fondé à soutenir qu'en l'absence de la mention des voies et délais de recours sur un tel formulaire, aucun délai de forclusion ne serait opposable à une demande tendant à la restitution de droits de taxe sur la valeur ajoutée spontanément acquittés par le contribuable ;
6. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. / Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions et des amendes " ;
7. Considérant qu'à défaut de créance certaine, l'espérance légitime d'obtenir la restitution d'une somme d'argent doit être regardée comme un bien, au sens des stipulations précitées du premier alinéa de cet article ; que, toutefois, l'instauration d'un délai de réclamation d'au moins deux ans à compter de la date de la mise en recouvrement ou, à défaut, du versement de l'imposition est suffisante pour permettre aux contribuables de faire valoir utilement leurs droits ; qu'il suit de là que, contrairement à ce que soutient M. B..., les dispositions précitées de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales ne méconnaissent pas les exigences qui s'attachent à la protection d'un droit patrimonial telles qu'elles découlent des stipulations précitées du premier protocole additionnel ;
8. Considérant, en troisième lieu, que M. B... soutient entrer dans les prévisions du c) de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, à raison de l'arrêt rendu le 27 avril 2006 par la Cour de justice des Communautés européennes dans les affaires C-443/04 et C-444/04 ; que, toutefois, seules les décisions de la Cour de justice de l'Union européenne retenant une interprétation du droit de l'Union qui révèle directement une incompatibilité avec ce droit d'une règle applicable en France sont de nature à constituer le point de départ du délai dans lequel sont recevables les réclamations motivées par la réalisation d'un tel événement, au sens et pour l'application du c) de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, et de la période sur laquelle l'action en restitution peut s'exercer en application de l'article L. 190 du même livre ; qu'en principe, tel n'est pas le cas d'arrêts de la Cour de justice concernant la législation d'un autre État membre, sous réserve, notamment, de l'hypothèse dans laquelle une telle décision révèlerait, par l'interprétation qu'elle donne d'une directive, la transposition incorrecte de cette dernière en droit français ;
9. Considérant qu'en l'espèce, contrairement à ce que soutient M. B..., ni l'arrêt rendu le 27 avril 2006 par la Cour de justice des Communautés européennes dans les affaires C-443/04 et C-444/04, ni aucune autre décision de la Cour de justice de l'Union européenne n'ont, à ce jour, révélé, au sens des dispositions de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales et pour l'application de l'article R. 196-1 du même livre, la non-conformité des dispositions du 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts, dans leur rédaction applicable à la période d'imposition en litige, à l'article 13, A, paragraphe 1 de la sixième directive du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'il ressort, d'ailleurs, de la décision rendue le 16 avril 2010 par le Conseil d'Etat statuant au contentieux sous le n° 318941 que les dispositions du 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts ne méconnaissent pas l'objectif poursuivi par l'article 13, A, paragraphe 1, sous c) de la sixième directive mais doivent seulement être interprétées, compte tenu de l'arrêt du 27 avril 2006 de la Cour de justice des Communautés européennes mentionné ci-dessus, comme n'excluant pas de l'exonération qu'elles prévoient les personnes exerçant une profession ou une activité paramédicale et disposant de qualifications professionnelles aptes à assurer que les prestations de soins qu'elles fournissent ont un niveau de qualité équivalent à celles fournies par les personnes bénéficiant, en vertu de la réglementation nationale, de l'exonération ; qu'ainsi, l'arrêt du 27 avril 2006 de la Cour de justice des Communautés européennes ne peut pas être regardé comme ayant révélé la non-conformité à une règle de droit supérieure des dispositions nationales dont il a été fait application à M. B..., au sens des dispositions de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales ni, par conséquent, comme un événement ayant motivé sa réclamation, au sens du c) de l'article R. 196-1 du même livre ;
10. Considérant, en quatrième et dernier lieu, que M. B... soutient qu'il entre également dans les prévisions du c) de l'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, à raison de la décision rendue le 16 avril 2010 par le Conseil d'Etat statuant au contentieux sous le n° 318941, et qu'ainsi ne peut être jugée irrecevable à raison de sa tardiveté sa réclamation tendant à la restitution de droits de taxe sur la valeur ajoutée acquittés au titre de la période allant du 1er janvier 1999 au 31 décembre 2003, présentée à l'administration le 23 août 2007 ; que toutefois, il est constant que la décision juridictionnelle invoquée a été rendue postérieurement à la réclamation ; que, dès lors, elle n'a pu, en tout état de cause, constituer un événement l'ayant motivée ;
11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas recevable à demander la restitution des droits de taxe sur la valeur ajoutée acquittés au titre de la période allant du 1er janvier 1999 au 31 décembre 2003 ;
12. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à ce titre à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante ;
D E C I D E :
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Article 1er : L'article 2 de l'arrêt du 26 janvier 2012 de la cour administrative d'appel de Lyon est annulé.
Article 2 : La demande présentée par M. B... devant le tribunal administratif de Grenoble ainsi que ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetés.
Article 3 : La présente décision sera notifiée à M. A... B...et au ministre de l'économie et des finances.