CAA69 · 5ème chambre - formation à 3 — 20 avril 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure  
 M. C B et Mme A B ont demandé au tribunal administratif de Lyon de les décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2014 pour un total de 126 166 euros, ou subsidiairement de les réduire à un montant de 15 125 euros.  
 Par un jugement n° 2001254 du 28 septembre 2021, le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande.  
 Procédure devant la cour  
 Par une requête enregistrée le 19 novembre 2021, M. et Mme B, représentés par Me Chareyre, demandent à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Lyon du 28 septembre 2021 ; 
 2°) de leur accorder la décharge totale ou partielle des impositions susmentionnées ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que :  
 - l'EURL " Le Tremplin n° 30 " exerce l'activité professionnelle d'exploitant hôtelier, et de ce fait, elle est en droit de bénéficier de l'exonération prévu par l'article 151 septies du code général des impôts ; 
 - l'administration fiscale n'a jamais remis en cause les déficits réalisés par l'EURL déclarés et imputés sur leur revenu global pour les années antérieures ; elle ne pouvait pas plus appliquer la doctrine administrative BOI-BIC-PVMV-40-10-10-10 ; enfin, par un courrier du 20 juin 2013, le centre de recherche d'information et de documentation notariales a confirmé que la plus-value de cession en litige rentrait dans le champ d'application de l'exonération prévue par l'article 151 septies du code général des impôts ;  
 - subsidiairement, et dès lors que l'administration estime que M. B, n'exerce pas d'activité hôtelière à titre personnel, l'EURL doit être considérée comme exerçant l'activité de loueur en meublé non professionnel et, de ce fait, le calcul de la plus-value relève des articles 150 U à 150 VH du code général des impôts. 
 Par un mémoire enregistré le 24 mai 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par les requérants n'est fondé.  
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; 
 Après avoir entendu au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Dèche, présidente assesseure, 
 - les conclusions de Mme Le Frapper, rapporteure publique, 
 - les observations de Me Chareyre, représentant M. et Mme B ; 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Le 7 mai 2014, l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) " Le Tremplin n° 30 ", dont M. B est l'associé unique a cédé plusieurs lots de l'ensemble immobilier " Chalet Hôtel Le Tremplin ", affecté à une activité d'hôtellerie, composés de trois chambres et d'un emplacement de stationnement. La société a déclaré la plus-value réalisée à l'occasion de cette cession à l'impôt sur le revenu sous le régime d'exonération prévu à l'article 151 septies du code général des impôts, au titre de son exercice clos en 2014. Par une proposition de rectification du 3 juin 2016, l'administration a remis en cause l'application de ce régime au motif que l'EURL " Le Tremplin n° 30 " n'exerçait pas son activité à titre professionnel. Faisant application de l'article 8 du code général des impôts, selon lequel l'associé unique d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, lorsque cet associé est une personne physique, est personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour les bénéfices sociaux de cette société dont il détient la totalité des parts, par une proposition de rectification du 23 novembre 2016, l'administration a imposé les bénéfices ainsi redressés entre les mains de M. et Mme B dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. M. et Mme B relèvent appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2014 pour un total de 126 166 euros, ou subsidiairement de les réduire à un montant de 15 125 euros. 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 39 duodecies du code général des impôts : " 1. Par dérogation aux dispositions de l'article 38, les plus-values provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé sont soumises à des régimes distincts suivant qu'elles sont réalisées à court ou à long terme () ". Aux termes de l'article 151 septies de ce code, dans sa rédaction applicable au présent litige : " I.- Les dispositions du présent article s'appliquent aux activités commerciales, industrielles, artisanales, libérales ou agricoles, exercées à titre professionnel. / II.-Les plus-values de cession soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies, () et réalisées dans le cadre d'une des activités mentionnées au I sont, à condition que l'activité ait été exercée pendant au moins cinq ans, exonérées pour : 1° La totalité de leur montant lorsque les recettes annuelles sont inférieures ou égales à : a) 250 000 € s'il s'agit d'entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fournir le logement, à l'exclusion de la location directe ou indirecte de locaux d'habitation meublés ou destinés à être loués meublés, ou s'il s'agit d'entreprises exerçant une activité agricole () / VII.- Les articles 150 U à 150 VH sont applicables aux plus-values réalisées lors de la cession de locaux d'habitation meublés ou destinés à être loués meublés et faisant l'objet d'une location directe ou indirecte lorsque cette activité n'est pas exercée à titre professionnel ". Aux termes de l'article 150 U de ce code : " I.-Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH () ". Enfin, aux termes du IV de l'article 155 du même code, dans sa rédaction issue de l'article 13 de la loi de finances rectificative n°2010-1658 du 29 décembre 2010 qui reprend les dispositions du second alinéa du I de l'article 151 septies de ce code que ce même article 13 supprime, et qui, contrairement à ce que soutiennent les requérants, sont applicables au présent litige : " 1. () l'exercice à titre professionnel implique la participation personnelle, directe et continue à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité. () ". 
 3. Pour bénéficier de l'exonération prévue par les dispositions précitées, le contribuable doit justifier que le bien dont la cession a dégagé une plus-value a été affecté à l'une des activités professionnelles visées à cet article, que celle-ci a été exercée pendant cinq ans avant la cession et que sa participation à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité a été personnelle, directe et continue. 
 4. Si, en principe, tout membre d'une société en participation qui a pour objet une activité imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles ou des bénéfices non commerciaux doit être présumé y exercer une activité professionnelle, il en va, en revanche, différemment lorsqu'une ou plusieurs personnes autres que l'intéressé, qu'il s'agisse des associés ou non, ont été désignées pour gérer la société. Dans ce cas, il ne peut être regardé comme exerçant personnellement l'activité mise en société que si sa participation effective à cette activité est établie. 
 5. Il résulte de l'instruction, et notamment des stipulations de l'article 5 des statuts de la société en participation dont l'EURL " Le Tremplin n° 30 " était associée, que la gérance de cette société en participation avait été confiée à la société en nom collectif (SNC) " Société hôtelière du Tremplin ", laquelle avait proposé à des investisseurs particuliers de participer à l'exploitation de l'hôtel qu'elle construisait. Il résulte également de l'instruction que la gestion des lots dont l'EURL " Le Tremplin n° 30 " était propriétaire au sein de cet hôtel avait été déléguée à la SNC " Société hôtelière du Tremplin ", par un mandat du 4 mars 1996. Si les requérants se prévalent des dispositions de ce mandat de gestion accordant à l'EURL " Le Tremplin n° 30 " le pouvoir de faire " toutes suggestions au mandataire au sujet de la politique générale à mettre en œuvre ", de présenter la politique commerciale au mandataire, et lui confiant l'entière responsabilité financière et professionnelle de l'exploitation, ces circonstances qui ont trait à la qualité de mandataire et d'associée de l'EURL, ne permettent pas d'établir la participation effective et personnelle de cette société et de son associé à la gestion de l'exploitation hôtelière. Une telle participation n'est pas plus établie par l'attestation rédigée, le 9 novembre 2021 par le gérant de la société en participation qui se borne à indiquer de manière très générale, que M. B " venait régulièrement aux réunions ", qu'il " intervenait souvent sur chaque décision " et " qu'aucune décision n'était prise sans son aval ". Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a estimé que l'EURL " Le Tremplin n° 30 " ainsi que son associé, qui n'exerçaient pas une activité professionnelle au sens des dispositions de l'article 151 septies du code général des impôts et du IV de l'article 155 de ce code ne pouvaient bénéficier de l'exonération prévue à cet article. 
 6. En deuxième lieu, il résulte de l'instruction que, pour assujettir les requérants aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales en litige, l'administration s'est fondée sur les dispositions de l'article 151 septies du code général des impôts. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que ces impositions supplémentaires sont fondées sur le paragraphe 180 de l'instruction BOI-BIC-PVMV-40-10-10-10. Par ailleurs, la circonstance que l'administration fiscale n'aurait jamais remis en cause les déficits réalisés par l'EURL déclarés et imputés sur leur revenu global pour les années antérieures ne constitue pas une prise de position formelle sur la situation de fait des intéressés dont ceux-ci seraient fondés à se prévaloir. Enfin, les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir du courrier du 20 juin 2013, par lequel le centre de recherche d'information et de documentation notariales a confirmé que la plus-value de cession en litige rentrait dans le champ d'application de l'exonération prévue par l'article 151 septies du code général des impôts qui n'est pas invocable sur le fondement des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, dès lors qu'il ne constitue pas une prise de position de l'administration fiscale. 
 7. En dernier lieu, les requérants soutiennent que si l'activité de l'EURL " Le Tremplin n° 30 " ne peut être regardée comme exercée à titre professionnel, elle doit être qualifiée d'activité de loueur en meublé non professionnel et que la cession des biens en cause ne relevait plus du régime des plus-values professionnelles, mais de celui des plus-values immobilières des particuliers tel que défini aux articles 150 U à 150 VH du code général des impôts, dès lors qu'elle n'assumait pas réellement les risques d'exploitation. Ils se prévalent à ce titre de la garantie prévue à l'article 4.1 du contrat de gestion conclu avec la société SNC Société Hôtelière du Tremplin, en vue de l'exploitation commerciale au titre d'une activité de nature hôtelière des locaux meublés, propriété de l'EURL " Le Tremplin n° 30 ", dont elle a confié la jouissance à la SEP " Société hôtelière du Tremplin " en vue d'une telle exploitation. Il ressort de ces stipulations que le mandataire, qui exploite, également deux autres hôtels, situés dans un même secteur géographique, s'engage à remplir équitablement l'hôtel " Le Tremplin " et à verser une indemnité au mandant si le taux de remplissage et le coefficient d'occupation de l'hôtel " Le Tremplin " s'avéraient inférieurs au taux moyen de remplissage et de coefficient d'occupation des deux autres hôtels, le versement de cette indemnité n'étant pas dû si le résultat brut d'exploitation prévisionnel est atteint ou dépassé. En se bornant à se prévaloir de ces stipulations, alors qu'il résulte de l'instruction et n'est pas contesté que l'EURL " Le Tremplin n° 30 " ne percevait pas de loyers fixés par avance, mais une quote-part des résultats de la société en participation chargée de l'exploitation de l'ensemble hôtelier, en proportion des apports et que les articles 6 et 8 du contrat de participation prévoient que les participants sont tenus des pertes éventuelles et tenus de répondre aux appels de fonds nécessaires, et que le résultat positif ou négatif de la société en participation est réparti entre les participants à proportion de leurs apports, les requérants n'apportent pas d'éléments suffisants permettant de regarder l'EURL " Le Tremplin n° 30 " comme ayant supporté seule les risques inhérents à l'exploitation hôtelière des locaux litigieux. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à demander que la plus-value correspondant à la cession de ces locaux soit établie conformément aux dispositions des articles 150 U et suivants du code général des impôts par application du VII de l'article 151 septies précité, alors même que M. B n'a justifié d'aucune participation effective à cette activité hôtelière. 
 8. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, il y a lieu de rejeter leurs conclusions présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de la M. et Mme B est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C B, à Mme A B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 23 mars 2023 à laquelle siégeaient : 
 M. Bourrachot, président de chambre, 
 Mme Dèche, présidente assesseure, 
 Mme Rémy-Néris, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 20 avril 2023. 
     
 La rapporteure,  
 P. DècheLe président,  
 F. Bourrachot 
 La greffière, 
 A-C. Ponnelle              
     
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
     
 Pour expédition,  
 La greffière, 
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