CAA69 · 5ème chambre - formation à 3 — 15 juin 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure  
 La SAS GVA Bymycar Lyon a demandé au tribunal administratif de Lyon de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur les véhicules de société mis à sa charge sur la période courant du 1er octobre 2012 au 30 septembre 2014, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge sur la période courant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014, et des rehaussements mis à sa charge en matière de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) au titre de la période courant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014. 
 Par un jugement n° 2006286 du 28 décembre 2021, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande.  
 Procédure devant la cour  
 Par une requête et un mémoire enregistrés le 25 février 2022 et le 17 mai 2023, la SAS GVA Bymycar Lyon, représentée par le cabinet Fidal, agissant par Me Graillat et Me Thibault De Montigny, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Lyon du 28 décembre 2021 ; 
 2°) de lui accorder la décharge des impositions et pénalités susmentionnées ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 15 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que :  
 - la participation de la société aux courses automobiles est en lien direct avec l'activité de distribution automobile du groupe A et se trouve inscrite dans une démarche publicitaire ; elle vise à renforcer l'image du groupe auprès de ses clients et de ses fournisseurs ; par ailleurs, les dépenses concernées représentent une très faible part du chiffre d'affaires de la société Garage Rocle ; dans ces conditions, ces dépenses sont entièrement déductibles ;  
 - la participation de la société aux courses automobiles est en lien direct avec l'activité de distribution automobile du groupe A et se trouve inscrite dans une démarche publicitaire ; elle vise à renforcer l'image du groupe auprès de ses clients et de ses fournisseurs ; par ailleurs, les dépenses concernées représentent une très faible part du chiffre d'affaires de la société ; dans ces conditions, la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevée ces dépenses est entièrement déductible ; 
 - pour les mêmes raisons, les compléments en matière de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises ne sont pas justifiés ; 
 - la majoration de 40 % pour manquement délibéré n'est pas justifiée ;  
 - c'est à bon droit que les sommes versées à la SAS OD Invest au titre des " charges de direction " versées n'ont pas été portées sur le relevé des frais généraux de la société ; en tout état de cause, le taux de cette amende devra être porté à 1 %.  
 Par un mémoire enregistré le 15 décembre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la requérante n'est fondé.  
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Vu la note en délibéré enregistrée le 30 mai 2023 présentée par le conseil de la SAS Gva BymyCar Lyon ; 
 Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; 
 Après avoir entendu au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Dèche, présidente assesseure ;  
 - les conclusions de Mme Le Frapper, rapporteure publique, 
 - les observations de Me de Montigny, représentant la SAS Gva BymyCar Lyon ; 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Bouteille Excelsior, devenue la SAS Gva BymyCar Lyon exerce une activité de concession automobile dans cinq établissements situés dans le département du Rhône. Cette société qui a été fiscalement intégrée, jusqu'à l'exercice clos le 31 décembre 2013, au groupe dont la SAS OJP est la société mère, puis, jusqu'à l'exercice clos le 31 décembre 2014, au groupe dont la SAS OD Invest est la société mère, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014, à l'issue de laquelle, par une proposition de rectification du 6 juillet 2016, lui ont été notifiés notamment, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises, ainsi que des majorations correspondantes. La SAS Gva BymyCar Lyon relève appel du jugement du 28 décembre 2021 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions, en droits et pénalités. 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; () ". Aux termes de l'article 205 de l'annexe II à ce code : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ". L'article 206 de la même annexe prévoit que : " I. - Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission () IV. - 1. Le coefficient d'admission d'un bien ou d'un service est égal à l'unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4. 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants :/ 1° Lorsque le bien ou le service est utilisé par l'assujetti à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise () ". 
 3. Lorsque l'administration, sur le fondement de ces dispositions, met en cause la déductibilité de la taxe ayant grevé l'acquisition d'un bien ou d'un service, il lui appartient, lorsqu'elle a mis en œuvre la procédure de rectification contradictoire et que le contribuable n'a pas accepté le redressement qui en découle, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour soutenir que le bien ou le service acquis était utilisé à plus de 90 % à des fins étrangères à l'entreprise. 
 4. Il résulte de l'instruction que lors des opérations de contrôle, le vérificateur a remis en cause le caractère déductible de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les dépenses correspondant à l'achat d'un véhicule de course de type " Mitjet 2L " acquis en 2013 ainsi que les frais d'entretien et d'inscription aux courses " Fun Cup " et " Mitjet 2L " de deux véhicules de course, correspondant à des montants de taxe sur la valeur ajoutée de 14 347 euros au titre de l'exercice clos en 2013 et de 1 305 euros au titre de l'exercice clos en 2014. Après mise en œuvre de son droit de communication auprès de la société organisatrice de ces évènements sportifs, l'administration a constaté que M. B A qui exerçait les fonctions de président directeur général de la SAS Bouteille Excelsior et de président de la SAS Garage Rocle et qui était également actionnaire majoritaire de ces deux sociétés au travers des sociétés holdings SAS OD Invest et SA OJP, avait participé à toutes les manifestations accompagné de son fils, chef des ventes dans la société Garage Rocle et de deux autres personnes, dont elle a constaté qu'elles n'avaient aucun lien avec la société. Ayant estimé que les dépenses litigieuses n'avaient pas été exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation, mais constituaient des avantages en nature accordés à son dirigeant et non comptabilisés explicitement, en tant que tels, le vérificateur les a réintégrés au résultat de la société et a remis en cause le caractère déductible de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé ces dépenses.  
 5. La société requérante fait valoir que les dépenses litigieuses étaient de nature à lui permettre d'effectuer des opérations de communication auprès de ses clients et partenaires commerciaux dès lors qu'elles concernaient directement son activité de distribution automobile portant notamment sur des véhicules de marque Volkswagen et Audi, à l'instar des deux véhicules utilisés pour les courses. Elle ajoute que ces opérations de communication ainsi que la promotion de l'image du groupe, reposaient sur l'investissement personnel depuis vingt-quatre ans, de son directeur, M. B A, qui a permis l'important développement du groupe éponyme. Elle produit des photographies montrant que le logo " A " était apposé sur les véhicules automobiles, prouvant ainsi l'existence d'un intérêt commercial du groupe A à prendre part à ces manifestations, alors que la circonstance que les véhicules litigieux étaient pilotés par le dirigeant du groupe ne peut, eu égard à ses capacités, révéler de la part de la société une volonté de lui octroyer des avantages en nature, ainsi que l'a estimé à tort l'administration. Toutefois, et alors que la requérante ne peut utilement se prévaloir de l'intérêt du groupe en lieu et place de son propre intérêt, il est constant que la dénomination de la SAS Bouteille Excelsior ne figurait jamais sur les véhicules. De même, aucun élément produit par la requérante ne permet d'établir que les concessions concernées auraient été exploitées sous l'enseigne du groupe " A " au titre des exercices en litige. Par ailleurs, les différents articles de presse produits citent le nom de M. A sans jamais l'associer au nom de la société. Enfin, il ne résulte pas de l'instruction que la SAS Bouteille Excelsior aurait mené une action publicitaire ou organisé des manifestations concernant sa participation à ces nombreuses courses automobiles, que ce soit auprès de ses clients ou de ses fournisseurs. Par ailleurs, si la requérante fait valoir en produisant des attestations émanant des personnes invitées à participer à ces courses, que certaines figurant parmi les fournisseurs ou partenaires commerciaux de la société ont pu témoigner de l'intérêt commercial de ces opérations en les sponsorisant et évoque plus particulièrement l'action de la société de marquage antivol " Eurodatacar ", les photographies des véhicules ayant concouru au titre des exercices litigieux, ne font apparaître aucun logo de cette société. De même, en se bornant à produire ces mêmes attestations rédigées par des professionnels invités par M. A à participer à ces courses automobiles, la requérante n'établit pas que ces invitations lui auraient permis de bénéficier de primes " bonus qualité " de la part de son fournisseur, la société Volkswagen France ou auraient permis d'améliorer son partenariat avec le groupe Norbert Dentressangle ou bien lui auraient permis de gagner des clients parmi les salariés de la " Société Générale Private Banking " ou de faciliter l'obtention d'un prêt bancaire de la part de cette dernière, pour une des sociétés du groupe A. Enfin, le message électronique adressé à M. A par l'organisateur de ces évènements sportifs évoquant en termes très généraux la présence de chefs d'entreprises ainsi que la possibilité de leur mise en relation ne suffit pas à établir la réalité des retombées commerciales des dépenses litigieuses pour la SAS Bouteille Excelsior.  
 6. Dans ces conditions, et alors même que les dépenses en litige ne sauraient constituer des avantages en nature accordés à M. A, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, que les dépenses relatives à la participation de la société qui ne peut utilement se prévaloir de l'intérêt de ces manifestations pour l'ensemble du groupe A, correspondent à des services utilisés par la SAS Bouteille Excelsior à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a rappelé la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces dépenses, déduite à tort. 
 7. En second lieu, pour les mêmes motifs que ceux qui ont été exposés au point précédent, il ne résulte pas de l'instruction les dépenses de la requérante concernant la participation de l'équipe A aux courses automobiles seraient déductibles. Par suite, elle n'est pas fondée à demander la décharge des rappels dont elle a fait l'objet en matière de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises.  
 Sur la majoration de 40 % pour manquement délibéré : 
 8. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". 
 9. Pour justifier l'application de la majoration de 40 % de l'article 1729 du code général des impôts aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises auxquels la SAS Bouteille Excelsior a été assujettie au titre des exercices en litige à raison de la remise en cause de la déduction des frais de participation de cette société à des courses automobiles, l'administration s'est fondée sur la circonstance que la société ne pouvait ignorer que ces sommes présentaient en réalité le caractère de dépenses personnelles, au profit de son dirigeant.  
 10. Toutefois, ainsi qu'il a été dit précédemment, la circonstance que les véhicules litigieux étaient pilotés par le dirigeant du groupe ne peut, eu égard à ses capacités, révéler de la part de la société une volonté de lui octroyer des avantages en nature. Ainsi, dès lors que l'administration n'apporte pas la preuve de l'intention de la requérante d'éluder l'impôt, celle-ci est fondée à obtenir la décharge des pénalités qu'elle conteste. 
 Sur l'amende de 5 % pour omission de déclaration sur le relevé des frais généraux : 
 11. Aux termes de l'article 1763 du code général des impôts : " I. - Entraîne l'application d'une amende égale à 5 % des sommes omises le défaut de production ou le caractère inexact ou incomplet des documents suivants : () b. Relevé détaillé de certaines catégories de dépenses prévu à l'article 54 quater () h. L'état mentionné au dernier alinéa du 2 de l'article 221. / Pour les documents mentionnés aux a, b et c, l'amende s'applique au seul exercice au titre duquel l'infraction est mise en évidence et le taux est ramené à 1 % lorsque les sommes correspondantes sont réellement déductibles. () " Aux termes de l'article 54 quater du même code : " Les entreprises sont tenues de fournir, à l'appui de la déclaration de leurs résultats de chaque exercice, le relevé détaillé des catégories de dépenses visées au 5 de l'article 39 (1), lorsqu'elles dépassent un certain montant fixé par arrêté du ministre chargé de l'économie et des finances, ainsi que le relevé détaillé des dépenses mentionnées au troisième alinéa de l'article 238 A et déduites pour l'établissement de leur impôt. ". Aux termes du 5 de l'article 39 du même code : " Sont également déductibles les dépenses suivantes : a. Les rémunérations directes et indirectes, y compris les remboursements de frais versés aux personnes les mieux rémunérées ; () ". Aux termes de l'article 4 J de l'annexe IV au même code : " Les entreprises exerçant une activité industrielle ou commerciale et soumises à l'impôt sur le revenu d'après leur bénéfice réel ainsi que les entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés sont tenues de fournir, à l'appui de la déclaration des résultats de chaque exercice, le relevé détaillé des catégories de frais généraux prévu à l'article 54 quater du code général des impôts lorsque ces frais excèdent, pour une ou plusieurs desdites catégories, l'un des chiffres suivants :1° 300 000 € ou 150 000 € pour l'ensemble des rémunérations directes ou indirectes versées aux 10 ou 5 personnes les mieux rémunérées, suivant que l'effectif du personnel dépasse ou non 200 salariés, ou 50 000 € pour l'une d'entre elles prise individuellement ; () " 
 12. L'administration a appliqué, en l'absence de mention par la SAS GVA Bymycar Lyon, sur le relevé prévu à l'article 54 quater du code général des impôts, des rémunérations directes et indirectes accordées à M. A, l'amende prévue au I de l'article 1763 du même code sur le montant total des dépenses mentionnées par l'article 54 quater, à un taux de 5 % s'agissant de dépenses non déductibles. Il résulte de l'instruction et notamment des documents produits à l'instance concernant le détail des " frais de direction " facturés par la société OD Invest à ses filiales au titre des années 2013 et 2014, ainsi que leur répartition entre ces différentes sociétés, que M. A a bénéficié de la part de la SAS Bouteille Excelsior de rémunérations indirectes à hauteur de 175 896 euros en 2013 et de 173 520 euros en 2014, compte tenu des montants figurant sur ces documents sous l'intitulé " salaires OD ". En se bornant à faire valoir, comme en première instance que cette facturation vise seulement des prestations de services, dont l'origine se trouve dans l'organisation des rapports économiques entre les sociétés du groupe A, alors qu'ainsi qu'il a été dit, la facturation de ces prestations comprend expressément, l'intégralité des salaires et charges sociales allouées par la société OD Invest à M. A, la requérante n'établit pas que ces sommes ne sauraient être qualifiées de " rémunérations directes ou indirectes " au sens des dispositions précitées, et qu'elles n'avaient pas à figurer sur les relevés des frais généraux déposés par la société en 2013 et 2014. Enfin, la circonstance que ces frais figureraient sur le relevé des frais généraux de la société OD Invest ainsi que sur les imprimés relatifs à la déclaration annuelle des données sociales (DAS 2) établis par la SAS Bouteille Excelsior, ne dispensait pas cette dernière de les faire figurer sur le relevé prévu par les dispositions du b du I de l'article 1763 du code général des impôts. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a pu décider du principe de l'assujettissement de ces sommes à l'amende prévue au I de l'article 1763 du code général des impôts.  
 13. Toutefois, la requérante se prévaut du caractère déductible de ces dépenses que l'administration ne remet pas utilement en cause, que ce soit à raison de leur nature, ou à raison de leur intérêt pour la société. Par conséquent, les sommes correspondant aux rémunérations indirectement versées par la SAS Bouteille Excelsior à M. A étaient déductibles des résultats de cette société. Par suite, la requérante est fondée à se prévaloir des dispositions précitées du h du I de l'article 1763 du code général des impôts et à demander que le taux de l'amende appliqué par le service à ces sommes soit ramené à 1 % en lieu et place des 5 % mis à la charge de la SAS Bouteille Excelsior.  
 14. Enfin, compte tenu de ce qui a été dit précédemment, l'omission de déclaration des sommes qui ont été considérées comme des avantages en nature dont M. A a pu bénéficier ne pouvait faire l'objet d'aucune amende. Par la suite la requérante est fondée à demander la décharge de la pénalité appliquée aux sommes correspondantes.  
 15. Il résulte de ce qui précède que la société SAS GVA Bymycar Lyon est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge des pénalités pour manquement délibéré appliquées aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge sur la période courant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014, et aux rehaussements mis à sa charge en matière de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises au titre de la période courant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014, à ce que le taux de l'amende appliqué à la somme de 175 896 euros, au titre de l'exercice clos en 2013 et à celle de 173 520 euros, au titre de l'exercice clos en 2014 euros, soit ramené à 1 % et enfin à la décharge de l'amende de 5 % qui a été appliquée aux sommes qui ont été considérées comme des avantages en nature dont M. A a pu bénéficier. 
 Sur les frais liés à l'instance :  
 16. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre la charge de l'Etat, le versement à société SAS GVA Bymycar Lyon de la somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La SAS GVA Bymycar Lyon est déchargée des pénalités pour manquement délibéré appliquées aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge sur la période courant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014, et aux rehaussements mis à sa charge en matière de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises au titre de la période courant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014 
 Article 2 : Le taux de 5 % de l'amende mise à la charge de la société SAS GVA Bymycar Lyon sur le fondement du I de l'article 1763 du code général des impôts, en ce qui concerne la somme de 175 896 euros, en ce qui concerne l'exercice clos en 2013 et de 173 520 euros, en ce qui concerne l'exercice clos en 2014 est ramené à 1 %. 
 Article 3 : La société SAS GVA Bymycar Lyon est déchargée de la différence entre les montants de l'amende de 5 % qui lui avait été appliquée sur le fondement du I de l'article 1763 du code général des impôts et les montants qui résultent de l'article 2ci-dessus. 
 Article 4 : La société SAS GVA Bymycar Lyon est déchargée de l'amende de 5 % mise à sa charge sur le fondement du I de l'article 1763 du code général des impôts, en ce qui concerne les sommes qui ont été considérées comme des avantages en nature dont M. A a pu bénéficier.  
 Article 5 : Le jugement du tribunal administratif de Lyon n° 2006286 du 28 décembre 2021 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. 
 Article 6 : L'Etat versera à la SAS GVA Bymycar Lyon une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS GVA Bymycar Lyon et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 25 mai 2023 à laquelle siégeaient : 
 M. Bourrachot, président de chambre, 
 Mme Dèche, présidente assesseure, 
 Mme Rémy-Néris, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 15 juin 2023. 
     
     
 La rapporteure,  
 P. Dèche 
 Le président,  
 F. Bourrachot, 
 La greffière, 
 A-C. Ponnelle 
     
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
     
 Pour expédition,  
 La greffière, 
 ap