Conseil d'État · 3ème chambre — 26 septembre 2019

Vu la procédure suivante :
La société Worms Management Services a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des droits de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des périodes allant du 1er janvier au 31 décembre 2009 et du 1er janvier au 31 décembre 2010 ainsi que des pénalités correspondantes et le rétablissement des déficits reportables qu'elle avait constatés à la clôture des exercices clos en 2009 et 2010. Par un jugement n° 1508892 du 26 septembre 2016, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.
Par un arrêt n° 16PA03435 du 21 septembre 2017, la cour administrative d'appel de Paris a rejeté l'appel formé par la société Worms Management Services contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un mémoire en réplique, enregistrés les 22 novembre 2017, 22 février et 10 octobre 2018 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la société Worms Management Services demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler cet arrêt ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;
- l'arrêt de la Cour de justice des communautés européennes du 28 juin 2007, Planzer Luxembourg (C-73/06) ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Géraud Sajust de Bergues, conseiller d'Etat,
- les conclusions de Mme Emmanuelle Cortot-Boucher, rapporteur public ;
La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Bouzidi, Bouhanna, avocat de la Societe Worms Management Services ;
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société Worms Management Services (WMS), établie en France et qui a pour activité principale " l'étude, la recherche, la négociation de tous investissements dans tous les domaines de la sécurité et de la certification ", a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration fiscale lui a notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre des périodes couvrant les années 2009 et 2010, assortis des intérêts de retard et des pénalités pour manoeuvres frauduleuses prévues au c de l'article 1729 du code général des impôts, et a également rectifié le montant des déficits reportables déclarés par la société au titre des exercices clos les 31 décembre 2009 et 31 décembre 2010. Par un jugement du 26 septembre 2016, le tribunal administratif de Paris a rejeté la demande de la société tendant, d'une part, à la décharge de ces rappels de taxe et des pénalités correspondantes et, d'autre part, au rétablissement des déficits reportables initialement déclarés. La société WMS demande l'annulation de l'arrêt du 21 septembre 2017 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté l'appel qu'elle a formé contre ce jugement.
Sur l'arrêt en tant qu'il statue sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et le rétablissement des déficits reportables :
En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée relative aux prestations fournies au fonds d'investissement Worms et Co LP et à la société Worms Asia Limited (WAL) :
2. Comme l'a jugé la Cour de justice des communautés européennes dans son arrêt du 28 juin 2007, Planzer Luxembourg (C-73/06), la notion de siège de l'activité d'un assujetti pour les besoins de l'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée vise le lieu où sont adoptées les décisions essentielles concernant la direction générale de son activité. La détermination de ce lieu implique la prise en considération d'un faisceau d'indices relatifs à l'activité de l'assujetti, tels que le lieu de l'administration centrale et celui, habituellement identique, où il arrête sa politique générale. D'autres éléments tels que le domicile de l'assujetti, le lieu où il tient les documents administratifs et comptables en relation avec son activité et où se déroulent principalement les activités financières, notamment bancaires, liées à cette activité, peuvent également entrer en ligne de compte.
S'agissant des prestations fournies au fonds d'investissement Worms et Co LP :
3. Aux termes de l'article 259 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d'imposition correspondant à l'année 2009 : " Le lieu des prestations de services est réputé se situer en France lorsque le prestataire a en France le siège de son activité ou un établissement stable à partir duquel le service est rendu ou, à défaut, son domicile ou sa résidence habituelle ". Aux termes de l'article 259 B de ce code, dans sa rédaction applicable à cette même période : " Par dérogation aux dispositions de l'article 259, le lieu des prestations suivantes est réputé se situer en France lorsqu'elles sont effectuées par un prestataire établi hors de France et lorsque le preneur est un assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée qui a en France le siège de son activité ou un établissement stable pour lequel le service est rendu ou, à défaut, qui y a son domicile ou sa résidence habituelle (...) 4° Prestations des conseillers, ingénieurs, bureaux d'études dans tous les domaines y compris ceux de l'organisation de la recherche et du développement ; prestations des experts-comptables ; (...) Le lieu de ces prestations est réputé ne pas se situer en France même si le prestataire est établi en France lorsque le preneur est établi hors de la communauté européenne ou qu'il est assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée dans un autre Etat membre de la communauté ".
4. Pour juger que la direction du fonds d'investissement Worms et Co LP, créé en 2006 à Jersey sous la forme d'un " limited partnership " de droit anglo-saxon, était assurée depuis les locaux parisiens de la société WMS avec les moyens matériels et humains de cette dernière, la cour a, en premier lieu, relevé, par un arrêt suffisamment motivé et exempt de dénaturation, que l'exploitation des documents saisis au siège de la société WMS dans le cadre du droit de visite prévu par l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales et des renseignements obtenus dans le cadre de l'exercice par l'administration de son droit de communication auprès de l'attaché fiscal pour le Royaume Uni et l'Irlande, avait révélé, d'une part, que le fonds d'investissement Worms et Co LP était domicilié à l'adresse d'une société de services aux entreprises, la société Mourant et Co Secretaries Ltd, qui a contribué à la mise en place du fonds d'investissement et assurait la gestion de ses opérations courantes, et d'autre part, que ce fonds était en réalité dirigé par le personnel dirigeant de la société WMS depuis ses locaux parisiens. En deuxième lieu, la cour a constaté, sans dénaturer les pièces du dossier, que la société WMS n'établissait pas que la société Mourant et Co Secretaries Ltd mettait à la disposition du fonds d'investissement Worms et Co LP, pour les besoins de son activité, des salles de réunions ainsi que des lignes de téléphone et de télécopie. En troisième lieu, la cour a jugé, sans entacher son arrêt de dénaturation, que les procès-verbaux de réunions mentionnant, pour l'un d'entre eux, la présence d'un membre dirigeant de la société WMS ne permettaient pas d'établir que les décisions principales du fonds étaient prises à Jersey. Par suite, en jugeant que, compte tenu des éléments ainsi relevés, le fonds d'investissement Worms et Co LP devait être regardé comme établi en France au sens de l'article 259 B du code général des impôts et que, par suite, l'administration fiscale avait pu légalement taxé les prestations de conseil que lui a rendues, au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2009, la société WMS, la cour n'a pas commis d'erreur de droit et a exactement qualifié les faits qui lui étaient soumis.
S'agissant des prestations fournies à la société Worms Asia Limited (WAL) :
5. Aux termes de l'article 259 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période d'imposition correspondant à l'année 2010 : " Le lieu des prestations de services est situé en France : 1° Lorsque le preneur est un assujetti agissant en tant que tel et qu'il a en France : a) Le siège de son activité économique, sauf lorsqu'il dispose d'un établissement stable non situé en France auquel les services sont fournis ; b) Ou un établissement stable auquel les services sont fournis ; c) Ou, à défaut du a ou du b, son domicile ou sa résidence habituelle (...) ".
6. Pour juger que la direction de la société Worms Asia Limited (WAL), dont le siège social est situé à Hong-Kong et qui a pour objet, depuis sa création en 2010, d'exercer pour le compte de la société luxembourgeoise Worms et Cie SCA, qui détient la totalité de son capital, une activité de détection d'investissements potentiels en Asie, était assurée depuis les locaux parisiens de la société WMS avec les moyens matériels et humains de cette dernière, la cour a, en premier lieu, relevé par un arrêt suffisamment motivé et exempt de dénaturation, que l'exploitation des documents saisis au siège de la société WMS dans le cadre de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales avait révélé, que la société WAL était domiciliée ..., par les cadres dirigeants de la société WMS. Elle a, en deuxième lieu, constaté, sans dénaturer les pièces du dossier, que la société WMS n'établissait pas, notamment par la production de copies d'agenda de cadres de la société WMS, désignés comme " directors " de la société WAL, et de procès-verbaux, que les décisions essentielles concernant la direction générale de la société WAL avaient été adoptées à Hong Kong à l'occasion des déplacements en Asie des dirigeants de la société WMS. Par suite, en jugeant que, compte tenu de ces éléments, la société WAL devait être regardée comme établie en France au sens des dispositions de l'article 259 du code général des impôts et que, par suite, l'administration fiscale avait pu légalement assujettir à la taxe sur la valeur ajoutée les prestations de conseil que lui avait rendues, au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2010, la société WMS, la cour n'a pas commis d'erreur de droit et a exactement qualifié les faits qui lui étaient soumis. A cet égard, est sans incidence la circonstance que la cour a, à tort, relevé, parmi l'ensemble des indices attestant de l'établissement en France du siège économique de la société WAL, que les factures qu'elle adressait à sa société mère luxembourgeoise Worms et Cie SCA avaient été établies par la secrétaire de direction de la société WMS dans les locaux de cette société, alors que la proposition de rectification du 30 novembre 2012 relative à l'année 2010 se bornait à indiquer que ces factures avaient été retrouvées sur l'ordinateur de cette salariée de la société WMS et semblaient avoir été établies par elle. Il en est de même de l'erreur de plume commise par la cour qui s'est référée, à tort, lorsqu'elle a rappelé les règles de détermination du siège économique d'un assujetti, au siège du prestataire et non à celui du preneur, en litige dans la présente espèce.
En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée et le rétablissement des déficits reportables relatifs aux prestations rendues par la société DA Services :
7. D'une part, en vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts et de l'article 230 de l'annexe II à ce code, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations, la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de services. Dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance. Si l'administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que la facture ne correspond pas à une opération réelle, il appartient au contribuable d'apporter toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération.
8. D'autre part, aux termes de l'article 39 du code général des impôts, rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du même code que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite à l'administration, si elle s'y croit fondée, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis.
9. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond, notamment de la proposition de rectification du 30 novembre 2012 relative à l'année 2009, que la société WMS a conclu, le 2 janvier 2006, une convention de prestation de services avec la société DA Services pour la réalisation de missions " d'assistance de négociations, d'études d'investissements et de conseils dans le cadre de la politique industrielle de la société ". L'administration fiscale a remis en cause le droit à déduction de la société WMS de la taxe sur la valeur ajoutée grevant des factures de prestations émises par la société DA Services et a réintégré dans le résultat imposable les charges correspondant aux prestations facturées, au motif que les sommes en cause ne constituaient pas la contrepartie de services effectivement rendus dès lors que la société WMS n'avait pas été en mesure de produire des documents, tels des rapports, des études ou des notes, rédigés par la société DA Services susceptibles de justifier du bien-fondé des facturations émises par cette société. En jugeant que, si la société requérante faisait valoir que les honoraires mentionnés sur les factures correspondaient à des prestations de conseil rendues oralement, lors de réunions ou de rencontres, elle ne produisait aucun élément susceptible d'établir la réalité de ces réunions et de ces rencontres, ou des interventions, la cour, qui ne s'est pas méprise sur les règles applicables respectivement en matière de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur les sociétés, n'a commis ni erreur de droit en matière de charge de la preuve, ni erreur de qualification juridique quant au caractère suffisant des éléments apportés par l'administration pour établir que les factures produites ne correspondaient pas à des prestations réelles.
Sur l'arrêt en tant qu'il statue sur les pénalités :
10. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : (..) c. 80 % en cas de manoeuvres frauduleuses (...) ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration ".
11. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que l'administration fiscale a assorti les rappels de taxe sur la valeur ajoutée procédant de la taxation des prestations de service délivrées par la société WMS au fonds d'investissement Worms et Co LP et à la société WAL de la majoration de 80 % pour manoeuvres frauduleuses prévue au c de l'article 1729 du code général des impôts, aux motifs, d'une part, que la société WMS ne pouvait ignorer que les deux preneurs étaient dirigés depuis ses propres locaux par ses employés et devaient ainsi être regardés comme établis en France et, d'autre part, que l'objectif poursuivi par la société requérante, en signant les conventions de prestation de conseil en litige, était de soustraire les prestations rendues à la taxe sur la valeur ajoutée. En jugeant que dans ces conditions, l'administration fiscale avait pu à bon droit estimer que la société WMS avait volontairement pris part, dans le but d'échapper au paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, à un montage destiné à égarer le contrôle de l'administration ou à rendre celui-ci plus difficile et apportait la preuve qui lui incombait du bien-fondé des pénalités en litige, la cour n'a ni commis d'erreur de droit ni dénaturé les faits qui lui étaient soumis.
12. Il résulte de tout ce qui précède que la société WMS n'est pas fondée à demander l'annulation de l'arrêt qu'elle attaque. Ses conclusions présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent, par suite, qu'être rejetées.
D E C I D E :
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Article 1er : Le pourvoi de la société WMS est rejeté.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à la société Worms Management Services et au ministre de l'action et des comptes publics.