CAA78 · 3ème Chambre — 31 mai 2022

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société par actions simplifiée (SAS) Cabinet Villain a demandé au tribunal administratif de Versailles, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et intérêts de retard, du rappel de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge à raison de la vente, le 20 septembre 2012, d'un bien immobilier situé à Chatou (Yvelines), pour un montant de 70 473 euros et, d'autre part, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros " hors taxes " au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Par un jugement n° 1704503 du 9 avril 2019, le tribunal administratif de Versailles l'a déchargée, en droits et intérêts de retard, du rappel de taxe sur la valeur ajoutée contesté et a mis à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête, enregistrée le 8 août 2019, et des mémoires, enregistrés les  
 20 novembre 2019 et 18 mars 2022, le ministre de l'action et des comptes publics demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de rétablir les impositions dont le tribunal administratif de Versailles a prononcé la décharge pour un montant total de 70 473 euros. 
 Il soutient que les premiers juges ont commis une erreur de qualification juridique des faits et une erreur de droit au regard des dispositions de l'article 268 du code général des impôts, en jugeant que l'application de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge aux livraisons de terrains à bâtir était conditionnée au seul fait que l'acquisition par le cédant n'avait pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée lors de cette acquisition et que l'administration ne pouvait limiter cette application aux cas où la division parcellaire et la ventilation du prix d'achat seraient antérieures à l'acquisition initiale. 
 Par trois mémoires en défense, enregistrés les 24 octobre et 4 décembre 2019, et le  
 16 mars 2022, la SAS Cabinet Villain, représentée par Me Montchaux-Fioramonti, avocate, conclut au rejet de la requête et à ce qu'une somme de 2 000 euros soit mise à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle fait valoir que le moyen soulevé par le ministre de l'action et des comptes publics n'est pas fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - l'arrêt C-299/20 de la Cour de justice de l'Union européenne du 30 septembre 2021 ; 
 - l'ordonnance C-191/21 de la Cour de justice de l'Union européenne du 10 février 2022 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A,  
 - et les conclusions de M. Huon, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société par actions simplifiée (SAS) Cabinet Villain, qui exerce principalement une activité de marchand de biens, a procédé, le 20 septembre 2012 dans le cadre d'une " opération Chatou-Beaugendre ", à la vente d'un terrain à bâtir issu d'un ensemble immobilier composé d'une maison d'habitation et de son terrain d'assiette situé à Chatou (Yvelines). Elle a appliqué à cette cession de terrain à bâtir le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge en application de l'article 268 du code général des impôts dès lors que l'acquisition des biens, qui avait été placée hors du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, ne lui avait pas ouvert droit à déduction de la taxe. L'administration a remis en cause ce régime d'imposition et appliqué cette taxe sur le prix total du terrain à bâtir. Des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été ainsi mis à la charge de la société pour la période considérée pour un montant de 60 850 euros en droits et 9 623 euros en intérêts de retard. Par un jugement du 9 avril 2019, dont le ministre de l'action et des comptes public fait appel, le tribunal administratif de Versailles a fait droit à la demande de la SAS Cabinet Villain tendant notamment à la décharge de ces rappels.  
 2. Le I. de l'article 257 du code général des impôts dans sa rédaction applicable, issue de l'article 16 de la loi du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010, prévoit que les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles, lesquelles comprennent les livraisons à titre onéreux de terrains à bâtir, sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. En vertu du 2 du b. de l'article 266 du même code, l'assiette de la taxe est en principe constituée par le prix de cession. 
 3. L'article 392 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée dispose toutefois que : " Les États membres peuvent prévoir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n'a pas eu droit à déduction à l'occasion de l'acquisition, la base d'imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat ". L'article 268 du code général des impôts, pris pour la transposition de cette directive, prévoit, dans sa rédaction également issue de l'article 16 de la loi du 9 mars 2010 de finances rectificative pour 2010, que : " S'agissant de la livraison d'un terrain à bâtir, ou d'une opération mentionnée au 2° du 5 de l'article 261 pour laquelle a été formulée l'option prévue au 5° bis de l'article 260, si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition est constituée par la différence entre : / 1° D'une part, le prix exprimé et les charges qui s'y ajoutent ; / 2° D'autre part, selon le cas : / - soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du terrain ou de l'immeuble ; / - soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu'il a effectués ". 
 4. D'une part, dans son arrêt du 30 septembre 2021 Icade Promotion SAS  
 (aff. C-299/20), la Cour de justice de l'Union européenne a dit pour droit que l'article 392 de la directive 2006/112 doit être interprété en ce sens qu'il exclut l'application du régime de taxation sur la marge à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains acquis non bâtis sont devenus, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, des terrains à bâtir, mais qu'il n'exclut pas l'application de ce régime à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains ont fait l'objet, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, de modifications de leurs caractéristiques telles qu'une division en lots ou la réalisation de travaux d'aménagement permettant l'installation de réseaux desservant lesdits terrains, à l'instar, notamment, des réseaux de gaz ou d'électricité. 
 5. D'autre part, dans son ordonnance du 10 février 2022 Ministre de l'économie, des finances et de la relance c. Les Anges d'Eux SARL, Echo 5 SARL et Cletimmo SAS  
 (aff. C-191/21), la Cour de justice de l'Union européenne a précisé que le régime dérogatoire prévu à l'article 392 de la directive TVA s'applique aux seuls terrains à bâtir qui, définis comme tels par les Etats membres, sont achetés en vue de la revente et qu'ainsi l'application du régime de la taxation sur la marge suppose, en vertu de cet article 392, une identité juridique entre le bien acquis et le bien revendu. Elle a ajouté qu'il s'agit dès lors de vérifier, en tenant compte des définitions prévues par la législation nationale et de toutes les circonstances dans lesquelles se sont déroulées les opérations en cause, si les biens acquis par le contribuable relèvent de la notion de " terrain à bâtir " au sens de l'article 12§3 de la directive TVA et, ainsi, du champ d'application de son article 392. 
 6. Il résulte ainsi des dispositions de l'article 268 du code général des impôts, lues à la lumière de celles de la directive dont elles ont pour objet d'assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient s'appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s'appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d'un terrain bâti, soit que le bâtiment qui y était édifié ait fait l'objet d'une démolition de la part de l'acheteur-revendeur soit que le bien acquis ait fait l'objet d'une division parcellaire en vue d'en céder séparément des parties ne constituant pas le terrain d'assiette du bâtiment. 
 7. En l'espèce, il est constant que la SAS Cabinet Villain a acquis auprès de  
 M. et Mme C, par un acte authentique du 31 août 2007, un ensemble immobilier, figurant au cadastre section AD 60 pour une superficie de 939 m² et section AD 537 pour une superficie de 349 m², composé d'une maison d'habitation et de son terrain d'assiette de 1 288 m², situé aux  
 3 rue Beaugendre et 62/64 rue du Général Leclerc à Chatou (Yvelines), pour un montant de 1 450 000 euros. Dans le cadre d'une opération de construction-vente de trois lots à l'état hors d'eau et hors d'air, réalisée par la société requérante, cet ensemble immobilier a fait l'objet d'une division cadastrale, suivant un document d'arpentage établi le 10 juin 2008, le lot AD 60 ayant été divisé en six lots et celui AD 537 en trois lots. Par un acte authentique du 20 septembre 2012, la SAS Cabinet Villain a cédé à M. E et Mme B les lots C et H de cet ensemble immobilier, lots consistant - ainsi que le spécifient les stipulations de l'acte - en une maison d'habitation en son état brut de béton hors d'eau et d'air, pour un montant de 465 000 euros, devant être assimilée, ainsi que le fait valoir le ministre de l'action et des comptes publics sans être contesté par le contribuable, à un terrain à bâtir au sens du 1° du 2 du I. de l'article 257 du code général des impôts, comme le mentionne d'ailleurs l'acte notarié de revente.  
 8. Dans ces conditions, dès lors qu'il n'est pas contesté par l'intéressée que l'ensemble immobilier acquis en 2007 ne pouvait être regardé comme un terrain à bâtir au moment de son acquisition dans la mesure où, à cette date, une maison d'habitation y était édifiée, et où la division parcellaire du terrain n'est intervenue que postérieurement à son acquisition, c'est à bon droit que l'administration, compte tenu du changement de qualification juridique du bien, a remis en cause l'application de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge à cette opération de revente en tant que terrain à bâtir au sens du 1° du 2 de l'article 257 du code général des impôts d'un immeuble acquis bâti et achevé depuis plus de cinq ans. Le ministre de l'action et des comptes publics fait d'ailleurs valoir, à cet égard et sans être contredit, que l'acte d'achat ne comportait aucune stipulation permettant d'identifier les différentes parcelles et/ou de ventiler le prix d'acquisition de l'ensemble immobilier entre la quote-part correspondant aux parcelles bâties et celle correspondant aux parcelles non bâties du terrain.  
 9. La SAS Cabinet Villain indique, dans le dernier état de ses écritures, solliciter le bénéfice de la garantie de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. Toutefois, il résulte de ces mêmes écritures qu'elles se bornent à contester l'interprétation de la loi figurant dans les commentaires administratifs publiés au BOFiP sous la référence BOI-TVA-IMMO-10-20-10 n° 20 du 12 septembre 2012 ainsi que dans la réponse ministérielle à M. D, député, publiée au JOAN du 24 septembre 2019, et à faire valoir qu'elle est postérieure aux impositions en cause, de sorte que, la société ne revendiquant pas le bénéfice d'une interprétation administrative de la loi fiscale, elle ne saurait utilement invoquer cet article. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'action et des comptes publics est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a fait droit à la demande en décharge de la SAS Cabinet Villain. Les conclusions présentées par cette dernière au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent, par suite, qu'être rejetées. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : Le jugement n° 1704503 du 9 avril 2019 du tribunal administratif de Versailles est annulé.  
 Article 2 : Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée dont le tribunal administratif de Versailles a prononcé la décharge sont remis à la charge de la SAS Cabinet Villain. 
 Article 3 : Les conclusions d'appel présentées par la SAS Cabinet Villain au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.  
 Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et à la société par actions simplifiée (SAS) Cabinet Villain.   
 Délibéré après l'audience du 10 mai 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Bresse, président de chambre, 
 Mme Bonfils, première conseillère, 
 Mme Deroc, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 31 mai 2022. 
 La rapporteure, 
 M. DerocLe président, 
 P. BresseLa greffière, 
 C. Fourteau 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme 
 Le greffier,