CAA13 · 5ème chambre - formation à 3 — 27 mai 2024

Vu la procédure suivante :  
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. B C a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013, et des pénalités correspondantes et de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Par un jugement n° 2006354 du 25 juillet 2022, le tribunal administratif de Marseille a réduit la base de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales, au titre de l'année 2013, de 26 360,75 euros, déchargé M. C en conséquence et rejeté le surplus de sa demande. 
 Procédure devant la Cour :  
 Par une requête enregistrée le 21 septembre 2022 et un mémoire complémentaire enregistré le 16 avril 2024 qui n'a pas été communiqué, M. B C, représenté par Me Banchetri, demande à la Cour :  
 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Marseille en tant qu'il n'a pas fait droit à ses conclusions tendant à la décharge totale des cotisations d'impositions supplémentaires, en droits et pénalités, mises à sa charge au titre de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales pour les années 2012 et 2013 ; 
 2°) de le décharger desdites impositions ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat le paiement de la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que :  
 - la procédure de taxation d'office lui a été irrégulièrement appliquée dès lors qu'il n'a pas reçu de mise en demeure de compléter les réponses qu'il a apportées à la demande d'éclaircissements ou de justifications concernant l'ensemble de ses revenus de l'année 2013 et non seulement ceux qui ont été retenus par le tribunal ; 
 - les crédits bancaires des 20 août et 4 décembre 2012 figurant sur son compte courant pour un montant de 35 000 euros chacun constituent des remboursements de prêts et ont été à tort qualifiés et imposés comme des revenus d'origine indéterminée ; 
 - la balance d'espèces est irrégulière dès lors qu'elle ne tient pas compte, au titre des années 2012 et 2013, des dépenses par chèques et carte bancaire figurant sur ses relevés de compte et que l'écart retenu n'est pas significatif ; 
 - s'agissant plus précisément de la balance des espèces de 2013, l'administration ne rapporte pas la preuve de ce qu'il aurait financé un bateau semi-rigide ; les dépenses de train de vie doivent être retenues pour moitié puisqu'à partir du 6 mars 2013, il a vécu en concubinage ; de plus, il a été incarcéré à compter du 12 septembre 2013 ; il convient également de ne pas prendre en compte la somme de 1 000 euros résultant de la cession d'un scooter.  
 Par un mémoire en défense enregistré le 8 mars 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande à la Cour de rejeter la requête de M. C. 
 Il fait valoir qu'à la suite du jugement attaqué, il a accordé un M. C un dégrèvement d'un montant de 17 703 euros et que les moyens de la requête sont infondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le livre des procédures fiscales ;  
 - le code général des impôts ; 
 - le code de justice administrative.  
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 - le rapport de Mme Vincent,  
 - et les conclusions de M. Guillaumont, rapporteur public.  
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. B C a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2012 et 2013. Eu égard aux discordances entre les revenus bruts déclarés par l'intéressé et certains crédits bancaires inexpliqués sur les comptes ouverts à son nom, le vérificateur lui a adressé deux demandes de justifications sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, avant de taxer d'office, en application de l'article L. 69 du même livre, diverses sommes portées au crédit de ses comptes bancaires ainsi que le solde demeuré inexpliqué d'une balance espèces. A l'issue du contrôle, l'administration fiscale lui a notifié des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2012 et 2013, en raison de la réintégration dans son revenu imposable de revenus d'origine indéterminée. M. C a demandé au tribunal administratif de Marseille de le décharger des impositions ainsi mises à sa charge, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement du 25 juillet 2022, le tribunal administratif de Marseille a réduit la base de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales, au titre de l'année 2013, de 26 360,75 euros, déchargé M. C en conséquence et rejeté le surplus de sa demande. M. C demande à la Cour d'annuler ce jugement en tant qu'il n'a pas fait droit à l'intégralité de ses demandes.  
 Sur la régularité de la procédure d'imposition au titre de l'année 2013 :  
 2. Aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. Elle peut, en outre, lui demander des justifications au sujet de sa situation et de ses charges de famille, des charges retranchées du revenu net global ou ouvrant droit à une réduction d'impôt sur le revenu en application des articles 156 et 199 septies du code général des impôts, ainsi que des avoirs ou revenus d'avoirs à l'étranger ()/ Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés, notamment lorsque le total des montants crédités sur ses relevés de compte représente au moins le double de ses revenus déclarés ou excède ces derniers d'au moins 150 000 euros. () / Les demandes visées aux alinéas précédents doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et mentionner à l'intéressé le délai de réponse dont il dispose en fonction des textes en vigueur ". Aux termes de l'article 16 A du même code : " Les demandes d'éclaircissements et de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite. " Enfin, l'article L. 69 du même livre dispose que : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 ".  
 3. Il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration a demandé des justifications à un contribuable sur le fondement de l'article L. 16, elle est fondée à l'imposer d'office, sans mise en demeure préalable, à raison des sommes au sujet desquelles il s'est abstenu de répondre dans le délai requis ou n'a apporté que des réponses imprécises ou invérifiables, sans les assortir d'éléments de justification. Pour les sommes au sujet desquelles il a apporté des éléments de réponse jugés insuffisants, l'administration est, en revanche, tenue de lui adresser, préalablement, la mise en demeure prévue par l'article L. 16 A du livre des procédures fiscales, dont l'objet principal est d'informer le contribuable sur la nature exacte des précisions qui sont exigées de lui, sur le délai complémentaire de trente jours qui lui est imparti pour apporter ces précisions et sur les conséquences qui s'attacheraient à un défaut de réponse de sa part. Il en va ainsi quelle que soit la teneur des indications mentionnées par l'administration dans la demande de justifications notifiée au contribuable, dès lors que les garanties prévues par l'article L. 16 A du livre des procédures fiscales complètent, sans se confondre avec elles, celles que le contribuable tire des dispositions de l'article L. 16 du même livre. 
 4. Par une lettre en date du 7 octobre 2015 afférente aux revenus de l'année 2013, l'administration fiscale ayant réuni des éléments permettant d'établir que M. C pouvait avoir des revenus représentant au moins le double de ceux qu'il avait déclarés, a adressé à celui-ci une demande de justifications sur le fondement de l'article L. 16 précité du livre des procédures fiscales. M. C a répondu à cette lettre par courriers datés des 20 octobre 2015, 4 novembre 2015 et 12 novembre 2015. L'administration fiscale a adressé à M. C une mise en demeure (2172 bis) datée du 22 février 2016. Toutefois, il ne résulte pas de l'instruction, ainsi que l'ont à juste titre estimé les premiers juges, que cette mise en demeure aurait été régulièrement notifiée à M. C qui, condamné par le tribunal correctionnel de Marseille du 3 juillet 2015 pour des faits de trafic de stupéfiants et blanchiment d'argent, était alors incarcéré. Par suite, l'administration fiscale ne peut être regardée comme ayant effectivement mis valablement M. C en demeure de compléter sa réponse. Toutefois, d'une part, M. C, n'avait, par ses courriers des 20 octobre 2015, 4 novembre 2015 et 12 novembre 2015, apporté aucune réponse à la demande de justification concernant la somme de 200 euros figurant au crédit du compte SMC 1496620030039, et celle de 1 000,58 euros figurant au crédit du compte courant " SARL BHAR'RODS ". Par ailleurs, s'il avait indiqué, dans sa lettre du 12 novembre 2015, s'agissant de la somme de 10 600 euros : " s'ajoute également un chèque de 10 600 euros encaissé cette fois ci à la SMC ", cette affirmation, qui n'était assortie que d'une attestation très vague dépourvue de tout justificatif de M. A, était imprécise et invérifiable. Par suite, l'administration fiscale était, pour ces sommes, fondée à recourir à la procédure de taxation d'office sans mise en demeure régulière préalable.  
 Sur le bien-fondé des impositions :  
 En ce qui concerne l'année 2012 :  
 S'agissant des crédits bancaires :  
 5. M. C fait valoir qu'il a prêté à M. A, qui serait son parrain, les sommes de 50 000 euros le 29 juin 2012 et de 15 000 euros le 23 septembre 2012 et que ces sommes lui ont été remboursées à hauteur de 35 000 euros le 20 août 2012 et de 35 000 euros le 4 décembre 2012. Toutefois, les montants qui auraient été, d'une part, prêtés par M. C et, d'autre part, remboursés à celui-ci, ne correspondent pas sans qu'il ne soit établi que la différence de 5 000 euros représenterait, ainsi que le soutient le requérant, une " gratification ". Par ailleurs, ces montants ne correspondent pas non plus avec celui porté sur l'attestation établie le 12 novembre 2015 par M. A qui évoque un emprunt de 90 000 euros qui aurait été remboursé par quatre paiements. Par ailleurs, si M. C indique avoir prêté la somme globale de 65 000 euros à M. A, il résulte de l'instruction que ces sommes ont été encaissées, d'une part, par la société Rovenbat et, d'autre part, par la SARL A et non par M. A lui-même. Enfin, les dates de versement et de remboursement, très rapprochées, ne présentent pas de cohérence. Au regard de l'ensemble de ces éléments et de la circonstance qu'aucun prêt n'a, en application des dispositions combinées des articles 242 ter 3 du code général des impôts, 49 B de l'annexe III et 23 L de l'annexe IV, été déclaré à l'administration fiscale, M. C, sur qui repose la charge de la preuve dès lors qu'il a été régulièrement taxé d'office, ne peut être regardé comme apportant la preuve de ce que les sommes en cause ont été intégrées à tort dans ses bases imposables. 
 S'agissant de la balance des espèces :  
 6. Il appartient au juge de l'impôt de vérifier que les éléments invoqués par l'administration constituaient des indices suffisants de dissimulation de revenus. Dans le cas où l'administration se fonde sur l'existence dans la balance des espèces qu'elle dresse, d'un déséquilibre entre les ressources connues et les disponibilités employées, il incombe au juge de s'assurer que le solde ainsi établi présente un caractère significatif et ne résulte, ni d'une évaluation arbitraire des dépenses de train de vie, ni de l'inclusion dans les disponibilités engagées d'éléments de patrimoine dont rien ne permet de présumer l'acquisition au cours de la période vérifiée.  
 7. Il résulte de l'instruction que le service a relevé qu'au titre de l'année 2012, il n'y avait eu aucune rentrée en espèces sur les comptes de M. C, que ce dernier avait procédé à des retraits d'espèces pour un montant total de 900 euros et n'avait procédé à aucun paiement par carte bancaire. Si M. C fait valoir que l'administration aurait dû tenir compte, s'agissant des dépenses de nourriture et autres dépenses courantes, de ses dépenses par chèques et par carte bancaire, il résulte de l'instruction, d'une part, que la nature des quelques dépenses réglées par chèque n'est pas établie et, d'autre part, que n'apparait, sur les comptes dont est titulaire en nom propre l'intéressé, aucun paiement par carte bancaire. Par ailleurs, au regard de la somme initialement déclarée par M. C, soit 16 560 euros nets, le déséquilibre évalué initialement à 5 648,5 euros puis, in fine, à 3 124 euros, était suffisamment significatif.  
 En ce qui concerne l'année 2013 :  
 S'agissant des crédits bancaires :  
 8. Si M. C conteste la réintégration, dans ses bases imposables, de la somme de 10 600 euros qui correspondrait, elle aussi, à un remboursement de prêt consenti à M. A, le moyen doit être écarté pour les mêmes motifs que ceux exposés au point 5 du présent arrêt.  
 S'agissant de la balance des espèces :  
 9. Si M. C conteste la balance des espèces établie au titre de l'année 2013, il résulte de l'instruction qu'à la suite du jugement attaqué, l'administration fiscale, qui ne formule aucun appel incident, a procédé à une réduction en base d'un montant total de 26 360,75 euros incluant la balance des espèces et accordé, en conséquence, un dégrèvement au requérant. Par suite, les moyens afférents à cette balance sont inopérants.  
 10. Il résulte de tout ce qui précède que M. C n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté le surplus des conclusions de sa demande.  
 Sur les frais d'instance :  
 11. En vertu des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, la Cour ne peut pas faire bénéficier la partie tenue aux dépens ou la partie perdante du paiement par l'autre partie des frais qu'elle a exposés à l'occasion du litige soumis au juge. Les conclusions présentées à ce titre par M. C doivent, dès lors, être rejetées. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. C est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B C et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.  
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est.  
 Délibéré après l'audience du 6 mai 2024, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Chenal-Peter, présidente de chambre, 
 - Mme Vincent, présidente assesseure, 
 - Mme Poullain, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 27 mai 2024.fa