Conseil d'État · 10ème - 9ème chambres réunies — 15 décembre 2017

Vu la procédure suivante :
La société SCORE a demandé au tribunal administratif de Montreuil la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elle a dû acquitter au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013, à raison des dépenses liées aux repas servis gratuitement à son personnel durant cette période.
Par un jugement n° 1403206 du 8 octobre 2015, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande.
Par un arrêt n° 15VE03731 du 15 septembre 2016, la cour administrative d'appel de Versailles a rejeté l'appel formé par la société SCORE contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un mémoire en réplique, enregistrés les 10 novembre et 5 décembre 2016 et le 27 novembre 2017 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la société SCORE demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler cet arrêt en tant qu'il  se prononce sur sa demande de restitution de taxe sur la valeur ajoutée pour un montant de 185 886 euros et qu'il fait droit à la demande de compensation présentée devant elle par le ministre sur le fondement de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit, dans cette mesure, à son appel ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu  les autres pièces du dossier ;
Vu :
- la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 ;
- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code du travail ;
- l'arrêt de la Cour de justice des Communautés européennes du 11 décembre 2008 Danfoss A/S et AstraZeneca A/S contre Skatteministeriet (C-371/07) ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Stéphane Hoynck, maître des requêtes,
- les conclusions de Mme Aurélie Bretonneau, rapporteur public ;
La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Briard, avocat de la société Score  ;
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société SCORE exerce une activité de restauration collective. Elle a présenté une réclamation, rejetée par l'administration fiscale, en vue d'obtenir la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les achats de denrées alimentaires et de boissons destinées aux repas fournis gratuitement à son personnel affecté aux restaurants d'entreprise, au cours des années 2011 à 2013, qu'elle avait réintégrée dans sa base d'imposition à la TVA conformément à la doctrine administrative alors applicable. Elle se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 15 septembre 2016 par lequel la cour administrative d'appel de Versailles a rejeté l'appel qu'elle a formé contre le jugement du tribunal administratif de Montreuil du 8 octobre 2015 rejetant sa demande, en tant que cet arrêt se prononce, d'une part, sur la demande de restitution de taxe sur la valeur ajoutée pour un montant de 185 886 euros et, d'autre part, sur la demande de compensation présentée devant elle par le ministre sur le fondement de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales.
2. En premier lieu, aux termes de l'article 26 de la directive 2006/112/CE du Conseil relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée du 28 novembre 2006, qui reprend en substance l'article 6, paragraphe 2, de la sixième directive 77/388/CEE, du 17 mai 1977 : " 1. Sont assimilées à des prestations de services effectuées à titre onéreux les opérations suivantes : / a) l'utilisation d'un bien affecté à l'entreprise pour les besoins privés de l'assujetti ou pour ceux de son personnel ou, plus généralement, à des fins étrangères à son entreprise, lorsque ce bien a ouvert droit à une déduction complète ou partielle de la taxe sur la valeur ajoutée; / b) la prestation de services à titre gratuit effectuée par l'assujetti pour ses besoins privés ou pour ceux de son personnel ou, plus généralement, à des fins étrangères à son entreprise. / 2. Les États membres ont la faculté de déroger aux dispositions de ce paragraphe à condition que cette dérogation ne conduise pas à des distorsions de concurrence (...)  ". Aux termes de l'article 168 de cette directive, relatif à la naissance et à l'étendue du droit à déduction : " Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de ses opérations taxées, l'assujetti a le droit, dans l'Etat membre dans lequel il effectue ces opérations, de déduire du montant de la taxe dont il est redevable les montants suivants: / a) la TVA due ou acquittée dans cet Etat membre pour les biens qui lui sont ou lui seront livrés et pour les services qui lui sont ou lui seront rendus par un autre assujetti (...) ".
3. Le 2. du II de l'article 257 du code général des impôts dans sa rédaction applicable en l'espèce assure la mise en oeuvre en droit national des dispositions précitées de l'article 26 de la directive 2006/112/CE. Il dispose que : " Sont assimilées à des prestations de services effectuées à titre onéreux : / 1° L'utilisation d'un bien affecté à l'entreprise pour les besoins privés de l'assujetti ou pour ceux de son personnel ou, plus généralement, à des fins étrangères à son entreprise, lorsque ce bien a ouvert droit à une déduction complète ou partielle de la taxe sur la valeur ajoutée ; / 2° Les prestations de services à titre gratuit effectuées par l'assujetti pour ses besoins privés ou pour ceux de son personnel ou, plus généralement, à des fins étrangères à son entreprise ". Aux termes de l'article 271 du même code : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération ".
4. Dans son arrêt du 11 décembre 2008 Danfoss A/S et AstraZeneca A/S contre Skatteministeriet (C-371/07), la Cour de justice des Communautés européennes a dit pour droit que : " L'article 6, paragraphe 2, de la sixième directive 77/388 doit être interprété en ce sens que cette disposition, d'une part, ne vise pas la fourniture à titre gratuit de repas dans les cantines d'entreprises à des relations d'affaires à l'occasion de réunions qui se tiennent dans les locaux de ces entreprises, dès lors qu'il ressort de données objectives - ce qu'il appartient à la juridiction de renvoi de vérifier - que ces repas sont fournis à des fins strictement professionnelles. D'autre part, ladite disposition vise en principe la fourniture à titre gratuit de repas par une entreprise à son personnel dans ses locaux, à moins que - ce qu'il appartient également à la juridiction de renvoi d'apprécier - les exigences de l'entreprise, telles que celle de garantir la continuité et le bon déroulement des réunions de travail, ne nécessitent que la fourniture de repas soit assurée par l'employeur ".
5. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que les exigences et les caractéristiques organisationnelles propres à l'activité de restauration de la société requérante impliquaient, pour le bon fonctionnement et la continuité de son activité, que ses salariés prennent leurs repas sur leur lieu de travail, en raison de l'impossibilité pour ces derniers, dans le délai qui leur est donné pour déjeuner, de prendre un repas à l'extérieur du site où sont servis les clients, du fait des contraintes liées au port de leur uniforme de service et aux mesures d'hygiène requises par l'entreprise.
6. Il suit de là qu'en estimant que la fourniture régulière et gratuite de repas aux salariés de la société requérante devait être regardée comme effectuée dans l'intérêt des salariés et non de l'entreprise et devait, par suite, être  assimilée à une prestation de services à titre onéreux, la cour administrative d'appel de Marseille a inexactement qualifié les faits qui lui étaient soumis. La société requérante est fondée, pour ce motif, à demander l'annulation de l'arrêt qu'elle attaque, en tant qu'il se prononce sur la demande de restitution de taxe sur la valeur ajoutée pour un montant de 185 886 euros et qu'il fait droit à la demande de compensation présentée devant elle par le ministre sur le fondement de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi.
7. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de régler l'affaire au fond, dans cette mesure, en application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative.
8. En premier lieu, la taxe sur la valeur ajoutée en litige, qui procède de la réintégration par l'entreprise de la taxe ayant grevé les dépenses liées aux repas servis gratuitement à son personnel, n'est fondée que sur les termes de la doctrine administrative, alors même que cette dernière ne saurait fonder une imposition. La société pouvait dès lors en opérer la déduction en application des dispositions précitées de l'article 271 du code général des impôts et est, par suite, fondée à en demander la restitution.
9. En second lieu, aux termes de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande ". Il résulte de ces dispositions que l'administration est fondée à invoquer des insuffisances ou omissions de toute nature pendant l'instruction de la demande laquelle doit s'entendre comme prenant effet au plus tôt à compter de l'examen de la réclamation du contribuable par l'administration et se poursuivant pendant toute la durée du contentieux devant le juge administratif statuant au fond sur le litige.
10. Il résulte de ce qui a été dit au point 5 que la fourniture, par la société, de repas gratuits à ses salariés ne saurait être regardée comme une prestation de services effectuée à titre onéreux. Par suite, en tant que prestation de services effectuée à titre gratuit ne relevant pas du b) du 2. du 8° de l'article 257 du code général des impôts, elle n'avait pas à être soumise à la taxe sur la valeur ajoutée. Dans ces conditions, il n'y pas lieu d'opérer la compensation sollicitée par le ministre entre, d'une part, le montant de taxe reversé à tort par la société et, d'autre part, le montant de taxe au titre de la fourniture de repas gratuits à ses salariés que, contrairement à ce qu'il soutient, la société n'avait pas à collecter.
11. Il résulte de tout ce qui précède que la société Score est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a refusé de faire droit à sa demande tendant à la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé ses achats de denrées et boissons afférents aux repas fournis gratuitement à son personnel, au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013, pour le montant restant en litige de 185 886 euros. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros à verser à la société requérante au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Versailles du 15 septembre 2016 est annulé en tant qu'il se prononce sur la demande de restitution de taxe sur la valeur ajoutée pour un montant de 185 886 euros et qu'il  fait droit à la demande de compensation présentée devant elle par le ministre sur le fondement de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales.
Article 2 : Le  jugement du tribunal administratif de Montreuil du 8 octobre 2015 est annulé en tant qu'il rejette la demande de la société Score de restitution de taxe sur la valeur ajoutée pour un montant de 185 886 euros.
Article 3 : Il est accordé à la société Score la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elle a dû acquitter au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013 à raison des dépenses liées aux repas servis gratuitement à son personnel durant cette période, pour un montant de 185 886 euros.
Article 4 : La demande de compensation présentée par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat sur le fondement de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales devant la cour administrative d'appel de Versailles est rejetée.
Article 5 : L'Etat versera à société Score une somme de 5000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 6 : La présente décision sera notifiée à la société Score et au ministre de l'action et des comptes publics.