Conseil d'État · 9ème - 10ème chambres réunies — 1 juillet 2020

Vu la procédure suivante :
La société Lafarge SA a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de l'amende fiscale prévue par les dispositions du c du I de l'article 1763 du code général des impôts à laquelle elle a été assujettie, à hauteur de 5 107 210 euros, au titre de l'année 2011. Par un jugement n° 1512669 du 14 mars 2017, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.
Par un arrêt n° 17PA01635 du 21 décembre 2017, la cour administrative d'appel de Paris a rejeté l'appel formé par la société Lafarge SA contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et deux nouveaux mémoires, enregistrés les 20 février 2018, 18 mai 2018, 17 janvier 2019 et 12 décembre 2019 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la société Lafarge SA demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler cet arrêt ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- la directive 90/434/CEE du Conseil du 23 juillet 1990 concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, apports d'actifs et échanges d'actions intéressant des sociétés d'Etats membres différents ;
- le code général des impôts ;
- la loi n° 2009-1674 du 30 décembre 2009 ;
- le code de justice administrative ;
- le code de justice administrative et l'ordonnance n° 2020-305 du 25 mars 2020 ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Nicolas Agnoux, maître des requêtes,
- les conclusions de Mme Emilie Bokdam-Tognetti, rapporteur public ;
La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Baraduc, Duhamel, Rameix, avocat de la Société Lafarge ;
Vu la note en délibéré, enregistrée le 24 juin 2020, présentée par la société Lafarge SA.
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que, par un traité signé le 25 novembre 2011, la société Lafarge SA, à la tête d'un groupe fiscal intégré, a apporté à sa filiale à 100 %, la société Sofimo, les titres des sociétés Lafarge Ciments (LC) et Lafarge Ciments Distribution (LCD) dont elle détenait respectivement 99,99 % et 99,77 % du capital. A l'issue d'une vérification de la comptabilité de la société Sofimo, l'administration fiscale a mis à la charge de la société requérante l'amende de 5 % prévue au c du I de l'article 1763 du code général des impôts pour défaut de déclaration de l'avantage résultant de l'écart entre la valeur réelle des titres apportés et celle des titres reçus en contrepartie. La société Lafarge SA se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 21 décembre 2017 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a confirmé le jugement du 14 mars 2017 du tribunal administratif de Paris rejetant sa demande tendant à la décharge de cette amende.
2. D'une part, aux termes du I de l'article 1763 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " Entraîne l'application d'une amende égale à 5 % des sommes omises le défaut de production ou le caractère inexact ou incomplet des documents suivants : / (...) c. Etat prévu au premier alinéa de l'article 223 Q (...) ". Aux termes de l'article 223 Q du même code, dans sa rédaction applicable au litige : " La société mère souscrit la déclaration du résultat d'ensemble de chaque exercice dans les conditions prévues à l'article 223. Elle y joint un état des rectifications prévues au sixième alinéa de l'article 223 B (...) ". Aux termes du sixième alinéa de l'article 223 B du même code, dans sa rédaction applicable au litige : " L'abandon de créance ou la subvention directe ou indirecte consenti entre des sociétés du groupe (...) n'est pas pris en compte pour la détermination du résultat d'ensemble ".
3. L'option pour le régime dit de " l'intégration fiscale " ne dispense pas chacune des sociétés du groupe fiscal intégré de déterminer son résultat dans les conditions de droit commun, ainsi que le prévoit le premier alinéa de l'article 223 B du code général des impôts, sous la seule réserve des dérogations expressément autorisées par les dispositions propres à ce régime d'exception. Aucune de ces dispositions n'autorise une société membre du groupe à déclarer selon des règles différentes des règles de droit commun un abandon de créance ou une subvention directe ou indirecte qu'elle a consenti ou dont elle a bénéficié. La neutralisation d'un tel abandon de créance ou d'une subvention directe ou indirecte consenti entre sociétés du même groupe est effectuée, conformément aux dispositions du sixième alinéa de ce même article 223 B cité ci-dessus, pour la détermination du résultat d'ensemble, après l'établissement des résultats individuels des sociétés membres du groupe. Le premier alinéa de l'article 223 Q du même code prescrit de joindre à la déclaration du résultat d'ensemble un état des rectifications apportées au résultat d'ensemble à raison des abandons de créances ou des subventions directes ou indirectes consentis entre sociétés du groupe. Cette obligation déclarative a pour objet de permettre à l'administration fiscale de suivre les mouvements financiers à l'intérieur du groupe quand bien même ces mouvements seraient sans incidence tant sur le résultat des sociétés du groupe, déterminé dans les conditions de droit commun, que sur le résultat d'ensemble du groupe.
4. D'autre part, dans le cas où une entreprise industrielle et commerciale aliène, par voie d'apport à une société, un bien constituant un élément de son actif immobilisé et inscrit comme tel à son bilan, la cession de ce bien est génératrice d'une plus-value ou d'une moins-value égale à la différence entre, d'une part, la valeur réelle, à la date de l'apport, des titres remis au cédant en contrepartie de l'apport et, d'autre part, la valeur active nette pour laquelle le bien apporté figurait au bilan de clôture de l'exercice précédant l'apport. Toutefois, si la valeur réelle du bien apporté est supérieure à celle des titres reçus en contrepartie, la différence ainsi constatée doit être regardée comme une renonciation à la réalisation de la plus-value correspondante et, par suite, comme un avantage consenti par l'apporteur à la société bénéficiaire de l'apport.
5. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la transcription de l'apport de titres en litige au bilan de la société Sofimo a été réalisée à la valeur nette comptable et que la parité d'échange entre les titres apportés par la société Lafarge SA à sa filiale et les titres émis en contrepartie par cette dernière a été déterminée, ainsi qu'il ressort du traité d'apport, d'après leur valeur nette comptable. La cour administrative d'appel de Paris a regardé l'écart de 102 144 196 euros entre la valeur réelle des titres apportés et celle des titres émis en contrepartie comme constitutif d'une subvention soumise à déclaration en application des articles 223 B et 223 Q du code général des impôts.
6. En premier lieu, si la cour a, au point 4 de son arrêt, implicitement fait référence aux dispositions de l'article 223 B du code général des impôts dans sa rédaction antérieure à la loi du 30 décembre 2009 de finances rectificative pour 2009 et non aux dispositions des articles 223 B et 223 Q résultant de cette loi, qui étaient applicables au litige, cette erreur est restée sans incidence sur la solution retenue dès lors qu'il ressort des autres points de son arrêt qu'elle s'est fondée sur les dispositions législatives alors en vigueur et qu'en toute hypothèse, les modifications introduites par la loi du 30 décembre 2009 n'ont pas modifié la portée des obligations déclaratives en cause.
7. En deuxième lieu, il résulte de ce qui a été dit aux points 3 et 4 ci-dessus que, lorsqu'une société d'un groupe fiscalement intégré apporte à une autre société du groupe des titres de participation, la différence positive entre la valeur réelle des titres apportés et celle des titres reçus en contrepartie, qui traduit une insuffisante rémunération de la société apporteuse, doit, alors même que cette minoration du nombre de titres émis en contrepartie de l'apport est sans incidence sur l'actif net de la société bénéficiaire de cet apport, être regardée, ainsi que l'a jugé la cour sans erreur de droit, comme une subvention de la société apporteuse à la société bénéficiaire de l'apport, soumise à déclaration en application des articles 223 B et 223 Q du code général des impôts alors applicables. Par ailleurs, en jugeant que la circonstance que l'avantage consenti par la société Lafarge SA aurait eu pour contrepartie un accroissement de la valorisation de sa filiale n'était pas de nature à retirer à cet avantage son caractère de subvention au sens et pour l'application des mêmes dispositions, la cour n'a pas commis d'erreur de droit.
8. En troisième lieu, la société requérante ne conteste pas utilement les motifs énoncés au point 5 ci-dessus en faisant valoir que ni la règlementation comptable, ni aucune disposition législative, ni enfin, s'agissant d'une opération de restructuration relevant du régime de faveur prévu aux articles 210 A et 210 B du code général des impôts, aucune disposition de la directive 90/434/CEE du 23 juillet 1990 dont ils assurent la transposition en droit interne, ne faisaient obstacle à ce que la parité d'échange soit déterminée, dans le traité d'apport, d'après la valeur comptable des actifs échangés.
9. En quatrième lieu, si la cour a d'abord décrit la subvention comme résultant de l'écart entre la valeur réelle des titres apportés et leur valeur comptable, cette erreur de plume n'entache pas son arrêt de dénaturation ni d'erreur de droit, dès lors qu'il ressort de l'ensemble de ses motifs que la cour a analysé cette subvention comme correspondant à la différence entre la valeur réelle des titres apportés par la société Lafarge SA et celle des titres de sa filiale reçus en rémunération de cet apport.
10. Il résulte de tout ce qui précède que la société Lafarge SA n'est pas fondée à soutenir que la cour aurait méconnu le c du I de l'article 1763 du code général des impôts en jugeant que l'administration était fondée à mettre à sa charge l'amende prévue à cet alinéa, faute pour elle d'avoir déclaré la subvention consentie à sa filiale. Par suite, et sans qu'il soit besoin de saisir la Cour de justice de l'Union européenne d'une question préjudicielle, la société requérante n'est pas fondée à demander l'annulation de l'arrêt qu'elle attaque.
11. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise, à ce titre, à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante.
D E C I D E :
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Article 1er : Le pourvoi de la société Lafarge SA est rejeté.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à la société Lafarge SA et au ministre de l'action et des comptes publics.