CAA75 · 7ème chambre — 20 juin 2024

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 L'association Apprendre et se Former en Transport et Logistique (AFTRAL) a demandé au Tribunal administratif de Paris, à titre principal, d'annuler la décision du 23 septembre 2019 par laquelle le préfet de la région d'Île-de-France, préfet de Paris, lui a ordonné de verser au Trésor public une somme de 135 302 euros correspondant à la régularisation d'une insuffisance de versement de la contribution supplémentaire à l'apprentissage au titre de l'année 2018 et à sa majoration et de la décharger de l'obligation de payer cette somme ou, à titre subsidiaire, de la décharger à hauteur de la somme de 67 651 euros. 
 Par un jugement n° 1927691 du 25 juillet 2022, le Tribunal administratif de Paris a annulé la décision du préfet de la région d'Île-de-France, préfet de Paris, du 23 septembre 2019, mis les frais de l'instance à la charge de l'Etat et rejeté le surplus des conclusions de la demande. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 14 septembre 2022 et le 28 mars 2023, le ministre du travail, du plein emploi et de l'insertion demande à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 1927691 du 25 juillet 2022 du tribunal administratif de Paris ; 
 2°) de rejeter la demande présentée par l'association AFTRAL devant le Tribunal administratif de Paris. 
 Il soutient que : 
 - contrairement à ce qu'a retenu le Tribunal, l'autorité préfectorale était compétente pour prendre la décision attaquée, par application du B du III de l'article 37 de la loi du 5 septembre 2018 ; 
 - l'article 37-II A de cette même loi dispose que les contributions dues au titre des rémunérations versées en 2018 sont collectées, contrôlées, gérées, affectées et les défauts ou insuffisances de versement recouvrés, selon les dispositions légales, règlementaires et conventionnelles applicables au titre de l'année 2018 ; 
 - en tout état de cause, si le préfet de région n'était plus compétent sur le fondement de l'article L. 6252-4-1 du code du travail, il y aurait lieu de substituer à cette base légale celle de l'article 42 III de la loi du 5 septembre 2018, qui a prévu des dispositions transitoires organisant le contrôle du versement de la contribution par les agents de l'Etat jusqu'au 31 décembre 2021, quelle que soit l'année au titre de laquelle est versée cette contribution ;  
 - la contribution supplémentaire à l'apprentissage n'étant pas une redevance mais une cotisation sociale ayant une nature fiscale, la législation applicable est celle en vigueur à la date du fait générateur de l'impôt ; 
 - les autres moyens soulevés par l'association AFTRAL dans sa demande ne sont pas fondés. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 21 mars 2023 l'association AFTRAL, représentée par Mes Grandsaigne et Charvin, conclut au rejet de la requête et à ce que le versement d'une somme de 2 000 euros soit mis à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par le ministre ne sont pas fondés. 
 Par un courrier du 9 avril 2024 les parties ont été informées, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, que l'arrêt était susceptible d'être fondé sur le moyen d'ordre public, soulevé d'office, tiré de l'application à la majoration en litige de la loi répressive nouvelle plus douce. 
 Par un mémoire enregistré le 22 avril 2024, le ministre du travail, de la santé et des  solidarités demande que la majoration en litige soit fondée sur le a) de l'article 1729 du code général des impôts, cette substitution ne privant la contribuable d'aucune garantie et ayant pour effet de ramener le montant de la majoration à 54 120, 40 euros. 
 Par un mémoire enregistré le 17 mai 2024 l'association AFTRAL soutient que : 
 - la sanction de 40 % pour manquement délibéré de l'article 1729 du code général des impôt ne peut se cumuler avec la majoration de 100 % appliquée sans contrevenir au principe constitutionnel de proportionnalité ; 
 - la CSA n'a plus la nature d'un impôt depuis la réforme du 5 septembre 2018 ; 
 - les articles 37 et 42 de la loi du 5 septembre 2018 invoqués pour fonder la décision en litige ne sont pas applicables. 
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
   -  le code général des impôts ; 
 - le code de la sécurité sociale ; 
 - le code du travail ;  
 - la loi n° 2018-771 du 5 septembre 2018 ; 
 - le décret n° 2018-1209 du 21 décembre 2018 ; 
 - la décision du Conseil constitutionnel QPC n° 2013-371 du 7 mars 2014 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Hamon,  
 - et les conclusions de Mme Jurin, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. L'association AFTRAL, dont l'activité est la formation aux métiers du transport et de la logistique, a fait l'objet en 2018 d'un contrôle au titre de la contribution supplémentaire à l'apprentissage pour les salaires versés en 2017. Par une décision du 4 juillet 2019, il a été notifié à l'association requérante une insuffisance de versement de la contribution supplémentaire à l'apprentissage au titre de l'année 2018, contre laquelle l'association a déposé un recours administratif préalable le 1er août 2019. Ce recours administratif préalable a été rejeté par une décision du 23 septembre 2019, décision notifiée de nouveau le 29 octobre 2019. Saisi par l'association AFTRAL, le Tribunal administratif de Paris a annulé la décision du 23 septembre 2019 par laquelle le préfet de la région Île de France lui avait ordonné de verser au Trésor public une somme de 135 302 euros correspondant à la régularisation d'une insuffisance de versement de la contribution supplémentaire à l'apprentissage au titre de l'année 2018, et à sa majoration. Le ministre du travail, du plein emploi et de l'insertion relève appel de ce jugement. 
 Sur le moyen d'annulation retenu par le jugement : 
 2. Pour annuler la décision prise le 23 septembre 2019 par le préfet de la région Île de France, le Tribunal a retenu qu'alors même que le contrôle diligenté par ses services a commencé en 2018, le préfet de la région Île-de-France n'était plus compétent pour ordonner à l'association AFTRAL de verser au Trésor public les sommes restant dues au titre de la contribution supplémentaire à l'apprentissage de l'année 2018 pour les salaires versés en 2017 et résultant de l'application de la majoration prévue au V de l'article 1609 quinvicies du code général des impôts, dès lors que les  nouvelles dispositions de l'article L. 6131-1 du code du travail, issues de la loi du 5 septembre 2018 et entrées en vigueur le 1er janvier 2019, ont prévu que le recouvrement de la contribution supplémentaire à l'apprentissage est désormais effectué par les Unions pour le recouvrement des cotisations de sécurité sociale et d'allocations familiales (URSSAF) et les caisses générales de sécurité sociale (CGSS) selon les règles et sous les garanties et sanctions applicables en matière de cotisations et de contributions de sécurité sociale, et que ni la loi du 5 septembre 2018, ni son décret d'application du 21 décembre 2018, n'ont prévu de dispositions transitoires. 
 3. L'administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier une imposition, telle que la contribution supplémentaire à l'apprentissage, en substituant un motif à un autre, sous réserve que le contribuable ne soit pas privé des garanties de procédure qui lui sont données par la loi compte tenu du motif substitué.  
 4. L'administration demande, en appel, que soit substituée à la base légale fondée sur  l'article L. 6252-4-1 du code du travail celle fondée sur le II de l'article 42 de la loi du 5 septembre 2018, qui dispose que : " II.- Jusqu'à l'entrée en vigueur de l'ordonnance mentionnée à l'article 41 de la présente loi, et au plus tard jusqu'au 31 décembre 2021, sans préjudice des prérogatives de l'administration fiscale, les agents mentionnés à l'article L. 6361-5 du code du travail sont habilités à contrôler, dans les conditions prévues au titre VI du livre III de la sixième partie du même code, les informations déclarées par les entreprises au titre de la contribution prévue à l'article 1609 quinvicies du code général des impôts. Aux fins de ce contrôle, les entreprises remettent à ces agents tous documents et pièces justifiant le respect de leur obligation. / A défaut, les entreprises versent au Trésor public, par décision de l'autorité administrative, la contribution concernée, majorée de l'insuffisance constatée. Ce versement est recouvré conformément à l'article L. 6362-12 du code du travail. " 
 5. Il résulte de ces dispositions, qui instaurent un dispositif transitoire contrairement à ce qu'ont retenu les premiers juges, que le préfet de la région Île-de-France demeurait compétent pour ordonner à un employeur de verser au Trésor public les sommes dues au titre de la contribution supplémentaire à l'apprentissage de l'année 2018, pour les salaires versés en 2017, jusqu'à l'entrée en vigueur de l'ordonnance mentionnée à l'article 41 de la loi du 5 septembre 2018. Dès lors qu'il est constant qu'à la date du 23 septembre 2019, cette ordonnance n'était pas entrée en vigueur, le ministre du travail, du plein emploi et de l'insertion est fondé à demander que sa décision du 23 septembre 2019 soit fondée sur ces dispositions, une telle substitution ne privant l'association AFTRAL d'aucune garantie. 
 6. Il résulte de ce qui précède que le ministre du travail, du plein emploi et de l'insertion est fondé à soutenir que c'est à tort que le Tribunal administratif de Paris a annulé la décision du 23 septembre 2019 comme ayant été prise par une autorité incompétente. 
 7. Toutefois, il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par l'association AFTRAL devant le Tribunal administratif de Paris. 
 Sur la recevabilité de la demande : 
 8. Ainsi que l'ont exactement retenu les premiers juges, la décision du préfet de la région Île-de-France rejetant le recours administratif préalable de l'association AFTRAL a été notifiée à l'association le 23 septembre 2019, par un courrier qui mentionnait à nouveau l'obligation prévue par l'article R. 6362-6 du code du travail de saisir l'autorité qui a pris la décision avant tout recours pour excès de pouvoir. Cette notification comportait ainsi une ambiguïté de nature à induire l'association AFTRAL en erreur en ce qui concerne l'exercice de son droit à un recours contentieux et les délais applicables. Par suite, les délais de recours n'ayant pas été valablement notifiés à l'AFTRAL et ne lui étant pas opposables, sa demande n'était pas tardive. 
 [AB1]Sur le bien-fondé de la contribution supplémentaire à l'apprentissage : 
 9. En premier lieu, aux termes de l'article L. 6252-4-1 du code du travail dans sa version applicable : " Sans préjudice des prérogatives de l'administration fiscale résultant de l'article 1609 quinvicies du code général des impôts, les agents chargés du contrôle de la formation professionnelle continue en application de l'article L. 6361-5 du présent code sont habilités à contrôler les informations déclarées par les entreprises aux organismes collecteurs de la taxe d'apprentissage mentionnés aux articles L. 6242-1 et L. 6242-2 au titre de la contribution supplémentaire à l'apprentissage prévue à l'article 1609 quinvicies du code général des impôts, selon les procédures et sous peine des sanctions prévues au chapitre II du titre VI du livre III de la présente partie. Aux fins de ce contrôle, les entreprises remettent à ces agents tous documents et pièces justifiant le respect de leur obligation. /A défaut, les entreprises versent au comptable public, par décision de l'autorité administrative, les sommes mentionnées à la seconde phrase du V de l'article 1609 quinvicies du code général des impôts. Ce versement est recouvré conformément à l'article L. 6252-10 du présent code. ". Les procédures prévues au chapitre II du titre VI du livre III de sixième partie du même code, relatif au déroulement des opérations de contrôle, disposent que " Les employeurs présentent aux agents de contrôle mentionnés à l'article L. 6361-5 les documents et pièces établissant la réalité et le bien-fondé des dépenses ". Dans ces conditions, la requérante n'est pas fondée à soutenir que les opérations de contrôle ayant abouti à la décision attaquée se seraient déroulées dans des conditions irrégulières, faute pour les agents de contrôle d'être habilités à contrôler non seulement les éléments qu'elle avait déclarés, mais également la durée des contrats de professionnalisation qu'elle a conclus.  
 10. En deuxième lieu, pour considérer que l'administration avait à tort regardé 8 contrats de professionnalisation comme présentant une durée de leur action de professionnalisation excessive, la requérante soutient qu'aucune disposition du code du travail n'impose une durée maximale à ces actions de formation. 
 11. Aux termes de l'article L. 6325-11 du code du travail : " " L'action de professionnalisation d'un contrat de professionnalisation à durée déterminée ou qui se situe au début d'un contrat de professionnalisation à durée indéterminée est d'une durée minimale comprise entre six et douze mois. Elle peut être allongée jusqu'à vingt-quatre mois pour les personnes mentionnées à l'article L. 6325-1-1. " Il résulte de ces dispositions, éclairées par les travaux parlementaires, que seules les personnes mentionnées à l'article L. 6325-1-1 du code du travail peuvent bénéficier, dans le cadre d'un contrat de professionnalisation, d'une action de professionnalisation d'une durée supérieure à douze mois. Dès lors qu'il est constant qu'aucune des 8 personnes ayant conclu ces contrats ne relevait des catégories mentionnées à l'article L. 6325-1-1 du code du travail, les services de contrôle ont à juste titre constaté que leur contrat de travail ne respectait pas la durée réglementaire d'action de professionnalisation. Par suite le préfet de région était fondé à mettre à la charge de la requérante un supplément de CSA correspondant à la réintégration dans ses bases de ces huit contrats. A cet égard, la requérante ne peut utilement invoquer un allongement de la durée maximale de l'action de professionnalisation par un accord interprofessionnel conclu le 27 janvier 2015, dès lors que l'article 7 de cet accord, qui se borne à stipuler que " la CPNAA définit les publics et la nature des formations pour lesquelles la durée du contrat de professionnalisation ne peut être allongée à 24 mois ", ne peut être regardé comme ayant permis cet allongement de durée pour tous les publics, du seul fait qu'il n'a jamais désigné les publics qui en seraient bénéficiaires. Par suite, l'association AFTRAL n'est pas fondée à soutenir qu'elle n'était pas redevable de la somme de 67 651 euros au titre d'un supplément de CSA afférente à l'année 2018. 
 Sur la majoration : 
 12. Dès lors qu'une contestation propre aux pénalités a été présentée au juge de l'impôt, il appartient à celui-ci d'examiner d'office s'il y a lieu de faire application de la loi répressive nouvelle plus douce. Dans cette hypothèse, en effet, il ne pourrait statuer sur le moyen dont il est saisi, sans méconnaître lui-même le champ d'application de la loi dans le temps. Pour déterminer la loi applicable à la pénalité contestée devant lui, le juge de l'impôt doit, comme juge de plein contentieux, se placer à la date à laquelle il statue. 
 13. A la date du présent arrêt, aucune disposition ne permet d'assortir le supplément de CSA qui a été mis à la charge de la requérante d'une majoration de 100 %, dès lors que les dispositions de l'article 1609 quinvicies, sur le fondement duquel cette majoration a été mise à la charge de l'association AFTRAL par la décision attaquée, n'ont été maintenues par le 2° du B du III de l'article 37 de la loi du 5 septembre 2018 que jusqu'à la date, au plus tard, du 31 décembre 2020.  
 14. Enfin, si l'administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier d'une pénalité en en modifiant le fondement juridique, c'est à la double condition que la substitution de base légale ainsi opérée ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi et que l'administration invoque, au soutien de la demande de substitution de base légale, des faits qu'elle avait retenus pour motiver la pénalité initialement appliquée. 
 15. Aux termes de l'article 1609 quinvicies appliqué par la décision du 4 juillet 2019, relatif à la contribution supplémentaire à l'apprentissage : " A défaut de versement ou en cas de versement insuffisant à la date précitée, le montant de la contribution est versé au comptable public compétent selon les modalités définies au III de l'article 1678 quinquies, majoré de l'insuffisance constatée. () ". L'article 1729 du même code dispose que : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Si le ministre demande que soient substitués à celles de l'article 1609 quinvicies les dispositions précitées du a) de l'article 1729 du code général des impôts comme base légale de la majoration mise à la charge de l'AFTRAL, c'est pour la première fois à l'occasion de cette demande de substitution, en appel, qu'est invoqué le caractère délibéré du manquement de l'AFTRAL à ses obligations déclaratives en matière de CSA. La demande de substitution présentée par le ministre ne peut, par suite et en tout état de cause, être accueillie et dans ces conditions, le ministre du travail, de la santé et des solidarités n'est pas fondé à se plaindre de ce que l'association AFTRAL a été déchargée de l'obligation de payer la somme de 67 651 euros mise à sa charge au titre de cette majoration. 
 Sur les frais de l'instance : 
  16. Dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de l'association AFTRAL présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La somme de 67 651 euros correspondant au montant, en droits, du supplément de CSA assigné à l'association AFTRAL au titre des salaires qu'elle a versés en 2017, est remise à sa charge.  
 Article 2 : Le jugement est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt. 
 Article 3 : Le surplus des conclusions du recours du ministre du travail, du plein emploi et de l'insertion est rejeté.  
 Article 4 : Les conclusions de l'association AFTRAL présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.  
 Article 5 : Le présent arrêt sera notifié au ministre du travail, de la santé et des solidarités et à l'association AFTRAL. 
 Délibéré après l'audience du 4 juin 2024, à laquelle siégeaient : 
 - M. Auvray, président de chambre, 
 - Mme Hamon, présidente-assesseure, 
 - Mme Zeudmi Sahraoui, premier conseiller, 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 juin 2024. 
 La rapporteure, 
 P. HAMONLe président, 
 B. AUVRAY 
 La greffière, 
 L. CHANALa République mande et ordonne au ministre du travail, de la santé et des solidarités en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 [AB1] 
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