CAA75 · 2ème chambre — 22 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. B A B a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge de cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2008 et 2009 ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Par un jugement n° 1908034/2-3 du 27 mai 2021, le Tribunal administratif de Paris a rejeté cette demande. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés les 23 juillet 2021 et 17 janvier 2022, M. A B, représenté par Me Maud Duceux et Me Yann Chabane, demande à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement du Tribunal administratif de Paris du 27 mai 2021 ;  
 2°) de prononcer la décharge des impositions litigieuses ;   
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - il n'était pas au cours des années d'imposition résident fiscal en France au sens de la loi française ;  
 - la doctrine référencée BOI-IRCHAMP-10 § 100 et 110 est invocable ; 
 - dès lors qu'il n'était pas résident fiscal en France au sens de la loi française, la convention fiscale franco-espagnole ne lui est pas opposable ; 
 - la mise en œuvre de la procédure de taxation d'office est irrégulière dès lors que l'administration n'a pas fait droit à sa demande du 12 juillet 2012 d'un délai supplémentaire pour répondre aux demandes d'éclaircissements et de justifications qui lui ont été adressées ;  
 - le crédit de 95 169,23 euros du 19 décembre 2008 correspond au prix de vente d'actions ; 
 - le crédit de 1 000 euros du 12 août 2009 correspond à un remboursement d'impôt trop perçu ; 
 - le compte bancaire n° 0200035748 n'est pas un compte de la société Cabo di Miziara ;  
 - on ne saurait, pour justifier la taxation de crédits bancaires constatés sur ce compte, invoquer l'existence de prélèvements ;  
 - le crédit de 450 euros du 9 octobre 2009 correspond à un remboursement d'impôt trop perçu ; 
 - les autres crédits correspondent à des remboursements de dépenses exposées pour le compte de tiers ou à des virements de compte à compte ; 
 - le manquement délibéré justifiant l'application de la pénalité n'est pas établi.  
 Par un mémoire en défense enregistré le 25 novembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance demande à la Cour de constater un non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d'instance et conclut au rejet du surplus des conclusions de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par M. A B ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 4 janvier 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au  
 19 janvier 2022. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la convention franco-espagnole du 10 octobre 1995 en matière d'impôt sur le revenu et sur la fortune ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. C,  
 - et les conclusions de Mme Prévot, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. A B a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2008 et 2009, à l'issue duquel l'administration a procédé au rehaussement de ses revenus imposables des années 2008 et 2009 et a mis à sa charge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, assorties de pénalités, pour un montant total de 769 591 euros pour l'année 2008 et de 371 907 euros pour l'année 2009. Il relève appel du jugement du 27 mai 2021 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Par une décision du 29 novembre 2021 postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 46 200 euros, des suppléments d'impôt sur le revenu mis à la charge du requérant au titre de l'année 2009 et le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 13 976 euros, des suppléments de contributions sociales mis à la charge du requérant au titre de ladite année. Les conclusions de la requête relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet. 
 Sur la domiciliation fiscale de M. A B : 
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale nationale : 
 3. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus ". Aux termes de l'article 4 B du même code : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : / a) Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; / b) Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; / c) Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques ". 
 4. Il résulte de l'instruction que M. A B, qui est célibataire et sans charges de famille, est propriétaire d'un appartement à Paris qu'il a déclaré comme sa résidence principale au 1er janvier 2008 dans sa déclaration des revenus de l'année 2007 et au 1er janvier 2010 dans sa déclaration des revenus de l'année 2009, où il a fait état de revenus salariaux en France, sa déclaration des revenus de l'année 2008 ayant été égarée. Il résulte également de l'instruction, notamment de la réponse de l'intéressé du 12 janvier 2012 à la proposition de rectification du 12 décembre 2011, et qu'il n'est d'ailleurs pas contesté que des impositions primitives ont été établies au titre de l'année 2008 sur la base d'une déclaration mentionnant des revenus de 62 990 euros de revenus salariaux pour l'année 2008. En produisant son permis de conduire espagnol, l'acte d'acquisition d'un logement à Marbella, un extrait de K-Bis d'une société espagnole qui ne mentionne pas l'identité de l'intéressé, des pièces attestant de la consommation d'eau dans ce logement ainsi que les avis d'impôts fonciers et de taxe d'enlèvement des ordures ménagères correspondants pour les années 2007 et 2008, et une attestation sur l'honneur enregistrée devant notaire par laquelle il affirme avoir été résident fiscal en Espagne de 2007 à 2010 inclus, M. A B, en l'absence de tout document relatif aux modalités d'occupation de ce logement et de toute pièce permettant de s'assurer du caractère continu et permanent de  sa résidence en Espagne, les affirmations de l'intéressé sur l'importance des retraits de carte bancaire effectués en Espagne n'étant pas étayées par les pièces du dossier, ne fournit pas d'éléments permettant d'établir que son foyer au cours des années d'imposition se situait en Espagne et non en France. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a considéré que M. A B avait, au cours des années 2008 et 2009, son domicile fiscal en France en application des dispositions précitées du a) et du b) du 1 de l'article 4 B du code général des impôts. La doctrine référencée BOI-IRCHAMP-10 § 100 et 110 ne fait pas de la loi fiscale une interprétation différente de ce qui précède.  
 En ce qui concerne l'application de la convention franco-espagnole :  
 5. Aux termes de l'article 4 de la convention franco-espagnole du 10 octobre 1995 : " 1. Au sens de la présente Convention, l'expression "résident d'un Etat contractant" désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, est assujettie à l'impôt en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue. Toutefois, cette expression ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l'impôt dans cet Etat que pour les revenus de sources situées dans cet Etat ou pour la fortune qui y est située ". 
 6. M. A B se borne à soutenir que dès lors qu'il n'était pas résident fiscal en France au sens de la loi française, la convention fiscale franco-espagnole ne lui est pas opposable. Or il résulte de ce qui a été dit au point 4. que M. A B doit être regardé  résident fiscal en France au regard de la loi française. Par ailleurs, il ne résulte pas des seuls avis de taxe foncière et de taxe d'enlèvement des ordures ménagères produits au dossier, dont l'établissement procède de la seule détention par l'intéressé d'un bien immobilier, que le requérant puisse être regardé comme assujetti en Espagne à l'impôt au sens des stipulations précitées.  
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 7. Aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. Elle peut, en outre, lui demander des justifications au sujet de sa situation et de ses charges de famille, des charges retranchées du revenu net global ou ouvrant droit à une réduction d'impôt sur le revenu en application des articles 156 et 199 septies du code général des impôts, ainsi que des avoirs ou revenus d'avoirs à l'étranger. () / Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés, notamment lorsque le total des montants crédités sur ses relevés de compte représente au moins le double de ses revenus déclarés ou excède ces derniers d'au moins 150 000 €. () ". L'article L. 16 A du même livre dispose que : " Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite ". Selon l'article L. 69 de ce livre : " () sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ". 
 8. Il résulte du premier alinéa de l'article L. 16 A précité du livre des procédures fiscales que lorsqu'un contribuable qui a reçu une demande de justifications sollicite la prorogation du délai imparti pour répondre, il appartient à l'administration, afin de déterminer si un délai supplémentaire est ou non nécessaire, de prendre notamment en compte le nombre et la difficulté des questions posées, dans le cadre d'une appréciation globale si la demande porte sur plusieurs années. Lorsque le contribuable a répondu de manière insuffisante à une telle demande, l'administration ne méconnaît pas les dispositions du second alinéa du même article, en l'absence de circonstances particulières, en n'accordant pas au contribuable auquel elle adresse une mise en demeure et lui précise les compléments de réponse qu'elle souhaite, un délai supérieur à celui de trente jours qu'elles prévoient. 
 9. Il résulte de l'instruction que la réponse en date du 24 avril 2012 de M. A B aux demandes d'éclaircissements et de justifications du 29 février 2012 était dépourvue de toute précision et n'était assortie d'aucune pièce justificative. Si l'administration a adressé au requérant le 11 juin 2012 deux mises en demeure, le contribuable s'est borné, par un courrier du 12 juillet 2012, à informer l'administration qu'il était désormais représenté par un nouveau cabinet d'avocat et qu'il sollicitait un délai supplémentaire pour répondre. M. A B fait valoir qu'étant incarcéré, il rencontrait d'importantes difficultés pour rassembler les pièces justificatives, lesquelles se trouvaient, au surplus, à l'étranger, et qu'eu égard au nombre et à la complexité des questions qui lui étaient posées par l'administration dans ses demandes d'éclaircissements et de justifications du 29 février 2012 ainsi que dans ses mises en demeure d'apporter des justifications du 11 juin 2012, celle-ci était tenue d'accéder à la demande de prorogation de délai formulée par lui par courrier du 12 juillet 2012. Il résulte de ce qu'il vient d'être dit que tant suite aux mises en demeure du 11 juin 2012 qu'aux demandes d'éclaircissements et de justifications du 29 février 2012, M. A B n'a pas présenté la moindre explication vérifiable. Il ne justifie en outre pas qu'il ait entrepris, par l'intermédiaire de ses conseils successifs, des démarches en vue de réunir les documents nécessaires pour répondre aux questions posées, qui ne présentaient pas de complexité particulière et ne portaient que sur dix-neuf crédits bancaires s'agissant de l'année 2008 ainsi que sur cinq crédits bancaires s'agissant de l'année 2009. Dans ces conditions, l'administration n'était pas tenue de lui accorder un délai de réponse supplémentaire. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 10. M. A B, régulièrement taxé d'office sur le fondement de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, supporte, aux termes de l'article L. 193 du même livre, la charge de la preuve de l'exagération des impositions qu'il conteste. 
 11. En premier lieu, si M. A B soutient que le crédit de 95 169,23 euros du 19 décembre 2008 correspond au prix de vente d'actions, il ne l'établit pas en se bornant à se référer au libellé dudit crédit, qui indique " venta por 111783000079 ". 
 12. En deuxième lieu, M. A B fait valoir que les crédits de 1 000 euros du 12 août 2009 et de 450 euros du 9 octobre 2009 portant le libellé " imposicion a plazo fijo " correspondent à des remboursements d'impôt trop perçu. Toutefois, ce libellé ne saurait, à lui seul, permettre d'établir la nature alléguée des crédits en litige.  
 13. Enfin, si M. A B fait valoir que les autres crédits correspondent à des remboursements de dépenses exposées pour le compte de tiers ou à des virements de compte à compte, il n'apporte à l'appui de son affirmation aucun élément permettant d'en apprécier le bien-fondé.  
 Sur les pénalités : 
 14. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Il résulte des dispositions de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales que la charge de la preuve du bien-fondé de l'application des majorations pour manquement délibéré repose sur l'administration. 
 15. Il résulte de l'instruction que les crédits bancaires litigieux ont été constatés sur des comptes bancaires à l'étranger qui n'avaient pas fait l'objet des déclarations prévues à l'article 1649 A du code général des impôts. Ces comptes enregistraient l'essentiel des revenus de l'intéressé, qui ne pouvait donc pas ignorer l'existence de ces crédits. Les revenus non déclarés s'élevaient en effet à 980 886 euros en 2008 et 419 658 euros en 2009 alors que M. A B n'avait déclaré que 62 660 euros pour l'année 2008 et 6 924 euros de revenus pour l'année 2009. Compte tenu de cette disproportion et du dispositif mis en place par le requérant pour dissimuler les sommes en cause à l'égard de l'administration fiscale française, le manquement délibéré doit être regardé comme établi, sans que M. A B puisse valablement invoquer à cet égard la circonstance qu'il aurait eu recours à un conseil pour suivre la procédure d'imposition et qu'il aurait répondu aux courriers adressés par l'administration fiscale.   
 16. Il résulte de tout ce qui précède que M. A B n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 DECIDE : 
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d'instance. 
 Article 2 : Le surplus de la requête de M. A B est rejeté. 
 Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. B A B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 8 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Topin, présidente, 
 - M. Magnard, premier conseiller, 
 - M. Segretain, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 mars 2023. 
 Le rapporteur, 
 F. CLa présidente, 
 E. TOPIN 
 Le greffier, 
 C. MONGIS 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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