Conseil d'État · 9ème - 10ème chambres réunies — 12 octobre 2018

Vu la procédure suivante :
La société Smith International France a demandé au tribunal administratif de Pau de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sociale sur cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice 2008 et la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2009 et 2010. Par un jugement nos 1401069, 1401070, 1401071 du 19 mars 2015, le tribunal administratif de Pau a rejeté ces demandes.
Par un arrêt nos 15BX01655, 15BX01660, 15BX01663 du 13 décembre 2016, la cour administrative d'appel de Bordeaux a rejeté l'appel formé par la société contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire et un mémoire complémentaire, enregistrés les 13 février et 15 mai 2017 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la société Smith International France demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler cet arrêt ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à ses appels ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- la convention conclue le 21 octobre 1976 entre la France et le Cameroun tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d'assistance réciproque en matière d'impôts sur le revenu, d'impôts sur les successions, de droits d'enregistrement et de droits de timbre ;
- la convention conclue le 27 novembre 1987 entre la France et le Congo en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu, d'impôts sur les successions, de droits d'enregistrement et de droits de timbre ;
- la convention conclue le 17 octobre 1999 entre la France et l'Algérie en vue d'éviter les doubles impositions, de prévenir l'évasion et la fraude fiscales et d'établir des règles d'assistance réciproque en matière d'impôts sur le revenu, sur la fortune et sur les successions ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de Mme Marie-Gabrielle Merloz, maître des requêtes,
- les conclusions de Mme Marie-Astrid Nicolazo de Barmon, rapporteur public.
La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Célice, Soltner, Texidor, Perier, avocat de la société Smith International France.
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu'à la suite d'une vérification de comptabilité de la société Smith International France, l'administration a remis en cause la déduction pratiquée par la société, au titre des exercices clos en 2008, 2009 et 2010, des sommes correspondant aux impôts prélevés en Algérie, au Cameroun et au Congo à raison de son activité de négoce et de location de matériel de forage exercée dans des Etats. Par un jugement du 19 mars 2015, le tribunal administratif de Pau a rejeté ses demandes tendant à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sociale sur cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre de ces exercices clos en 2008, 2009 et 2010. La société Smith international France se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 13 décembre 2016 par lequel la cour administrative d'appel de Bordeaux a rejeté l'appel formé contre ce jugement.
2. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / 4° Sous réserve des dispositions de l'article 153, les impôts à la charge de l'entreprise, mis en recouvrement au cours de l'exercice, à l'exception des taxes prévues aux articles 238 quater et 990 G et, pour les rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents à des opérations au titre desquelles la taxe due peut être totalement ou partiellement déduite par le redevable lui-même, du montant de la taxe déductible. / (...) ". Lorsqu'une entreprise industrielle ou commerciale réalise, dans un Etat étranger, des opérations dont le résultat entre dans ses bénéfices imposables en France, ce résultat doit, conformément à ces dispositions, être déterminé sous déduction de toutes charges ayant grevé la réalisation de ces opérations et doivent, en principe, être regardées comme telles les impositions que l'entreprise a supportées, du fait de ces opérations, dans cet Etat. Toutefois, aux termes du 1 de l'article 24 de la convention fiscale franco-algérienne du 17 octobre 1976 : " Les revenus qui proviennent d'Algérie, et qui sont imposables ou ne sont imposables que dans cet Etat conformément aux dispositions de la présente Convention, sont pris en compte pour le calcul de l'impôt français lorsque leur bénéficiaire est un résident de France et qu'ils ne sont pas exemptés de l'impôt sur les sociétés en application de la législation interne française. Dans ce cas, l'impôt algérien n'est pas déductible de ces revenus, mais le bénéficiaire a droit à un crédit d'impôt imputable sur l'impôt français. (...) ". Le a du 1 de l'article 26 de la convention fiscale franco-camerounaise du 21 octobre 1976 est rédigé dans les mêmes termes. Aux termes de l'article 25 de la convention fiscale franco-congolaise du 27 novembre 1987 : " La double imposition est évitée de la manière suivante : / 1. En ce qui concerne la France : / a. Les revenus qui proviennent du Congo et qui y sont imposables conformément aux dispositions de la présente Convention sont également imposables en France lorsqu'ils reviennent à un résident de France. L'impôt congolais n'est pas déductible pour le calcul du revenu imposable en France. Mais le bénéficiaire a droit à un crédit d'impôt imputable sur l'impôt français dans la base duquel ces revenus sont compris. (...) ".
3. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition et si, par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie avant de déterminer si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale, il appartient néanmoins au juge, après avoir constaté que les impositions qu'une entreprise a supportées dans un autre Etat du fait des opérations qu'elle y a réalisées seraient normalement déductibles de son bénéfice imposable en France en vertu de la loi fiscale nationale, de faire application, pour la détermination de l'assiette de l'impôt dû par cette entreprise, des stipulations claires d'une convention excluant la possibilité de déduire l'impôt acquitté dans cet autre Etat d'un bénéfice imposable en France.
4. Après avoir relevé qu'en application du 4° du 1 de l'article 39 du code général des impôts, les impôts acquittés en  2008, 2009 et 2010 par la société Smith international France en Algérie, au Cameroun et au Congo à raison des opérations qu'elle y a réalisées sont en principe déductibles de ses résultats soumis à l'impôt sur les sociétés en France, la cour administrative d'appel a jugé qu'il résultait des conventions fiscales signées avec ces trois Etats qu'elles avaient explicitement exclu, en toutes circonstances, la possibilité de déduire du résultat imposable en France les impôts acquittés en Algérie, au Cameroun et au Congo, sans réserver le cas où le contribuable aurait été à tort, au regard de ces conventions, soumis à l'impôt dans ces Etats. En statuant ainsi, alors qu'il résulte des stipulations des conventions fiscales signées avec ces trois Etats citées ci-dessus au point 2 que l'interdiction de déduire l'impôt étranger pour le calcul du revenu imposable en France ne concerne que les impôts qui ont été prélevés en Algérie, au Cameroun et au Congo conformément aux stipulations de ces conventions, la cour a commis une erreur de droit. Par suite, son arrêt doit être annulé.
5. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de régler l'affaire au fond en application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative.
6. Il résulte de l'instruction que les rémunérations des prestations de négoce et de location de matériel perçues par la société Smith International France en Algérie, au Cameroun ou au Congo constituaient non des redevances, comme l'ont estimé ces trois Etats, mais des bénéfices exclusivement imposables en France, à défaut d'établissement stable dans ces Etats, en application des stipulations de l'article 7, paragraphe 1, de la convention fiscale franco-algérienne du 17 octobre 1976  et de la convention fiscale franco-congolaise du 27 novembre 1987 et de l'article 10, paragraphe 1, de convention fiscale franco-camerounaise du 21 octobre 1976. Il résulte de ce qui a été dit au point 4 ci-dessus que la société Smith International France pouvait dès lors déduire de son bénéfice imposable en France les impôts prélevés par ces trois Etats à raison de ses activités en contrariété avec les stipulations des conventions fiscales applicables.
7. Il résulte de ce qui précède que la société Smith International France est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2008, 2009 et 2010 ainsi que de la cotisation supplémentaire de contribution sociale sur l'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2008.
8. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros à verser à la société Smith International France, pour l'ensemble de la procédure, au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt du 13 décembre 2016 de la cour administrative d'appel de Bordeaux et le jugement du 18 mars 2015 du tribunal administratif de Pau sont annulés.
Article 2 : La société Smith International France est déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2008, 2009 et 2010 ainsi que de la cotisation supplémentaire de contribution sociale sur l'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2008.
Article 3 : L'Etat versera à la société Smith International France la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : La présente décision sera notifiée à la société Smith International France et au ministre de l'action et des comptes publics.