CAA75 · 7ème chambre — 12 avril 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 Par deux requêtes distinctes, la société civile immobilière (SCI) GPI et M. C B ont respectivement demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à la charge de la SCI GPI au titre de l'exercice clos en 2013 et de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à la charge de M. B au titre de l'année 2013.  
 Par un jugement n° 2002736/2-1 et 2002738/2-1 du 9 juillet 2021, le tribunal administratif de Paris a rejeté leurs demandes. 
 Procédure devant la Cour : 
 I.- Par une requête et des mémoires, enregistrés le 9 septembre 2021, le 5 octobre 2022 et le 7 novembre 2022, la SCI GPI, représentée par la SELARL Reinhart Marville Torre, demande à la Cour :  
 1°) d'annuler le jugement n° 2002736/2-1 et 2002738/2-1 du 9 juillet 2021 du tribunal administratif de Paris ; 
 2°) de la décharger, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de l'exercice clos en 2013 ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que :  
 - le jugement attaqué est insuffisamment motivé sur la réponse apportée au moyen tiré de l'irrégularité de la procédure ; 
 - les premiers juges n'ont pas statué sur la demande présentée à titre subsidiaire ;  
 - la procédure d'imposition est irrégulière dans la mesure où le service vérificateur n'a pas mis en œuvre la procédure d'abus de droit de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; 
 - la cession de créance intervenue le 15 janvier 2013 entre la société GR Technologie et M. B a à tort été requalifiée en abandon de créance ;  
 - la majoration de 40 % pour manquement délibéré appliquée sur le fondement des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts n'est pas justifiée.   
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 26 janvier 2022 et le 24 octobre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.  
 II.- Par une requête et des mémoires, enregistrés le 9 septembre 2021, le 5 octobre 2022 et le 7 novembre 2022, M. C B, représenté par la SELARL Reinhart Marville Torre, demande à la Cour :  
 1°) d'annuler le jugement n° 2002736/2-1 et 2002738/2-1 du 9 juillet 2021 du tribunal administratif de Paris ; 
 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à sa charge au titre de l'année 2013 ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que :   
 - la procédure est irrégulière dans la mesure où le service vérificateur n'a pas mis en œuvre la procédure d'abus de droit de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ; 
 - la proposition de rectification du 4 novembre 2015 est insuffisamment motivée en ce qui concerne l'absence du bénéfice de l'abattement prévu par l'article 158-3-2° du code général des impôts ;  
 - la cession de créance intervenue le 15 janvier 2013 entre la société GR Technologie et M. B a été à tort requalifiée en abandon de créance ;  
 - la somme considérée comme un revenu distribué n'était pas disponible au sens de l'article 109 1-2° du code général des impôts car la situation financière de la société faisait obstacle au prélèvement de cette somme à cette date ; 
 - la majoration de 40 % pour manquement délibéré appliquée sur le fondement des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts n'est pas justifiée.   
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 26 janvier 2022 et le 24 octobre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative.  
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A,  
 - et les conclusions de Mme Breillon, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B est le gérant et l'associé majoritaire de la société civile immobilière (SCI) GPI, laquelle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période allant du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013, à l'issue de laquelle des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés lui ont été notifiés. Le service a ensuite notifié à M. B des rehaussements en matière d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux correspondant aux revenus réputés lui avoir été distribués par la SCI. La SCI GPI et M. B ont demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux respectivement mis à leur charge au titre de l'année 2013. Par un jugement du 9 juillet 2021, dont ils relèvent appel, le tribunal, après les avoir jointes, a rejeté leurs demandes. La SCI GPI et M. B font appel, par deux requêtes distinctes, de ce jugement. 
 2. Les requêtes n° 21PA05030 et 21PA05031 présentent à juger des questions présentent à juger des questions connexes et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de joindre ces deux requêtes pour y statuer par un seul jugement. 
 Sur la régularité du jugement attaqué :  
 3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 9 du code de justice administrative : " Les jugements sont motivés ". 
 4. La SCI GPI et M. B soutiennent que les premiers juges n'ont pas suffisamment motivé leur réponse au moyen tiré de l'irrégularité de la procédure à raison de l'absence de mise en œuvre de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales. Toutefois, il ressort des motifs du jugement attaqué que les premiers juges, qui ne sont pas tenu de répondre à tous les arguments développés par le requérant, se sont prononcés de manière suffisamment précise et circonstanciée sur ce moyen au regard des pièces versées au dossier, le bien-fondé des réponses apportées étant en tout état de cause sans incidence sur la régularité du jugement. En outre, la circonstance que le jugement attaqué ne mentionne pas la version de l'article L. 64 applicable spécifiquement au litige est sans incidence sur sa régularité. Par suite, le moyen tiré de ce que les premiers juges ont insuffisamment motivé leur réponse au moyen mentionné ci-dessus doit être écarté.  
 5. En deuxième lieu, la SCI GPI et M. B soutiennent que le tribunal n'a pas statué sur les conclusions présentées à titre subsidiaire tendant au bénéfice d'une réduction des impositions en litige. Toutefois, en ayant jugé que les requérants n'étaient pas fondés à se prévaloir d'une quelconque cession de créance, les premiers juges ont implicitement mais nécessairement statué sur les conclusions subsidiaires dont ils étaient saisis, tendant à ce que les conséquences fiscales de cette cession soient admises à hauteur d'un montant inférieur à celui revendiqué dans les conclusions présentées à titre principal. 
 6. En troisième lieu, si dans la requête n° 21PA05031, M. B soutient que les premiers juges n'ont pas statué sur sa demande de décharge de la majoration de 40 % portant sur les suppléments de prélèvements sociaux, ce moyen doit être écarté comme manquant en fait dès lors que le tribunal a relevé que ces pénalités avaient été déchargées.  
 Sur la requête n° 21PA05130 de la SCI GPI :  
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :  
 7. Aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité. () ".  
 8. Il résulte de l'instruction que la société GR Technologies détenait au 31 décembre 2012 une créance sur la SCI GPI d'un montant de 247 210,40 euros, qui correspondrait au solde du remboursement d'un emprunt contracté par la SCI GPI en 2011. Le 15 janvier 2013, la société GR Technologies aurait cédé à M. B la créance de 261 940,40 euros correspondant au montant de la créance restante augmenté du remboursement de la caution d'une valeur de 14 700 euros. Constatant cependant que cet acte n'avait pas été soumis aux formalités prévues par les dispositions de l'article 1690 du code civil, ni même à un enregistrement, l'administration a regardé celui-ci comme ne lui étant pas opposable, et a estimé que la somme de 261 940,40 euros, portée par la SCI au crédit d'un compte de gestion courante avant d'être transférée au crédit du compte courant d'associé de M. B, avait les effets d'un abandon de créance ayant généré une augmentation de l'actif net de la société, qui a la nature d'un profit imposable. 
 9. La société requérante soutient qu'en écartant l'acte de cession de créance, l'administration a nécessairement considéré que le contrat de cession était un acte fictif, sans mettre en œuvre les garanties attachées par les dispositions précitées du livre des procédures fiscales à la procédure d'abus de droit. Toutefois, contrairement à ce que soutient la société GPI, le service n'a pas considéré que l'acte de cession de créance était fictif mais a seulement regardé cet acte comme ne lui étant pas opposable, au motif que la société n'avait pas respecté les formalités prévues à l'article 1690 du code civil. Dès lors, en refusant de tirer des conséquences fiscales à cette cession de créance inopposable, l'administration n'a pas implicitement considéré que la société GPI avait commis un abus de droit. Par suite, la SCI GPI n'est pas fondée à soutenir que les impositions litigieuses auraient été établies selon une procédure irrégulière au motif qu'il n'aurait pas été fait application de la procédure prévue par les dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales.  
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :  
 10. En vertu de l'article 38 du code général des impôts, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. Ce même article précise que le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt, diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés, et que l'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. 
 11. Il incombe à une société, qui constate l'extinction d'une dette à l'égard de certains de ses créanciers et crédite pour le même montant le compte courant de ses associés et qui soutient que ces écritures résultent d'une cession de créance intervenue entre ces créanciers et ses associés, de l'établir par la production d'un acte de cession de créance soumis aux formalités prévues par l'article 1690 du code civil. Lorsque l'acte invoqué n'a pas été soumis à ces formalités, la société conserve la charge de justifier des écritures portées sur un compte de tiers, c'est-à-dire de prouver la réalité de la cession de créance dont elle se prévaut et elle peut apporter cette preuve par tout moyen. À défaut, elle doit être regardée comme ayant enregistré, à son profit, un abandon de créances générant une augmentation de son actif net. 
 12. Il est constant que les formalités prévues par l'article 1690 du code civil n'ont pas été respectées à l'occasion de la cession de créance alléguée du 15 janvier 2013 dès lors que les parties n'ont pas régulièrement enregistré l'acte de cession et ne l'ont pas notifié par voie d'huissier. Il est également constant que les modalités de paiement prévues par l'acte de cession de créance du 15 janvier 2013, qui prévoyait le versement par M. B de 24 mensualités d'égal montant du 1er septembre 2013 au 1er août 2015, n'ont pas été respectées, M. B n'ayant procédé à aucun de ces versements. Il n'est pas plus contesté, d'une part, que l'opération en cause a été effectuée postérieurement à la dissolution de la société GR Technologie le 31 décembre 2012, et d'autre part que les écritures comptables de GR Technologie ne font apparaitre aucune créance à l'encontre de M. B à l'actif de son bilan de liquidation. Au surplus, l'origine même de la créance de la société GR Technologie sur la société GPI n'est pas établie. Si, pour établir que la dette qu'elle avait contractée envers la société GR Technologie n'était pas éteinte mais cédée à M. B, la SCI GPI soutient que M. B aurait honoré partiellement sa dette envers GR Technologie dans le cadre d'un protocole transactionnel du 6 février 2017 faisant suite à l'assignation de M. B devant le tribunal judiciaire par le mandataire de la société GR Technologie, ces éléments, intervenus au demeurant après la notification de la proposition de rectification, ne permettent pas d'établir la réalité d'une cession de créances intervenue le 15 janvier 2013, alors qu'il résulte de l'instruction, et notamment des copies des chèques versés et qui auraient été émis en règlement de l'accord transactionnel, que ces chèques ont été émis par la société GPI et non par M. B lui-même.  
 13. En conséquence, dès lors que la SCI GPI n'établit pas l'existence de la cession de créance dont elle se prévaut, l'administration était fondée à regarder la somme de 261 970,40 euros comme un abandon de créance ayant généré une augmentation de son actif net au sens de l'article 38 du code général des impôts, et à mettre à sa charge en conséquence un supplément d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2013. 
 En ce qui concerne les pénalités :  
 14. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré [] ". 
 15.  En ayant relevé l'absence de respect des formalités prévues par l'article 1690 du code civil et de comptabilisation d'un abandon de créance l'administration fiscale doit être regardée comme établissant la volonté de la SCI GPI d'éluder l'impôt. C'est donc à bon droit que l'administration a appliqué la majoration de 40 % pour manquement délibéré aux droits éludés par la SCI GPI en matière d'impôt sur les sociétés.  
 Sur la requête n° 21PA05131 de M. B :  
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :  
 15. En premier lieu, pour les mêmes motifs que ceux exposés aux points 8 et 9, M. B n'est pas fondé à soutenir que la procédure d'imposition mise en œuvre à son égard serait irrégulière faute de respect de la procédure prévue par l'article L. 64 du LPF.  
 16. En second lieu, lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. 
 17. Si M. B soutient que la proposition de rectification du 4 novembre 2015 n'était pas suffisamment motivée en ce qu'elle n'indique pas le fondement légal permettant à l'administration de ne pas appliquer l'abattement de 40 % sur les revenus distribués, il résulte de l'instruction que cette proposition de rectification mentionne les impôts concernés, les années et les bases d'imposition, et précise les motifs du redressement envisagé. Ainsi, et quand bien même elle n'aurait pas mentionné l'article 158-3-2° du code général des impôts, au demeurant non applicable aux sommes en litige, l'administration a suffisamment motivé la proposition de rectification du 4 novembre 2015. Par suite, le moyen doit être écarté. 
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :  
 18. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / () 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ". 
 19. Pour les mêmes motifs que ceux exposés aux points 11 à 13, dès lors que c'est à bon droit que l'administration a regardé la SCI GPI comme bénéficiaire d'un abandon de créance à hauteur de 261 970,40 euros, elle était fondée à regarder cette somme, transférée au crédit du compte courant d'associé de M. B, comme un revenu distribué à celui-ci, imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Si M. B soutient que cette somme ne constitue pas un revenu imposable dès lors qu'il n'avait pas la possibilité de l'appréhender au cours de l'année 2013 compte tenu de la situation financière de la SCI GPI, il ne l'établit pas par la production d'extraits de la comptabilité de la SCI pour l'exercice clos en 2013, dès lors que cette comptabilité n'a pas pris en compte l'abandon de créance en cause. 
 En ce qui concerne les pénalités :  
 20. Il résulte de l'instruction que M. B ne s'est pas acquitté des remboursements dans les conditions définies par l'accord qu'il a conclu avec la société GR Technologie en 2013, et que l'accord transactionnel relatif à ces paiements n'est intervenu que le 10 août 2017, postérieurement aux opérations de contrôle. Ainsi, M. B ne pouvait ignorer que le transfert de créance du 15 janvier 2013 s'apparentait à un abandon de créance en faveur de la SCI GPI, dont il était gérant et associé majoritaire. En conséquence, l'administration fiscale était fondée à appliquer la majoration de 40 % pour manquement délibéré au rappel d'impôt sur le revenu de M. B au titre de l'année 2013 en application des dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts. Est sans incidence sur la volonté de M. B d'éluder l'impôt la circonstance que la SCI GPI a versé des sommes en 2017 à la société GR Technologies.  
 21. Il résulte de ce qui précède que la SCI GPI et M. B ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué le Tribunal administratif de Paris a rejeté leurs demandes. Par suite leurs conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les requêtes n° 21PA05030 et 21PA05031 de la SCI GPI et de M. B sont rejetées.   
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SCI GPI, à M. C B et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris (pôle juridictionnel administratif).  
 Délibéré après l'audience du 21 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Hamon, présidente, 
 - M. Desvigne-Repusseau, premier conseiller,   
 - Mme Jurin, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 avril 2023. 
 La rapporteure, 
 E. ALe président, 
 P. HAMON   
 La greffière, 
 C. BUOT 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.  
 7 
 N°s 21PA05030 et 21PA05031