CAA75 · 2ème chambre — 22 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 Par deux requêtes distinctes, d'une part, la société à responsabilité limitée (SARL) Cabels Sully a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercice clos en 2012, 2013 et 2014, et d'autre part, M. et Mme C A ont demandé au même Tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2012, 2013 et 2014. 
 Par deux jugements nos 1920299/2-1 du 13 avril 2021 et 2104578/2-1 du 17 mai 2022, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leurs demandes. 
 Procédure devant la Cour : 
 I. Par une requête et des mémoires, enregistrés les 4 juin 2021, 13 octobre 2021 et 28 octobre 2021, la société Cabels Sully, représentée par Me Gilles Pouget, demande à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 1920299/2-1 du 13 avril 2021 du Tribunal administratif de Paris ;  
 2°) de diligenter une expertise comptable 
 3°) de prononcer la décharge des impositions litigieuses, en droits et pénalités ; 
 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - le jugement attaqué est insuffisamment motivé ; 
 - sa comptabilité ne pouvait être écartée comme non probante ; 
 - la reconstitution de recettes est fondée sur une méthode radicalement viciée, et dont à tout le moins les données doivent être corrigées ; 
 - le manquement délibéré n'est pas établi. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 24 septembre 2021 et 20 octobre 2021, le ministre de l'action et des comptes publics conclut à l'irrecevabilité partielle des conclusions à fin de décharge et au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - les conclusions sont partiellement irrecevables, dès lors que la société requérante n'a contesté ni les rappels de taxe sur la valeur ajoutée portant, d'une part, sur la minoration de taxes déclarées sur les recettes comptabilisées et, d'autre part, sur la taxe sur la valeur ajoutée déduite à tort, ni les rehaussements d'impôt sur les sociétés se rapportant à la réintégration de la taxe sur la valeur ajoutée sur les " offerts " comptabilisée à tort en charge ; 
 - les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 21 novembre 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 15 décembre 2022 à 12h.  
 II. Par une requête et un mémoire, enregistrés les 7 juillet 2022 et 11 janvier 2023, M. et Mme A, représentés par Me Gilles Pouget, demandent à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 2104578/2-1 du 17 mai 2022 du Tribunal administratif de Paris ;  
 2°) de prononcer la décharge des impositions litigieuses, en droits et pénalités ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - la proposition de rectification du 12 mai 2016 est insuffisamment motivée ; 
 - la méthode de reconstitution à l'origine des distributions litigieuses est radicalement viciée ; 
 - l'appréhension des revenus distribués n'est pas démontrée ; 
 - le manquement délibéré n'est pas établi. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 14 décembre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 12 janvier 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 31 janvier 2023 à 12h.  
 Vu les autres pièces des dossiers. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. B,  
 - et les conclusions de Mme Prévot, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SARL Cabels Sully, dont M. et Mme A détiennent la totalité du capital et sont co-gérants, exploite une brasserie rue Saint-Antoine à Paris (4e). A la suite de la vérification de sa comptabilité, conclue par deux propositions de rectification des 17 décembre 2015 et 31 mars 2016, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014 et elle a été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercice clos en 2012, 2013 et 2014. M. et Mme A ont également fait l'objet d'un contrôle sur pièces, conclu par des propositions de rectification des 17 décembre 2015 et 12 mai 2016, à l'issue duquel ils ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2012, 2013 et 2014. Par deux requêtes distinctes, la société Cabels Sully et M. et Mme A relèvent appel, respectivement, des jugements des 13 avril 2021 et 17 mai 2022 par lesquels le Tribunal administratif de Paris a rejeté leurs demandes tendant à la décharge des impositions litigieuses, en droits et pénalités. 
 Sur la jonction : 
 2. Les requêtes n° 21PA03005 et 22PA03110 présentant à juger des questions connexes et ayant fait l'objet d'une instruction commune, il y a lieu de les joindre pour y statuer par un seul arrêt. 
 Sur la requête de la société Cabels Sully : 
 En ce qui concerne la régularité du jugement : 
 3. Il ressort du jugement attaqué que pour retenir le caractère non probant de la comptabilité de la société, le tribunal a notamment relevé que la société n'avait pas produit les inventaires de stocks, ne justifiait pas la comptabilisation de certains achats ou le détail de recettes, et qu'il existait des discordances entre les cartes de prix et des anomalies sur les tickets Z. Par suite, et alors que les premiers juges n'étaient pas tenus de répondre à tous les arguments soulevés par la requérante au soutien de son moyen, le jugement est suffisamment motivé sur ce point. 
 En ce qui concerne le rejet de la comptabilité : 
 4. Pour écarter la comptabilité tenue par la SARL Cabels Sully comme dénuée de toute valeur probante, le service a notamment relevé, lors des opérations de contrôle, que la société n'était pas en mesure de produire les inventaires des stocks à l'ouverture et à la clôture des trois exercices contrôlés, ni de justifier de la comptabilisation de certains achats ou du détail de recettes qui ne figuraient pas sur les " tickets Z " et qui représentaient une part substantielle du chiffre d'affaires de l'établissement, la circonstance invoquée que des tickets Z auraient été produits au cours de la procédure contentieuse étant, en tout état de cause, sans incidence sur l'irrégularité de la comptabilité constatée par le service vérificateur. Il a également relevé des discordances inexpliquées entre les cartes de prix présentées par la société et celles qu'il a obtenues auprès de leurs imprimeurs après exercice du droit de communication, ainsi que des anomalies sur les " tickets Z " fournis par la société, certains étant absents ou comportant des erreurs de calcul ou de date. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la sincérité et la valeur probante des pièces comptables présentées par la SARL Cabels Sully, la circonstance que celle-ci allègue pouvoir justifier du détail de ses recettes étant sans incidence à cet égard. Enfin, si la société requérante fait valoir qu'une partie importante de la clientèle de l'établissement était constituée d'habitués, et que ces derniers bénéficiaient de nombreuses consommations gratuites, cette circonstance n'a pas plus d'incidence sur le caractère non probant de la comptabilité ainsi établi par le service. 
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : 
 5. En vertu des dispositions de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. En l'espèce, il résulte de ce qui a été dit au point précédent que la comptabilité doit être regardée comme comportant de graves irrégularités. En outre, lors de sa séance du 28 mars 2018, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a rendu un avis favorable au maintien des rectifications ayant conduit aux impositions en litige. Par suite, la société requérante supporte la charge de démontrer l'exagération de ces impositions conformément aux dispositions de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales. 
 6. Il résulte de l'instruction, et notamment des propositions de rectification des 17 décembre 2015 et 31 mars 2016, que l'administration a reconstitué le chiffre d'affaires des exercices clos au cours des années 2012 à 2014 de la société Cabels Sully en appliquant la méthode dite " des liquides ". Elle ainsi déterminé les volumes de bière, vin, eau et soda achetés par la société à partir des factures présentées ou obtenues dans le cadre de l'exercice du droit de communication, le prix des consommations correspondantes à partir des tarifs figurant sur la carte de l'établissement, en tenant compte d'un taux de pertes et d'offerts, et la part moyenne des recettes issues des ventes de bière, vin, eau et soda dans les recettes totales constatée pendant le contrôle au cours des mois de février, avril, juillet, et septembre 2015, s'élevant à 27,03 %, pour déterminer le chiffre d'affaires hors taxe réalisé au cours des trois exercices. Elle a enfin plafonné le coefficient de marge à 3,80 (TTC/HT) alors que les coefficients issus de la reconstitution s'élevaient à 4,42 en 2012, 4,41 en 2013, et 4,64 en 2014, pour tenir compte de pratiques tarifaires invoquées par la société, et non justifiées, pour des groupes et des soirées, et de ce que la proportion des recettes des boissons dans le chiffre d'affaires issue du dépouillement des tickets de caisse de 2015 a pu être influencée par l'absence d'enregistrement d'une partie de ses recettes par la société. Ce chiffre d'affaires ainsi reconstitué à partir des conditions particulières d'exploitation de l'établissement s'élève à 1 037 046 euros en 2012, 973 278 euros en 2013 et 898 501 euros en 2014, et fait apparaître une minoration des recettes imposables de 229 796 euros en 2012, 305 292 euros en 2013 et 276 519 euros en 2014. 
 7. La société requérante soutient, d'une part, que la méthode de reconstitution est radicalement viciée dès lors qu'elle n'inclut pas dans les " liquides " pris en compte les boissons chaudes telles que les cafés, thés, chocolats et qu'elle est fondée sur une extrapolation aux exercices clos en 2012, 2013 et 2014 des données constatées au cours de l'exercice non vérifié clos en 2015. Toutefois, elle ne produit aucun élément de nature à justifier que l'absence de prise en compte des boissons chaudes aurait une incidence sur le chiffre d'affaires reconstitué et d'une manière générale sur la pertinence de la méthode des liquides, usuellement appliquée par l'administration fiscale. Elle n'invoque pas plus un changement dans ses conditions d'exploitation entre les exercices vérifiés et l'année 2015 pendant laquelle a eu lieu le contrôle qui aurait été susceptible d'avoir une incidence sur la représentativité des échantillons. D'autre part, si la société invoque le travail d'un expert qu'elle a mandaté, proposant, à partir de la méthode retenue par l'administration, des rehaussements moins importants en se fondant sur des données qui figureraient sur les tickets Z détaillés des exercices vérifiés, non produits pendant le contrôle, il résulte de l'instruction que, contrairement à ce que la société requérante soutient, ces tickets n'ont été versés ni en première instance ni en appel, ces données, non justifiées, ne pouvant dès lors pas être retenues. Par suite, la société requérante ne conteste pas utilement la méthode de reconstitution mise en œuvre par le service vérificateur, qui n'est ni sommaire, ni radicalement viciée dans son principe, et ne verse aucun élément établissant que le chiffre d'affaires ainsi reconstitué est exagéré.  
 En ce qui concerne les pénalités : 
 8. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". 
 9. Il résulte de l'instruction, et en particulier des propositions de rectification des 17 décembre 2015 et 31 mars 2016 notifiés à la société Cabels Sully, que l'administration, pour établir les pénalités pour manquement délibéré litigieuses, a notamment retenu l'importance des minorations, représentant, respectivement, 35,62 %, 43,7 % et 48,5 % du chiffre d'affaires déclaré au titre des exercices en 2012, 2013 et 2014, la répétition de ces minorations et l'absence de caractère sincère et probant des comptabilités ayant justifié leur rejet. Le caractère délibéré des manquements en cause est ainsi établi, la circonstance invoquée par la requérante que son comptable aurait dû l'informer de ce qu'il enregistrait en comptabilité des pratiques illégales n'étant pas de nature à exonérer la société, et ses gérants, de leurs responsabilités. 
 10. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre ou de diligenter une expertise, que la société Cabels Sully n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions litigieuses, en droits et pénalités. Par voie de conséquence, les conclusions qu'elle a présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. 
 Sur la requête de M. et Mme A :  
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 11. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () " et aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : "'La proposition de rectification prévue par l'article L 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. ()'". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. 
 12. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 12 mai 2016 notifiée à M. et Mme A, qui précise la maîtrise de l'affaire de la société Cabels Sully dont le résultat a été rectifié, le montant des rehaussements envisagés et cite les articles 109, 1 et 111 c) du code général des impôts, comporte le motif des rehaussements. Eu égard au motif retenu pour l'imposition au titre des années 2013 et 2014, identique à celui qui a été invoqué dans la proposition de rectification du 17 décembre 2015 notifiée à M. et Mme A au titre de l'année 2012, et à celui qui était annoncé dans les propositions de rectification adressées à la société au titre des trois exercices en cause, et au fait que la totalité des rectifications litigieuses au titre de 2013 et 2014 trouvent leur origine dans le rehaussement du résultat de la société Cabels Sully présumé distribué entre leurs mains, aucune rémunération occulte et aucun avantage occulte ne lui étant imputé, la citation des dispositions de l'article 111 c) du code général des impôts dans la proposition de rectification du 12 mai 2016 mentionnée par erreur n'est, dans ces conditions, pas susceptible d'être regardée comme ayant empêché les contribuables de faire valoir utilement leurs observations. Par suite, contrairement à ce que les requérants soutiennent, la proposition du 12 mai 2016 est suffisamment motivée au regard des dispositions précitées des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales.  
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : 
 13. En premier lieu, pour les motifs retenus aux points 6 et 7 du présent arrêt, la méthode de reconstitution appliquée par le service n'est pas radicalement viciée et l'administration était fondée à établir ainsi le montant des rehaussements notifiés à la société, servant de base au distributions litigieuses. 
 14. En second lieu, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital () ". Le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle.   
 15. Pour établir, comme elle en la charge, que M. et Mme A étaient maîtres de l'affaire de la société Cabels Sully au cours des trois années en cause, l'administration a retenu qu'ils détenaient la totalité de son capital, qu'ils en étaient les cogérants statutaires, qu'ils disposaient du pouvoir de signature bancaire et qu'ils exerçaient la direction administrative et commerciale de l'entreprise en général. Par suite, M. et Mme A, qui pouvaient être ensemble regardés comme des maîtres de l'affaire dès lors qu'ils forment un même foyer fiscal, sont présumés avoir appréhendé les distributions effectuées par la société Cabels Sully. 
 En ce qui concerne les pénalités : 
 16. Il résulte de l'instruction, et en particulier des propositions de rectification des 17 décembre 2015 et 12 mai 2016 notifiées à M. et Mme A, que l'administration, pour établir les pénalités pour manquement délibéré litigieuses, a retenu que les contribuables, associés et gérants statutaires, étaient maîtres de l'affaire et assuraient la gestion de la trésorerie de la société, et que les sommes appréhendées et éludées étaient importantes par rapport aux revenus qu'ils avaient déclarés. Le caractère délibéré des manquements en cause est ainsi établi, les éventuelles défaillances du comptable de la société étant, en tout état de cause, sans incidence sur les obligations déclaratives de M. et Mme A en tant que bénéficiaires des revenus distribués.  
 17. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge des impositions litigieuses, en droits et pénalités. Par voie de conséquence, les conclusions qu'ils ont présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées. 
 DECIDE : 
 Article 1er : Les requêtes de la société Cabels Sully et de M. et Mme A sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Cabels Sully, à M. et Mme C A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 8 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Topin, présidente, 
 - M. Magnard, premier conseiller, 
 - M. Segretain, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 mars 2023. 
 Le rapporteur, 
 A. BLa présidente, 
 E. TOPIN 
 Le greffier, 
   
 C. MONGIS 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Nos 21PA03005, 22PA03110