CAA33 · 4ème chambre (formation à 3) — 25 octobre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. et Mme A D ont demandé au tribunal administratif de la Martinique de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011, 2012 et 2013, ainsi que des pénalités et des intérêts correspondants. 
 Par un jugement n° 1900475 du 25 juin 2020, le tribunal administratif de la Martinique a rejeté leur demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête, enregistrée le 6 octobre 2020, M. et Mme D, représentés par Me Chaia, demandent à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de la Martinique du 25 juin 2020 ; 
 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu à leur charge au titre des années 2011, 2012 et 2013 ; 
 3°) de condamner l'Etat aux entiers dépens. 
 Ils soutiennent que : 
 - les rehaussements de l'année 2011 sont frappés de prescription dès lors que la proposition de rectification du 22 décembre 2014 y afférente a été reçue le 5 janvier 2015 ; 
 - la procédure de rectification est irrégulière dès lors que l'administration fiscale n'a pas répondu aux observations qu'ils ont formulées à la suite de la proposition de rectification de leurs revenus de l'année 2011, ce qui les a d'ailleurs privés de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs ; 
 - la procédure de rectification est encore irrégulière dès lors que l'administration fiscale n'a pas donné suite à la demande de saisine de la commission départementale des impôts directs qu'ils ont formée pour les rectifications opérées sur leurs revenus des années 2011, 2012 et 2013 ; ce refus de saisine de la commission départementale des impôts directs méconnaît aussi la doctrine fiscale du 24 novembre 2014 référencée sous le n° CF-CMSS-20-30-§ 190 ; 
 - les propositions de rectifications datées des 22 décembre 2014 et 24 juillet 2015 sont insuffisamment motivées en méconnaissance tant de la loi que de la doctrine fiscale référencée sous le n° BOI-CF-10-40 ; 
 - les rehaussements sont mal fondés car ils ont justifié d'une convention d'avance en compte courant d'associés et les avances concernées doivent être remboursées au moyen d'un prêt. 
 Par un mémoire en défense, enregistré 15 avril 2021, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 21 mars 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 21 avril 2022 à 12 heures. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales,  
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. B C,  
 - et les conclusions de Mme Cécile Cabanne, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme D exercent la profession d'avocat au travers d'une société d'exercice libéral à responsabilité limitée dont ils sont les deux seuls associés. A la suite d'une vérification de comptabilité de cette société portant sur les exercices clos en 2011, 2012 et 2013, ils ont été destinataires de deux propositions de rectification et assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ainsi qu'à des suppléments de prélèvements sociaux au titre des années 2011, 2012 et 2013. M. et Mme D relèvent appel du jugement du tribunal administratif de la Martinique du 25 juin 2020 qui a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces cotisations supplémentaires. 
 Sur la procédure d'imposition : 
 2. En premier lieu, les requérants reprennent devant la cour les moyens de première instance tirés de ce que les propositions de rectifications datées des 22 décembre 2014 et 24 juillet 2015 sont insuffisamment motivées en méconnaissance tant de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales que de la doctrine fiscale référencée sous le n° BOI CF 10 40. Ils n'apportent aucun élément de droit ou de fait nouveau à l'appui de ces moyens auxquels le tribunal a suffisamment et pertinemment répondu. Il y a lieu, dès lors, d'écarter ces moyens par adoption des motifs retenus par les premiers juges. 
 3. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours() Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. ". 
 4. Il résulte de l'instruction que M. et Mme D ont adressé à la brigade départementale de vérification de Fort de France, un courrier, daté du 2 mars 2015 portant en objet la mention " Proposition de rectification Lettre du 22 décembre 2014 " qui se borne à répondre à la demande de renseignements que le service leur avait adressé le 24 février 2015 concernant un bien immobilier qu'ils occupent depuis 2012. Ce faisant, les requérants ne peuvent être regardés comme ayant présenté des observations en réponse à la proposition de rectifications du 22 décembre 2014 relative à l'année 2011. Par suite, c'est à tort que M. et Mme D soutiennent que la procédure d'imposition serait irrégulière en ce que l'administration fiscale n'a pas répondu à leurs observations. 
 5. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 59 du livre de procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts () ". Aux termes de l'article L. 59 A du même livre : " I. La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient lorsque le désaccord porte : / () 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition ; 2° Sur les conditions d'application des régimes d'exonération ou d'allégements fiscaux en faveur des entreprises nouvelles, à l'exception de la qualification des dépenses de recherche mentionnées au II de l'article 244 quater B du code général des impôts ; 3° Sur l'application du 1° du 1 de l'article 39 et du d de l'article 111 du même code relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du résultat des entreprises industrielles ou commerciales, ou du 5 de l'article 39 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l'article 54 quater du même code ; 4° Sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d'intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la taxe sur la valeur ajoutée, en application du 6° et du 1 du 7° de l'article 257 du même code. ". 
 6. De première part, ainsi qu'il a été indiqué au point 4 du présent arrêt, M. et Mme D n'ont présenté aucune observation consécutivement à la réception de la proposition de rectification du 22 décembre 2014. Il suit de là qu'en l'absence de désaccord persistant sur les rectifications notifiées, il n'y avait pas lieu pour l'administration d'adresser aux contribuables une lettre les invitant à saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. 
 7. De seconde part, par proposition de rectification du 24 juillet 2015, M. et Mme D ont fait l'objet de redressements dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement des dispositions de l'article 111 a du code général des impôts. Ces rehaussements n'entrent pas dans la compétence de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Il suit de là qu'alors même qu'elle a précédemment indiqué, dans sa réponse aux observations du contribuable du 4 mars 2016, que le différend pourrait être soumis à l'avis de cette commission, l'administration fiscale pouvait régulièrement refuser à M. et Mme D leur demande de saisine de cette commission datée du 20 avril 2016. Les requérants ne sauraient davantage utilement se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine de l'administration fiscale, relative à la procédure d'imposition, publiée le 24 novembre 2014 et référencée sous le n° CF-CMSS-20-30-§ 190. 
 Sur le bien-fondé des impositions en litige : 
 8. En premier lieu, aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales " Pour l'impôt sur le revenu [], le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. " et aux termes de l'article L. 189 du même livre " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d'un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun. ". Eu égard à l'objet des articles L. 169 et L. 189 du livre des procédures fiscales (LPF), relatifs à la détermination du délai dont dispose l'administration pour exercer son droit de reprise, la date d'interruption de la prescription est celle à laquelle le pli contenant la proposition de rectification a été présenté à l'adresse du contribuable. Il en va de même dans le cas où le pli n'a pu lui être remis lors de sa présentation et que, avisé de sa mise en instance, il l'a retiré ultérieurement ou a négligé de le retirer. 
 9. Le pli contenant la proposition de rectification des bases d'imposition de M. et Mme D au titre de l'année 2011, adressé en lettre recommandé avec accusé de réception, a été présenté le 26 décembre 2014 à l'adresse qu'ils avaient indiquée à l'administration. Si les requérants ont retiré le pli le 5 janvier 2015, cette circonstance est sans influence sur l'interruption de la prescription, qui résulte de la première présentation de la proposition de rectification. Il suit de là que le moyen tiré de ce que les rehaussements de l'année 2011 sont frappés de prescription doit être écarté. 
 10. En second lieu, aux termes de l'article 111 du code général des impôts " Sont notamment considérés comme revenus distribués : a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes () ". 
 11. Il résulte de l'instruction que le compte courant d'associé ouvert au nom de la SCI D dans la SELARL D présente des soldes débiteurs d'un montant respectif au titre des années 2011, 2012 et 2013 de 127 906,58 euros, 172 611,63 euros et 249 336,68 euros. Les prélèvements effectués au titre des exercices 2011, 2012 et 2013 ont servi, de première part, à la construction d'une maison constituant l'habitation principale de M. et Mme D, de deuxième part, au règlement de dépenses personnelles des époux D, telles que les taxes foncières et charges de copropriété afférentes à leurs biens immobiliers propres et autres prélèvements effectués par carte bancaire ou chèques et de troisième part, au règlement de dépenses personnelles de ce même couple telles que du mobilier, des articles de décoration, l'électricité ou la climatisation, afférentes à leurs biens immobiliers propres. Pour justifier la mise à disposition de ces sommes à la SCI D dont M. et Mme F sont associés à 100 %, les requérants se prévalent d'une convention d'avance en compte courant d'associé conclue entre la SELARL D et la SCI D prévoyant que la SELARL s'engage à verser à la SCI, une avance en compte courant d'associé d'un montant de 249 336,58 euros, d'une durée de 15 années, au taux de 1,25 %. Toutefois, cette convention d'avances, établie le 30 avril 2014, n'a pas de date certaine, a été produite après la fin des opérations de contrôle, au stade des observations et ne comporte aucun échéancier de remboursement. Les rehaussements mis à leur charge sont donc justifiés contrairement à ce que soutiennent les requérants. 
 12. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme D ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de la Martinique a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions tendant à ce que l'Etat soit condamné au versement d'une somme d'argent au titre des frais de justice ne peuvent qu'être rejetées. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme D est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A D et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.  
 Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest. 
 Délibéré après l'audience du 4 octobre 2022 à laquelle siégeaient : 
 Mme Evelyne Balzamo, présidente, 
 Mme Bénédicte Martin, présidente-assesseure, 
 M. Nicolas Normand, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 octobre 2022. 
 Le rapporteur, 
 Nicolas C 
 La présidente, 
 Evelyne Balzamo 
 Le greffier, 
 Christophe Pelletier 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.