CAA13 · 3ème chambre - formation à 3 — 7 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société par actions simplifiée unipersonnelle Ea demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Par un jugement n° 2001233 du 17 décembre 2021, le tribunal administratif de Marseille a rejeté cette demande. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête enregistrée le 17 février 2022, la C, représentée par Me Gaillard, demande à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Marseille du 17 décembre 2021 ; 
 2°) de prononcer la décharge des impositions et pénalités en litige ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - c'est à tort que l'administration a remis en cause la déduction des charges correspondant aux factures des sociétés Bronzo Perasso, B+S Services, Larivière, Provence Plomberie et Mira, et la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante, ainsi que les frais de réparation d'un véhicule appartenant à M. D ; 
 - c'est à tort que l'administration a remis en cause la déduction des charges correspondant aux factures de l'entreprise A et de la société Art Crea, et de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante ; 
 - en remettant en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux factures de l'entreprise A et de la société Art Crea, l'administration a méconnu les énonciations de la doctrine administrative référencée BOI-TVA-DED-40-10-10 n° 55 ; 
 - c'est à tort que l'administration a remis en cause la déduction des charges correspondant à la facture du fournisseur Lautrans, et de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante ; 
 - en conséquence, l'administration n'était pas fondée à réintégrer à ses résultats le profit sur le Trésor ; 
 - l'administration n'était pas fondée à remettre en cause la déduction de la charge correspondant au fournisseur " Concours divers " ; 
 - c'est à tort qu'a été remise en cause la déduction de la charge correspondant au fournisseur " Ryan Trans " ; 
 - l'administration n'était pas fondée à regarder les sommes de 65 000 et 10'000 euros portées au crédit du compte courant d'associé de M. D au cours de l'année 2014 comme un passif injustifié ; 
 - l'administration n'était pas fondée à faire application de la majoration pour manquement délibéré. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 21 juillet 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que : 
 -  la requête, qui ne contient pas de moyens d'appel, est irrecevable ; 
 - les moyens soulevés par la C ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Mastrantuono, 
 - les conclusions de M. Ury, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Gaillard, représentant la C. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La C, qui exerce une activité de transport de déchets et de dépannage de véhicules routiers, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, à l'issue de laquelle elle a été assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017, ainsi qu'à une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2015. Elle relève appel du jugement du 17 décembre 2021 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle aurait été assujettie au titre de la période vérifiée, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle aurait été assujettie au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 2. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature () ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 
 3. En premier lieu, l'administration a réintégré dans les résultats des exercices en litige le montant de dépenses relatives à des achats de béton et de blocs de béton, de zinc et de plomb pour toiture, et à des travaux de réparation de toiture et d'électricité, correspondant à des factures émises par les sociétés Bronzo Perasso, B+S Services, Larivière, Provence Plomberie et Mira, qui n'ont pas été regardées comme ayant été exposées dans l'intérêt direct de l'entreprise. Le ministre relève sans être contredit que la société n'a inscrit aucune construction à son actif et fait valoir que ni les explications recueillies au cours du contrôle, ni l'examen de la comptabilité n'ont permis de confirmer l'existence d'un lien entre les dépenses en cause et l'exploitation, la société n'exerçant aucune activité en matière immobilière et n'ayant pas identifié les clients qui auraient commandé les biens et les prestations, ni précisé la localisation des biens immobiliers concernés. Si la société requérante affirme que son activité n'est pas limitée aux transports et est prolongée par des services connexes consistant à assurer directement la fourniture de matériaux de construction et que les frais de réparation de toiture ainsi que les travaux d'électricité sont en lien avec les prestations réalisées de manière ponctuelle en faisant appel à des sous-traitants, elle se borne à verser aux débats quelques factures concernant exclusivement des prestations de transport, qui ne permettent pas de démontrer la réalité des activités connexes qui auraient été exercées. Ainsi, la société requérante n'apporte aucun élément probant de nature à établir que ces charges répondent à son intérêt direct. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration, qui n'a ajouté aucune condition supplémentaire à la déductibilité des charges, a refusé la déduction de ces dépenses pour la détermination du bénéfice net imposable à l'impôt sur les sociétés. 
 4. En deuxième lieu, l'administration a réintégré dans les résultats de l'exercice clos en 2017 le montant de frais de réparation d'un véhicule, qui n'ont pas été regardés comme ayant été exposés dans l'intérêt direct de l'entreprise. Le ministre fait valoir que le véhicule appartenait au président de la société, M. B D, et relève sans être contredit que l'opération a été inscrite en comptabilité avec le libellé " à retirer rép voiture B ". Si la société requérante affirme qu'elle aurait été propriétaire du véhicule, qui aurait été inscrit à l'actif et utilisé à des fins professionnelles, elle s'abstient de verser aux débats le moindre élément de justification à cet égard. Par conséquent, c'est à bon droit que l'administration a refusé la déduction de ces frais pour la détermination du bénéfice net imposable à l'impôt sur les sociétés. 
 5. En troisième lieu, il résulte de l'instruction que la C a déduit de son résultat de l'exercice clos en 2015 des charges correspondant à des prestations rendues par l'entreprise A et par la société Art Crea, pour un montant total de 20 212 euros. La déduction de ces dépenses, mentionnées pour partie sur un document à l'en-tête de l'entreprise A, intitulé facture, daté du 22 janvier 2015, et sur des factures à l'en-tête de la société Art Crea, datées du 12 mars et du 21 octobre 2015, a été remise en cause par l'administration fiscale. L'administration relève, d'une part, qu'aucune entité n'est enregistrée sous le nom de A avec l'adresse mentionnée sur le document présenté comme une facture, qui ne comporte d'ailleurs aucun numéro d'identification au répertoire des entreprises, et, d'autre part, que le tribunal de commerce d'Aix-en-Provence a prononcé un jugement de clôture pour insuffisance d'actif et de clôture de la procédure de liquidation judiciaire de la société Art Crea en 2011. La C, en se bornant à produire les documents et factures évoqués ci-dessus, et à faire valoir qu'elle ne peut subir les conséquences du comportement frauduleux de ses fournisseurs, n'apporte aucun élément de nature à justifier de la réalité des prestations qui auraient été fournies. Par conséquent, l'administration a pu à bon droit remettre en cause la déduction des charges correspondant aux fournisseurs A et Art Crea. 
 6. En quatrième lieu, l'administration fiscale était fondée à regarder comme non probante la facture du 15 mars 2016 émise par la société Lautrans, dans la mesure où les montants hors taxes et toutes taxes comprises figurant sur cette facture ont été raturés, et où la société requérante se borne à faire valoir que cette facture correspondrait à la réalisation d'une prestation de transport sans produire aucun élément de justification, et n'a versé aux débats aucune facture rectificative. 
 7. En cinquième lieu, en l'absence de tout justificatif, la déductibilité des dépenses correspondant au fournisseur " Concours divers " n'est pas établie. C'est donc à bon droit que l'administration fiscale a réintégré la somme correspondante dans le résultat imposable de la C au titre de l'exercice 2015. 
 8. En sixième lieu, il résulte de l'instruction que la C a déduit de son résultat de l'exercice clos en 2016 une charge de 6 667 euros correspondant à une facture à l'en-tête de la société Ryan Trans, datée du 31 janvier 2016. L'administration a remis en cause la déduction de cette charge au motif que la société Ryan Trans a cessé son activité et a été dissoute le 31 août 2015. La C, en se bornant à faire valoir que la facture correspond à une charge de sous-traitance et qu'elle ne peut subir les conséquences du comportement frauduleux de ses sous-traitants, n'apporte aucun élément de nature à justifier de la réalité des prestations qui auraient été fournies. Par conséquent, l'administration a pu à bon droit remettre en cause la déduction de la charge correspondant à la facture de la société Ryan Trans. 
 9. En septième lieu, aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ". Il appartient au contribuable qui s'en prévaut de justifier le bien-fondé des écritures de passif entrant dans la détermination de l'actif net d'un exercice. 
 10. L'administration a notamment réintégré dans le résultat de la C du premier exercice vérifié, soit le résultat de l'exercice clos en 2015, une somme globale de 75 000 euros représentant une partie de l'à-nouveau créditeur du compte courant d'associé ouvert au nom de son président, M. D, au motif que cette dette, correspondant à des crédits de 65 000 et 10 000 euros constatés au cours de l'année 2014, n'était pas justifiée. La société requérante, en se bornant à faire valoir que " la traçabilité des flux financiers est actuellement en cours ", ne justifie pas de la réalité de la dette constatée à l'égard de M. D. Par conséquent, c'est à bon droit que le service vérificateur a réintégré la somme de 75 000 euros dans son résultat. 
 11. En huitième lieu, aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () / II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures () ". Le 2 du IV de l'article 206 de l'annexe II au même code dispose que : " Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : / 1° Lorsque le bien ou le service est utilisé par l'assujetti à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise () ". 
 12. D'une part, il résulte de ce qui a été dit au point 3, que les dépenses correspondant aux factures émises par les sociétés Bronzo Perasso, B+S Services, Larivière, Provence Plomberie et Mira doivent être regardées comme n'ayant pas été engagées pour les besoins de l'exploitation. Par suite, c'est à bon droit que l'administration, qui n'a ajouté aucune condition supplémentaire à la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, a remis en cause la déductibilité de la taxe afférente à ces factures. 
 13. D'autre part, si la C conteste les rappels de la taxe sur la valeur ajoutée relative aux factures de l'entreprise A et de la société Art Crea, il résulte de ce qui a été dit au point 5 que l'administration établit que ces factures ne correspondaient pas à des opérations réelles. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces factures. 
 14. Enfin, il résulte de ce qui a été dit au point 6 que l'administration était fondée à regarder comme non probante la facture du 15 mars 2016 émise par la société Lautrans, et à remettre en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur cette facture. 
 15. En neuvième lieu, la C n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations du paragraphe 55 de l'instruction administrative référencée BOI-TVA-DED-40-10-10, qui ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle qui lui a été appliquée. 
 16. En dixième lieu, il résulte de ce qui a été dit aux points 12 à 14 que la C n'est pas fondée à soutenir que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée opérés par le service vérificateur ne sont pas justifiés et qu'en conséquence, le profit sur le Trésor correspondant aurait été réintégré à tort à son bénéfice imposable. 
 Sur les pénalités : 
 17. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". 
 18. En relevant la répétition des minorations de la taxe sur la valeur ajoutée déclarée au cours de l'ensemble de la période vérifiée, qui procèdent de l'absence de justification ou de l'insuffisante justification de la taxe déductible, et la déduction de ses résultats imposables à l'impôt sur les sociétés de charges non justifiées au cours des trois exercices en cause, l'administration établit le caractère délibéré des manquements de la C. Dans ces conditions, l'administration justifie du bien-fondé de l'application à la C, laquelle ne peut utilement se prévaloir à cet égard des pratiques du cabinet d'expertise comptable, de la majoration pour manquement délibéré prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts. 
 19. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la recevabilité des conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui auraient été mis à la charge de la société requérante au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2015, et des suppléments d'impôt sur les sociétés auxquels elle aurait été assujettie au titre des exercices clos en 2016 et 2017, ainsi que des pénalités correspondantes, et sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir opposée par le ministre, que la C n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande. 
 Sur les frais liés au litige : 
 20. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la C la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de la C est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée unipersonnelle (C et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. 
 Délibéré après l'audience du 23 novembre 2023, où siégeaient : 
 - Mme Paix, présidente, 
 - M. Platillero, président assesseur, 
 - Mme Mastrantuono, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 7 décembre 2023.