Conseil d'État · 8ème / 3ème SSR — 4 mars 2015

Vu la procédure suivante :
M. et Mme A...B...ont demandé au tribunal administratif de Paris de les décharger de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 1996 et des pénalités dont elle a été assortie. Par un jugement n° 0500949 du 4 février 2010, le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande.
Par un arrêt n° 10PA02374 du 26 avril 2012, la cour administrative d'appel de Paris a rejeté l'appel formé par M. et Mme B...contre ce jugement du tribunal administratif de Paris.
Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un nouveau mémoire, enregistrés les 26 juin 2012, 26 septembre 2012 et 4 décembre 2014 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, M. et Mme B...demandent au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler cet arrêt du 26 avril 2012 de la cour administrative d'appel de Paris ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à leur appel ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Jean-Marc Vié, maître des requêtes,
- les conclusions de Mme Nathalie Escaut, rapporteur public.
La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Waquet, Farge, Hazan, avocat de M. et MmeB....
1. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la SCI des Nations, dont M. et Mme B...étaient associés à hauteur de 50 % chacun, a conclu en 1990 un contrat de crédit-bail avec la société Crédimurs pour l'acquisition et le financement d'un terrain situé à Tremblay-en-France, sur lequel ont été édifiés des bâtiments à usage de stockage et de bureaux, que la société civile a donnés en sous-location ; que, par acte du 17 juillet 1996, la SCI des Nations a racheté l'immeuble à la société Crédimurs ; qu'à la suite d'une vérification de comptabilité de la société civile, l'administration a estimé que ce rachat avait été précédé d'une levée d'option du contrat de crédit-bail ayant entraîné un changement de nature de l'activité exercée, la société mettant désormais l'immeuble en location au lieu de le donner en sous-location ; que l'administration a, en conséquence, réintégré dans le résultat de la société civile la plus-value résultant de ce changement d'activité ainsi que des amortissements non justifiés et des charges de loyers non déductibles ; qu'elle a tiré les conséquences du redressement de la société à l'égard de M. et Mme B...à l'issue d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle ; que ces derniers se pourvoient en cassation contre l'arrêt de la cour administrative d'appel de Paris du 26 avril 2012 qui a confirmé le jugement du tribunal administratif de Paris du 4 février 2010 rejetant leur demande en décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 1996 ;
2. Considérant, en premier lieu, que les membres d'une des sociétés de personnes énumérées à l'article 8 du code général des impôts sont personnellement assujettis à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices sociaux correspondants à leurs droits dans la société ; que selon l'article 60 de ce code, les sociétés mentionnées à l'article 8 sont tenues aux obligations incombant normalement aux exploitants individuels ; qu'en vertu de l'article L. 53 du livre des procédures fiscales, la procédure de vérification des déclarations déposées par ces sociétés est suivie avec celles-ci ; que les articles L. 55 et suivants du même livre prévoient les conditions dans lesquelles, d'une part, les déclarations fiscales ne peuvent être corrigées qu'après envoi d'une notification de redressement motivée, d'autre part, le contribuable peut demander, lorsque le désaccord persiste sur le redressement notifié, que le litige soit soumis à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ;
3. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que c'est avec la société de personnes que l'administration fiscale doit engager la procédure de vérification des résultats sociaux régulièrement déclarés par cette société, au regard de la comptabilité qu'elle doit tenir en vertu de l'article 60 du code général des impôts ; que, lorsque l'un des membres d'une société de personnes entend contester les bases indiquées dans la déclaration de la société ou le rehaussement des résultats de cette dernière, il peut seulement présenter une réclamation à l'administration sans pouvoir prétendre au bénéfice des garanties attachées à la procédure de redressement contradictoire, qui n'est suivie qu'avec la société de personnes ; qu'ainsi, la cour administrative d'appel n'a pas commis d'erreur de droit en jugeant que l'administration n'était pas tenue de faire droit à la demande de saisine de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires présentée par les requérants en leur qualité d'associés de la société civile redressée ;
4. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 239 sexies du code général des impôts : " I. Lorsque le prix d'acquisition, par le locataire, de l'immeuble pris en location par un contrat de crédit-bail conclu avec une société immobilière pour le commerce et l'industrie est inférieur à la différence existant entre la valeur de l'immeuble lors de la signature du contrat et le montant total des amortissements que le locataire aurait pu pratiquer s'il avait été propriétaire du bien depuis cette date, le locataire acquéreur est tenu de réintégrer, dans les résultats de son entreprise afférents à l'exercice en cours au moment de la cession, la fraction des loyers versés pendant la période au cours de laquelle l'intéressé a été titulaire du contrat et correspondant à ladite différence diminuée du prix de cession de l'immeuble (...) " ; que selon l'article 239 sexies B du même code : " Les dispositions du premier alinéa du I et celles du paragraphe II de l'article 239 sexies sont applicables aux locataires qui acquièrent des immeubles qui leur sont donnés en crédit-bail par des sociétés ou organismes autres que des sociétés immobilières pour le commerce et l'industrie " ;
5. Considérant que la cour a relevé qu'il résultait des termes mêmes de l'acte notarié du 17 juillet 1996 que le rachat de l'immeuble à la société Crédimurs pour la somme de 5 000 000 F procédait de la levée de l'option ouverte par le contrat de crédit-bail ; qu'elle a ajouté que cet acte n'avait pas été ultérieurement modifié et que la clause résolutoire prévue à l'article 11 du contrat de crédit-bail n'avait pas été mise en oeuvre ; qu'elle a en outre vérifié, sans les dénaturer, les éléments desquels se déduisaient que le prix d'acquisition du terrain, par le locataire, était inférieur à la différence entre sa valeur lors de la signature du contrat et le montant total des amortissements que le locataire aurait pu pratiquer s'il avait été propriétaire du bien depuis cette date, en jugeant, de manière suffisamment motivée, que la contestation des données chiffrées correspondantes n'était pas sérieuse ; que, dans ces conditions, la cour a pu, sans erreur de droit, déduire de ces circonstances, qu'elle a souverainement appréciées, que l'administration était fondée à faire application des articles 239 sexies et 239 sexies B du code général des impôts pour réintégrer la fraction des loyers versés par le locataire acquéreur pendant la période au cours de laquelle il était titulaire du contrat et correspondant à cette différence diminuée du prix de cession de l'immeuble ;
6. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. Sous réserve des dispositions de l'article 151 sexies, il tient compte des gains ou des pertes provenant soit de la réalisation des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession, soit des cessions de charges ou d'offices, ainsi que de toutes indemnités reçues en contrepartie de la cessation de l'exercice de la profession ou du transfert d'une clientèle (...) " ;
7. Considérant que, si la levée de l'option d'achat d'un contrat de crédit bail ne peut, par elle-même, faire naître de plus-value, l'administration demeure fondée à tirer les éventuelles conséquences fiscales qui s'attachent au transfert de propriété que cette levée d'option emporte ; qu'en l'espèce, et comme l'a relevé la cour, la SCI des Nations, personne morale soumise au régime des sociétés de personnes, donnait en sous-location l'immeuble qu'elle prenait en crédit-bail et tirait de cette activité des revenus imposés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; que l'entrée de cet immeuble dans le patrimoine de la société consécutive à la levée d'option de crédit bail s'est traduite par un changement de nature de l'activité exercée, la société cessant son activité de sous-location au profit d'une activité de location directe, taxable dans la catégorie des revenus fonciers ; que, dès lors, et quand bien même aucun acte ne matérialiserait le transfert de l'immeuble au patrimoine de la société, la cessation de son activité initiale et le changement de son régime fiscal ont eu pour effet de rendre immédiatement imposable la plus-value susceptible d'avoir été acquise à cette date ; que, par suite, la cour n'a commis aucune erreur de droit en jugeant que l'administration était fondée à imposer la SCI des Nations à raison de la plus-value dégagée dans les circonstances qui viennent d'être rappelées ;
8. Considérant, en quatrième lieu, que la cour a relevé que l'administration, pour déterminer le montant de la plus-value à court terme réalisée par la société, s'était référée au prix de revient de l'ensemble immobilier et avait évalué sa valeur vénale à la date de levée d'option à partir, d'une part, de plusieurs transactions intervenues en 1995 et 1996 concernant, pour l'une, un bâtiment, et, pour quatre autres, des terrains, et, d'autre part, des loyers de l'immeuble tels qu'ils ressortaient d'une étude réalisée par le cabinet Expancim à la demande de la société Crédimurs, permettant de dégager une valeur de l'immeuble par capitalisation ; que la cour n'a ni dénaturé les pièces du dossier ni commis d'erreur de droit en jugeant qu'en l'absence de mutation portant sur des biens exactement similaires, l'administration était fondée à prendre en considération l'ensemble de ces données, alors que les requérants se bornaient à solliciter, sans justification, l'application d'un coefficient de réfaction de 25 % sur l'évaluation effectuée par le cabinet Expancim ;
9. Considérant, enfin, que, les impositions mises à la charge de M. et Mme B...ont été assorties d'une pénalité de 40 % pour mauvaise foi sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts ; que c'est sans erreur de droit que la cour s'est abstenue de prendre en compte la circonstance, laquelle constitue une condition d'application des seules pénalités pour manoeuvres frauduleuses de 80 %, qu'ils n'auraient pas créé des apparences de nature à égarer l'administration ; que la cour n'a pas davantage commis d'erreur de droit en regardant comme suffisants, pour caractériser l'intention délibérée d'éluder l'impôt, l'absence de tenue d'une comptabilité, l'absence de déclaration de la plus-value en litige et la déduction de charges non acquittées ;
10. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme B...ne sont pas fondés à demander l'annulation de l'arrêt qu'ils attaquent ; que doivent être rejetées en conséquence leurs conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
D E C I D E :
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Article  1er : Le pourvoi de M. et Mme B...est rejeté.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. et Mme A...B...et au ministre des finances et des comptes publics.