Conseil d'État · 8ème - 3ème chambres réunies — 19 décembre 2019

Vu la procédure suivante :
M. et Mme C... A..., à l'appui de la demande qu'ils ont présentées au tribunal administratif de Lyon, tendant à la réduction, à concurrence de 97 032 euros, de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2016, ont produit un mémoire, enregistré le 21 juin 2019 au greffe du tribunal administratif, en application de l'article 23-1 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, par lequel ils soulèvent la question de la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution de l'article 156 du code général des impôts.
Par une ordonnance n° 1904780 du 17 octobre 2019, enregistrée le même jour au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, le président de la 4e chambre du tribunal administratif de Lyon, avant qu'il soit statué sur la demande de M. et Mme A..., a décidé, par application de l'article 23-2 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, de transmettre la question de constitutionnalité au Conseil d'Etat.
Par la question prioritaire de constitutionnalité transmise, M. et Mme A... soutiennent que les dispositions de l'article 156 du code général des impôts, applicables au litige, méconnaissent :
- les articles 2 et 17 de la Déclaration de 1789, en tant qu'ils consacrent le droit de propriété ;
- l'article 13 de la Déclaration de 1789, dont résulte le principe d'égalité devant les charges publiques.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- la Constitution, notamment son Préambule et son article 61-1 ;
- l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 ;
- le code général des impôts, notamment son article 156 ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Guillaume de La Taille Lolainville, maître des requêtes,
- les conclusions de M. Romain Victor, rapporteur public ;
Considérant ce qui suit :
1. Il résulte des dispositions de l'article 23-4 de l'ordonnance du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel que, lorsqu'une juridiction relevant du Conseil d'Etat a transmis à ce dernier, en application de l'article 23-2 de cette même ordonnance, la question de la conformité à la Constitution d'une disposition législative, le Conseil constitutionnel est saisi de cette question de constitutionnalité à la triple condition que la disposition contestée soit applicable au litige ou à la procédure, qu'elle n'ait pas déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d'une décision du Conseil constitutionnel, sauf changement des circonstances, et que la question soit nouvelle ou présente un caractère sérieux.
2. Aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ". En vertu du 1 de l'article 92 de ce code, sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, notamment, les bénéfices des professions libérales. Le 1 de l'article 93 du même code précise que : " Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ". Enfin, aux termes de l'article 156 du même code : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal (...), aux professions qu'ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu'aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent, sous déduction : / I. - Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la sixième année inclusivement (...) ".
3. Il résulte de ces dispositions combinées que les recettes à retenir au titre d'une année déterminée pour l'assiette de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux sont celles qui ont été mises à la disposition du contribuable au cours de cette année, soit au plus tard le 31 décembre. La circonstance qu'une décision de justice, postérieure à l'année d'imposition, ordonne le reversement par le contribuable d'un revenu déjà imposé dans la catégorie des bénéfices non commerciaux n'est pas de nature à entraîner le dégrèvement de cette imposition, mais ouvre seulement à l'intéressé la faculté de déduire de ses revenus imposables, au titre de l'année au cours de laquelle elle intervient, la perte de revenus résultant de cette décision.
4. M. et Mme A... soutiennent, à l'appui de la question prioritaire de constitutionnalité qu'ils soulèvent, que les dispositions du premier alinéa et du I de l'article 156 du code général des impôts, telles qu'interprétées au point 3, portent atteinte au droit de propriété, consacré par les articles 2 et 17 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, et au principe d'égalité devant les charges publiques, qui résulte de l'article 13 de cette Déclaration, en tant qu'elles ne prévoient pas la possibilité pour le contribuable, en cas de reversement d'honoraires perçus au cours d'une année antérieure et taxés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au titre de cette année, d'obtenir la rectification de l'imposition ainsi établie.
5. En premier lieu, aux termes de l'article 13 de la Déclaration des droits de l'Homme et du citoyen du 26 août 1789 : " Pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés ". Cette exigence ne serait pas respectée si l'impôt revêtait un caractère confiscatoire ou faisait peser sur une catégorie de contribuables une charge excessive au regard de leurs facultés contributives. En vertu de l'article 34 de la Constitution, il appartient au législateur de déterminer, dans le respect des principes constitutionnels et compte tenu des caractéristiques de chaque impôt, les règles selon lesquelles doivent être appréciées les facultés contributives. En particulier, pour assurer le respect du principe d'égalité devant les charges publiques, il doit fonder son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en fonction des buts qu'il se propose. Cette appréciation ne doit pas entraîner de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques.
6. En décidant d'apprécier annuellement les capacités contributives des redevables de l'impôt sur le revenu en fonction, notamment, des bénéfices non commerciaux qu'ils ont réalisés au cours de l'année en cause et dont ils ont ainsi disposé, quand bien même ils pourraient être conduits ultérieurement à les reverser en tout ou partie, le législateur s'est fondé sur un critère objectif et rationnel en fonction des buts qu'il poursuit. Comme il a été dit, le contribuable contraint, notamment par décision de justice, de reverser un revenu qu'il avait préalablement perçu et qui avait été imposé dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, conserve la faculté d'imputer la perte correspondante sur les bénéfices réalisés dans cette même catégorie au titre de l'année de reversement. Par application des dispositions précitées du I de l'article 156 du code général des impôts, il a également la faculté, lorsque ses revenus proviennent de l'exercice d'une profession libérale, d'imputer sur son revenu global la part de cette perte qui excède ses bénéfices non commerciaux de l'année en cause et, lorsque ce revenu global n'est pas suffisant, de reporter l'excédent de déficit successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la sixième inclusivement. Ainsi, quand bien même il n'en résulterait pas nécessairement une compensation intégrale de l'impôt établi à raison des honoraires initialement perçus, les dispositions contestées par M. et Mme A... ne créent pas de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques. Dès lors, le grief tiré de la méconnaissance du principe d'égalité devant les charges publiques ne présente pas un caractère sérieux.
7. En second lieu, les dispositions contestées de l'article 156 du code général des impôts, qui régissent la détermination du revenu global pour l'établissement de l'impôt sur le revenu, ne portent aucune atteinte au droit de propriété.
8. Il résulte de ce qui précède que la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par M. et Mme A..., qui n'est pas nouvelle, ne peut être regardée comme présentant un caractère sérieux. Par suite, il n'y a pas lieu de la renvoyer au Conseil constitutionnel.
D E C I D E :
--------------
Article 1er : Il n'y a pas lieu de renvoyer au Conseil constitutionnel la question prioritaire de constitutionnalité transmise par le tribunal administratif de Lyon.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. et Mme C... A... et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera adressée au Premier ministre, au Conseil constitutionnel et au tribunal administratif de Lyon.