Conseil d'État · 8ème - 3ème chambres réunies — 16 avril 2019

Vu la procédure suivante :
Par une requête et trois nouveaux mémoires, enregistrés les 27 août et 12 novembre 2018 et les 14 mars et 1er avril 2019 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, M. B... A...demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler pour excès de pouvoir le paragraphe n° 80 des commentaires administratifs publiés le 1er août 2018 au bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - impôts sous la référence BOI-RFPI-PVINR-20-20 ;
2°) de saisir la Cour de justice de l'Union européenne d'une question préjudicielle.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le règlement (CE) n° 883/2004 du Parlement européen et du Conseil du 29 avril 2004 ;
- le code de l'aide et de l'action sociale ;
- le code général des impôts ;
- le code de la sécurité sociale ;
- l'ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996 ;
- la loi n° 2017-1836 du 30 décembre 2017 ;
- l'arrêt n° C-372/18 du 14 mars 2019 de la Cour de justice de l'Union européenne ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Laurent Domingo, maître des requêtes,
- les conclusions de M. Romain Victor, rapporteur public ;
Considérant ce qui suit :
1. M. A...demande l'annulation pour excès de pouvoir du paragraphe n° 80 des commentaires administratifs publiés le 1er août 2018 au bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - impôts sous la référence BOI-RFPI-PVINR-20-20, par lesquels l'administration a fait connaitre son interprétation des dispositions relatives aux taux applicables au prélèvement sur les plus-values immobilières des non-résidents prévu à l'article 244 bis A du code général des impôts.
2. Selon le paragraphe 80 des commentaires attaqués : " Conformément à l'article 29 de la loi n° 2012-958 du 16 août 2012 de finances rectificative pour 2012, les plus-values réalisées, directement ou indirectement, par les personnes physiques non résidentes assujetties à l'impôt sur le revenu, à compter de la date de publication de ladite loi, soit depuis le 17 août 2012, sont soumises aux prélèvements sociaux dus au titre des produits de placements en vertu du I bis de l'article L. 136-7 du code de la sécurité sociale / Ces prélèvements sociaux sont assis, contrôlés et recouvrés selon les mêmes règles et sous les mêmes sûretés et sanctions que le prélèvement mentionné à l'article 244 bis A du code général des impôts ".
3. M. A...soutient que les énonciations qu'il attaque prescrivent l'application de dispositions législatives qui méconnaissent le principe de l'unicité de législation sociale garanti par l'article 11 du règlement du Parlement européen et du Conseil du 29 avril 2004 portant sur la coordination des systèmes de sécurité sociale.
4. Aux termes de l'article 2 de ce règlement : " 1. Le présent règlement s'applique aux ressortissants de l'un des États membres, aux apatrides et aux réfugiés résidant dans un État membre qui sont ou ont été soumis à la législation d'un ou de plusieurs Etats membres, ainsi qu'aux membres de leur famille et à leurs survivants (...) ". Aux termes de l'article 3 du même règlement : " 1. Le présent règlement s'applique à toutes les législations relatives aux branches de sécurité sociale qui concernent : a) les prestations de maladie ; b) les prestations de maternité et de paternité assimilées ; c) les prestations d'invalidité ; d) les prestations de vieillesse ; e) les prestations de survivant ; f) les prestations en cas d'accidents du travail et de maladies professionnelles ; g) les allocations de décès ; h) les prestations de chômage ; i) les prestations de préretraite ; j) les prestations familiales (...) / 3. Le présent règlement s'applique également aux prestations spéciales en espèces à caractère non contributif visées à l'article 70 ". Aux termes de cet article 70 : " 1. Le présent article s'applique aux prestations spéciales en espèces à caractère non contributif relevant d'une législation qui, de par son champ d'application personnel, ses objectifs et/ou ses conditions d'éligibilité, possède les caractéristiques à la fois de la législation en matière de sécurité sociale visée à l'article 3, paragraphe 1, et d'une assistance sociale. / 2. Aux fins du présent chapitre, on entend par "prestations spéciales en espèces à caractère non contributif" les prestations a) qui sont destinées : i) soit à couvrir à titre complémentaire, subsidiaire ou de remplacement, les risques correspondant aux branches de sécurité sociale visées à l'article 3, paragraphe 1, et à garantir aux intéressés un revenu minimum de subsistance eu égard à l'environnement économique et social dans l'État membre concerné ; ii) soit uniquement à assurer la protection spécifique des personnes handicapées, étroitement liées à l'environnement social de ces personnes dans l'Etat membre concerné ; et b) qui sont financées exclusivement par des contributions fiscales obligatoires destinées à couvrir des dépenses publiques générales et dont les conditions d'attribution et modalités de calcul ne sont pas fonction d'une quelconque contribution pour ce qui concerne leurs bénéficiaires. Les prestations versées à titre de complément d'une prestation contributive ne sont toutefois pas considérées, pour ce seul motif, comme des prestations contributives ; et c) qui sont énumérées à l'annexe X ". Il résulte de ces dispositions qu'une prestation non contributive relevant de l'assistance sociale n'entre dans le champ d'application du règlement que lorsqu'elle possède également les caractéristiques de la législation en matière de sécurité sociale visée au paragraphe 1 de l'article 3 et à la condition, notamment, qu'elle soit mentionnée à l'annexe à laquelle ces dispositions renvoient. Aux termes de l'article 11 de ce même règlement : " 1. Les personnes auxquelles le présent règlement est applicable ne sont soumises qu'à la législation d'un seul État membre. Cette législation est déterminée conformément au présent titre ".
En ce qui concerne le prélèvement de solidarité sur les produits de placement :
5. Aux termes de l'article 1600-0 S du code général des impôts, dans sa rédaction issue de la loi du 30 décembre 2017 de financement de la sécurité sociale pour 2018 : " I. - Il est institué : (...) 2° Un prélèvement de solidarité sur les produits de placement visés à l'article L. 136-7 du code de la sécurité sociale ; (...)  / III. - Le taux des prélèvements de solidarité mentionnés au I est fixé à 2 %. / IV. - Le produit des prélèvements de solidarité mentionnés au I est affecté à l'Etat ".
6. Le produit du prélèvement de solidarité sur les produits de placement institué par les dispositions précitées du 2° du I de l'article 1600-0 S du code général des impôts étant affecté au budget général de l'Etat, il ne peut être regardé comme présentant un lien avec les lois qui régissent les branches de la sécurité sociale. Par ailleurs, si le législateur a prévu que le produit de ce prélèvement serait utilisé, en partie, pour financer l'indemnité compensatrice instituée par l'article 113 de la loi du 30 décembre 2017 de finances pour 2018 en vue de compenser, au bénéfice des agents publics civils et des militaires, à compter du 1er janvier 2018, les effets de la hausse du taux de la contribution sociale généralisée prévue à l'article 8 de cette même loi, cette circonstance ne permet pas,  par elle-même, de regarder ce prélèvement comme contribuant au financement d'un régime de sécurité sociale.
7. Dès lors, le prélèvement de solidarité sur les produits de placement mentionné à l'article 1600-0 S du code général des impôts n'entre pas dans le champ d'application du règlement du Parlement européen et du Conseil du 29 avril 2004 portant sur la coordination des systèmes de sécurité sociale.
En ce qui concerne les contributions affectées au fonds de solidarité vieillesse :
8. Aux termes des articles L. 135-3, L. 136-6, L. 136-7 et L. 136-8 du code de la sécurité sociale, dans leur version applicable au 1er janvier 2018, une fraction de la contribution sociale généralisée à laquelle sont assujetties les plus-values immobilières réalisées par les non-résidents est affectée, à concurrence de 9,3 points, au fonds de solidarité vieillesse, qui a pour mission, en vertu de l'article L. 135-1 du même code, " de prendre en charge les avantages d'assurance vieillesse à caractère non contributif relevant de la solidarité nationale ". En outre, aux termes des articles L. 135-3, L. 245-14, L. 214-15 et L. 214-16 du code de la sécurité sociale, dans leur version applicable au 1er janvier 2018, une fraction du prélèvement social auquel sont assujetties les plus-values immobilières réalisées par les non-résidents est affectée, à concurrence de 3,12 points, à ce même fonds. Enfin, aux termes de l'article L. 135-2 du code de la sécurité sociale, le produit des contributions sociales reversé au fonds de solidarité vieillesse est affecté au financement, d'une part, de l'allocation de solidarité aux personnes âgées et, d'autre part, des compensations versées aux régimes de retraite en contrepartie de la validation de trimestres d'assurance vieillesse au cours desquels aucune cotisation d'assurance vieillesse n'a été versée par l'assuré social.
9. En premier lieu, l'allocation de solidarité aux personnes âgées, régie par les articles L. 815-1 et suivants du code de la sécurité sociale, constitue une prestation d'aide sociale relevant de la solidarité nationale dont l'objet est de garantir un revenu minimal à ses bénéficiaires. Elle se rapporte à la couverture du risque vieillesse cité à l'article 3 du règlement du 29 avril 2004. Cette allocation, qui est mentionnée à l'annexe X du règlement du 29 avril 2004 portant sur la coordination des systèmes de sécurité sociale en ce qui concerne la France, constitue donc une prestation spéciale en espèces à caractère non contributif au sens de l'article 70 de ce règlement. Elle entre ainsi dans le champ d'application du règlement du 29 avril 2004.
10. En second lieu, les compensations versées dans les conditions prévues à l'article L. 135-2 du code de la sécurité sociale par le fonds de solidarité vieillesse aux régimes de retraite en contrepartie de la validation de trimestres d'assurance vieillesse au titre desquels aucune cotisation d'assurance vieillesse n'a été versée par l'assuré social correspondent à la prise en charge de périodes ainsi prises en compte lors de l'ouverture du droit à pension de l'assuré social. Bien qu'elles relèvent d'un dispositif de solidarité, ces compensations présentent un lien direct et suffisamment pertinent avec les prestations de vieillesse mentionnées au d) de l'article 3 du règlement du 29 avril 2004. Elles doivent par suite être regardées comme entrant dans son champ d'application.
En ce qui concerne les contributions affectées à la Caisse d'amortissement de la dette sociale :
11. Il résulte des dispositions des articles 6 et 16 de l'ordonnance du 24 janvier 1996 relative au remboursement de la dette sociale et des textes auxquels ils renvoient qu'au 1er janvier 2018, la contribution sociale généralisée, à concurrence d'une fraction de 0,60 point, et la contribution au remboursement de la dette sociale, perçue au taux de 0,5 %, sont affectées à la caisse d'amortissement de la dette sociale et destinées à contribuer à l'apurement des déficits de la sécurité sociale. Elles doivent, pour l'application de l'article 3 du règlement du 29 avril 2004 portant sur la coordination des systèmes de sécurité sociale, être regardées comme affectées de manière spécifique et directe au financement du régime de sécurité sociale français. Elles relèvent par conséquent du champ d'application du règlement du 29 avril 2004.
En ce qui concerne les contributions sociales affectées à la caisse nationale de solidarité pour l'autonomie :
12. Par un arrêt n° C-372/18 du 14 mars 2019, la Cour de justice de l'Union européenne, saisie par la cour administrative d'appel de Nancy d'une question préjudicielle relative au prélèvement social et à la contribution additionnelle à ce prélèvement affectés au financement de la Caisse nationale de solidarité pour l'autonomie, a dit pour droit que l'article 3 du règlement du Parlement européen et du Conseil du 29 avril 2004 portant sur la coordination des systèmes de sécurité sociale doit être interprété en ce sens que des prestations, telles que l'allocation personnalisée d'autonomie et la prestation compensatoire du handicap, doivent, aux fins de leur qualification de " prestations de sécurité sociale " au sens de cette disposition, être considérées comme étant octroyées en dehors de toute appréciation individuelle des besoins personnels du bénéficiaire, dès lors que les ressources de ce dernier sont prises en compte aux seules fins du calcul du montant effectif de ces prestations sur la base de critères objectifs et légalement définis. Par ailleurs, l'allocation personnalisée d'autonomie et la prestation compensatoire du handicap, qui sont des prestations portant sur le risque de dépendance et qui visent à améliorer l'état de santé et la vie des personnes dépendantes, tout en présentant des caractéristiques qui leur sont propres, doivent être assimilées à des " prestations de maladie ", au sens du a) de l'article 3, paragraphe 1, du règlement du 29 avril 2004. Il en résulte que le prélèvement social et la contribution additionnelle à ce prélèvement affectés au financement de la Caisse nationale de solidarité pour l'autonomie doivent, pour l'application de l'article 3 du règlement du 29 avril 2004 portant sur la coordination des systèmes de sécurité sociale, être regardés comme affectés de manière spécifique et directe au financement du régime de sécurité sociale français. Ils relèvent par conséquent du champ d'application de ce règlement.
14. Il résulte de tout ce qui précède que le principe d'unicité de législation posé par l'article 11 du règlement du 29 avril 2004 s'oppose à ce que les plus-values immobilières réalisées en 2018 par les non-résidents qui relèvent du champ d'application territorial et personnel de ce règlement soient assujetties à la contribution sociale généralisée et au prélèvement social affectés au fonds de solidarité vieillesse, à la contribution sociale généralisée et à la contribution au remboursement de la dette sociale affectées à la caisse d'amortissement de la dette sociale ainsi qu'au prélèvement social et à la contribution additionnelle à ce prélèvement affectés à la Caisse nationale de solidarité pour l'autonomie. Il s'ensuit que les énonciations du paragraphe 80 des commentaires administratifs attaqués, en ce qu'elles prescrivent l'assujettissement à ces prélèvements sociaux des plus-values immobilières réalisées par les non-résidents, réitèrent des dispositions législatives qui méconnaissent, dans cette mesure, le règlement du 29 avril 2004 portant sur la coordination des systèmes de sécurité sociale.
15. Il résulte de ce qui précède que, sans qu'il soit besoin de saisir la Cour de justice de l'Union européenne d'une question préjudicielle, M. A...est fondé à demander l'annulation du paragraphe 80 des commentaires administratifs publiés le 1er août 2018 au bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - impôts sous la référence BOI-RFPI-PVINR-20-20.
D E C I D E :
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Article 1er : Le paragraphe 80 des commentaires administratifs publiés le 1er août 2018 au bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - impôts sous la référence BOI-RFPI-PVINR-20-20 est annulé.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. A..., au ministre de l'action et des comptes publics et à la ministre des solidarités et de la santé.