CAA69 · 2ème chambre - formation à 3 — 12 mai 2022

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure 
 La SAS Développement et Applications des Techniques de l'Energie (DATE) a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2009, 2010 et 2011 ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Par un jugement n° 1601150 du 15 mars 2018, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. 
 Procédure initiale devant la cour 
 Par une requête, enregistrée le 16 mai 2018, la SAS DATE, représentée par Me Tournoud, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - dès lors qu'elle a été induite en erreur sur la faculté qui lui était offerte de saisir l'interlocuteur départemental du désaccord persistant qui l'opposait à l'administration, la procédure est irrégulière ; 
 - dès lors que l'avis de mise en recouvrement ne répond pas aux prescriptions de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, et comportait des mentions qui ne lui ont pas permis d'identifier sans ambiguïté la période exacte d'imposition, ni, par suite, les motifs du rappel, la procédure est irrégulière. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 15 novembre 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par la société appelante ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 21 mai 2019, la clôture d'instruction a été fixée au 7 juin 2019. 
 Un mémoire en réplique enregistré le 5 juin 2019 et présenté pour la SAS Date, n'a pas été communiqué en application du dernier alinéa de l'article R. 611-1 du code de justice administrative. 
 Par un arrêt n° 18LY01773 du 27 août 2019, la cour administrative d'appel a, sur l'appel formé par la SAS DATE, annulé le jugement du tribunal administratif de Grenoble du 15 mars 2018, prononcé la décharge des suppléments d'impôt dus au titre des exercices clos en 2009 et 2010, rejeté le surplus des conclusions de son appel et mis à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Procédure devant le Conseil d'Etat 
 Par une décision n°435357 du 17 juin 2021, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a, saisi d'un pourvoi présenté par le ministre de l'action et des comptes publics, annulé les articles 1 à 3 de l'arrêt de la cour administrative d'appel de Lyon du 27 août 2019 et renvoyé l'affaire devant la cour. 
 Procédure devant la cour après renvoi du Conseil d'Etat  
 Par des mémoires, enregistrés les 6 juillet et 6 septembre 2021, la SAS DATE, représentée par Me Tournoud, demande à la cour :  
 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Grenoble du 15 mars 2018 ;  
 2°) de prononcer la décharge de ces impositions, des intérêts de retard et des pénalités correspondantes ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 400 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que :  
 - la procédure est irrégulière dès lors que la saisine de l'interlocuteur départemental a été privée d'effectivité et d'utilité en raison de ce que le supérieur hiérarchique du vérificateur n'a pas donné les éclaircissements demandés et l'a informée que la mise en recouvrement des impositions interviendrait sans délai ; 
 - la rédaction de l'avis de mise en recouvrement ne respecte pas les prescriptions de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales dès lors qu'il ne vise que la proposition de rectification afférente aux années 2009 et 2010 et non celle afférente aux rappels de l'année 2011. 
 Par un mémoire, enregistré le 12 août 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; 
 Après avoir entendu au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Caraës, première conseillère,  
 - les conclusions de Mme Vinet, rapporteure publique,  
 - et les observations de Me Hakkar, représentant la SAS DATE ;  
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Développement et Applications des Techniques de l'énergie (DATE), a fait l'objet en 2012 d'une vérification de comptabilité qui a porté sur la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2011. À l'issue de ce contrôle, l'administration a remis en cause une partie des crédits d'impôt recherche déclarés par la société. Le rappel afférent à l'exercice clos en 2011, qui n'a entraîné qu'une diminution de la créance restituable à la société, ne s'est pas traduit par la mise en recouvrement d'un supplément d'impôt sur les sociétés. Par un jugement du 15 mars 2018, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté la demande de la SAS DATE tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises en recouvrement le 27 novembre 2013 au titre des exercices clos en 2009 et 2010, des intérêts de retard et des pénalités correspondantes. Par un arrêt n° 18LY01773 du 27 août 2019, la cour administrative d'appel de Lyon a annulé ce jugement du tribunal administratif de Grenoble, prononcé la décharge des suppléments d'impôt dus au titre des exercices clos en 2009 et 2010 et rejeté le surplus des conclusions de son appel. Par une décision n° 435357 du 17 juin 2021, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a, saisi d'un pourvoi présenté par le ministre de l'action et des comptes publics, annulé les articles 1 à 3 de l'arrêt de la cour administrative d'appel de Lyon du 27 août 2019 et a renvoyé l'affaire devant la cour. 
 2. En premier lieu, aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration ". Dans la partie relative aux conclusions du contrôle, la charte des droits et obligations du contribuable vérifié prévoit, dans son texte applicable à la procédure en litige, que : " Si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les redressements envisagés, des éclaircissements supplémentaires peuvent vous être fournis si nécessaire par l'inspecteur départemental ou principal. Si après ces contacts des divergences importantes subsistent, vous pouvez faire appel à l'interlocuteur départemental spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur ". Ces dispositions assurent au contribuable qui en fait la demande la garantie substantielle de pouvoir obtenir, avant la clôture de la procédure de redressement, un débat sur les redressements envisagés avec le supérieur hiérarchique du vérificateur puis avec l'interlocuteur départemental dans les conditions qu'elles précisent. 
 3. La SAS DATE soutient que la procédure est irrégulière dès lors que la saisine de l'interlocuteur départemental a été privée d'effectivité et d'utilité faute pour le supérieur hiérarchique du vérificateur d'avoir donné les éclaircissements demandés et en raison de ce que la lettre du supérieur hiérarchique du 16 octobre 2013 précise que la mise en recouvrement des impositions interviendra sans délai. 
 4. Le moyen tiré de ce que le supérieur hiérarchique n'aurait pas donné les éclaircissements demandés est inopérant dès lors que les dispositions précitées n'imposent pas que le supérieur hiérarchique du vérificateur prenne expressément position après son entretien avec le contribuable. Au demeurant, il résulte de l'instruction qu'après avoir rencontré le 17 septembre 2013 le supérieur hiérarchique du vérificateur, la SAS DATE a reçu un compte-rendu de cet entretien le 16 octobre 2013 aux termes duquel il lui a été indiqué que les rectifications qui lui avaient été notifiées étaient maintenues aux motifs que les dépenses de personnel à l'origine des crédits d'impôt des années 2009 et 2010 n'étaient pas justifiées concernant M. A et que le caractère probant des documents présentés comme justificatifs n'était pas avéré.  
 5. Si aux termes du compte-rendu du 16 octobre 2013, le supérieur hiérarchique du vérificateur a indiqué que les conséquences financières du contrôle restaient identiques à celles communiquées à la société dans les propositions de rectification des 19 décembre 2012 et 22 mars 2013 et l'a informée que " la mise en recouvrement interviendra sans délai ", il résulte de l'instruction que ce compte-rendu a été adressé à la société le 21 octobre 2013, soit plus d'un mois après l'entretien avec le supérieur hiérarchique, qui a eu lieu le 17 septembre 2013 et au cours duquel celui-ci a indiqué à la SAS DATE que les rectifications étaient maintenues, et se bornait à l'informer de la mise en recouvrement prochaine des impositions, laquelle n'est intervenue que le 27 novembre 2013. Par suite, la SAS DATE n'est pas fondée à soutenir qu'elle aurait été privée de la garantie tenant à un recours effectif à l'interlocuteur départemental. 
 6. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité. / Un avis de mise en recouvrement est également adressé par le comptable public compétent pour la restitution des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature mentionnés au premier alinéa et indûment versés par l'Etat. /L'avis de mise en recouvrement est individuel. Il est signé et rendu exécutoire par l'autorité administrative désignée par décret. Les pouvoirs de l'autorité administrative susmentionnée sont également exercés par le comptable public compétent. / Les modalités d'application du présent article sont fixées par décret en Conseil d'Etat. " Aux termes de l'article R. 256-1 du même livre, dans sa rédaction alors applicable : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. /L'avis de mise en recouvrement mentionne également que d'autres intérêts de retard pourront être liquidés après le paiement intégral des droits. /Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications. " 
 7. La SAS DATE soutient que l'avis de mise en recouvrement ne respecte pas les prescriptions de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales dès lors qu'il existe une discordance entre la période visée dans l'avis et celle visée dans la proposition de rectification du 19 décembre 2012 et qu'il ne vise que la proposition de rectification afférente aux années 2009 et 2010 et non celle afférente aux rappels de l'année 2011. 
 8. En l'espèce, l'avis de mise en recouvrement du 27 novembre 2013 indique le montant global du complément d'impôt sur les sociétés, assigné au titre des exercices clos en 2009 et 2010 et se réfère à la proposition de rectification du 19 décembre 2012 ainsi qu'à la lettre du 16 octobre 2013 du supérieur hiérarchique du vérificateur. S'il vise la période d'imposition du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2011, alors qu'il aurait dû se référer à la période se terminant le 31 décembre 2010, cette erreur matérielle demeure sans incidence sur la régularité de la procédure dès lors que l'avis litigieux renvoyait expressément à la proposition de rectification du 19 décembre 2012 qui permettait au redevable d'identifier sans ambiguïté la période exacte d'imposition. La seule circonstance que l'avis ne se réfère pas à la proposition de rectification " complémentaire " du 22 mars 2013 laquelle n'a induit qu'une diminution du crédit d'impôt recherche non imputé et ne s'est pas traduite par la mise en recouvrement d'un supplément d'impôt sur les sociétés est sans influence sur la régularité de l'avis. Par suite, cet avis comportant l'ensemble des mentions requises par les dispositions de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, le moyen tiré de son irrégularité doit être écarté. 
 9. En dernier lieu, la SAS DATE se prévaut de la doctrine administrative référencée BOI-BIC-RICI-10-10-50-20190306 qui prévoit qu'" en application des dispositions du I de l'article 199 ter B du code général des impôts, le CIR est imputé sur l'impôt sur les bénéfices dû par le contribuable au titre de l'année au cours de laquelle les dépenses de recherche prises en compte dans le calcul du crédit d'impôt ont été exposées. Les entreprises peuvent utiliser les créances de CIR non imputées pour le paiement de l'impôt dû au titre des trois années suivant celle au titre de laquelle elles sont constatées et demander le remboursement de la fraction non utilisée à l'expiration de cette période ". Toutefois, cette instruction, au demeurant postérieure à la mise en recouvrement des impositions en litige, ne contient aucune interprétation de la loi fiscale susceptible d'avoir une incidence sur les mentions devant figurer dans l'avis de mise en recouvrement.  
 10. Il résulte de ce qui précède que la SAS DATE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. En conséquence, ses conclusions présentées au titre des frais du litige doivent être rejetées.  
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de la SAS DATE est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS DATE et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. 
 Délibéré après l'audience du 31 mars 2022, à laquelle siégeaient : 
 Me Evrard, présidente de la formation de jugement,  
 Mme Caraës, première conseillère, 
 Mme Lesieux, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 12 mai 2022. 
 La rapporteure, 
 R. Caraës 
 La présidente, 
 A. EvrardLa greffière, 
 M.-Th. Pillet 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition,  
 La greffière,