CAA78 · 3ème Chambre — 3 avril 2025

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société civile (SC) Lamathor a demandé au tribunal administratif de Versailles de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi que des amendes pour factures fictives auxquels elle a été assujettie pour la période du 1er septembre 2017 au 30 novembre 2018, pour un montant de 155 483 euros. 
 Par un jugement n° 2005638 du 9 juin 2022, le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 5 août 2022, la SC Lamathor, représentée par Me Sultan demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi que des amendes pour factures fictives auxquels elle a été assujettie pour la période du 1er septembre 2017 au 30 novembre 2018, pour un montant de 155 483 euros ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 000 euros au titre de la première instance et de 3 000 euros au titre de l'appel, sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de le condamner aux entiers dépens. 
 Elle soutient que : 
 - l'administration n'a pas donné suite à sa demande de saisine de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du 14 octobre 2019 alors que l'administration se fondait sur la théorie de l'acte anormal de gestion ; la commission était compétente ; l'administration a agi en contradiction avec sa propre doctrine référencée BOI-CF-CMSS-60-20 n° 140 ; la procédure d'imposition est ainsi irrégulière ; 
 - son activité économique est réelle ;  
  * il n'est pas inhabituel que le siège d'une société civile soit fixé au domicile de son gérant ;  
  * son salarié bénéficiait d'une participation dans l'entreprise en échange de son travail, qui constituait un apport en industrie ; son travail était effectif et déclaré, quand bien même il aurait fait crédit de ses salaires à la société ; 
  * le dispositif de sécurité pour couteaux a été breveté ; le contrat pour sa cession n'est donc pas fictif ; 
  * les pratiques commerciales avec la société Ladinvest ne prouvent rien de la fictivité de l'opération de cession pour le dispositif de sécurité pour couteaux - extension bouchère ; 
  * pour le dispositif de protection de la gorge - gorgerin sport, son travail était encore en phase de recherche, aucun brevet ne pouvait donc être déposé à ce stade ; elle produit des documents justifiant du travail en cours ; 
  * pour le dispositif gorgerin - vigie, elle justifie d'un travail de recherche et de la fabrication d'un prototype ; son activité n'est donc pas fictive. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 6 février 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que : 
 - la requête est irrecevable, en l'absence de moyen d'appel soulevé à l'encontre du jugement ; 
 - les moyens soulevés ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Liogier,  
 - et les conclusions de M. Illouz, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société civile (SC) Lamathor, qui a déclaré exercer depuis sa création le 1er septembre 2017 l'activité de conception et de développement de produits améliorant la sécurité et le bien-être, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la taxe sur la valeur ajoutée relative à la période du 1er septembre 2017 au 30 novembre 2018. A l'issue de ce contrôle, considérant que l'activité de la SC Lamathor avait un caractère fictif, l'administration a refusé la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée sur ses achats, lui a notifié les rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondants, assortis de la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, ainsi que l'amende prévue par l'article 1737 du même code. La SC Lamathor fait appel du jugement du 9 juin 2022 du tribunal administratif de Versailles rejetant sa demande tendant à la décharge de ces rappels et pénalités. 
 Sur la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales, dans sa version alors applicable : " I.-La commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient lorsque le désaccord porte : / 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition ; / 2° Sur les conditions d'application des régimes d'exonération ou d'allégements fiscaux en faveur des entreprises nouvelles () ; / 3° Sur l'application du 1° du 1 de l'article 39 et du d de l'article 111 du même code relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du résultat des entreprises industrielles ou commerciales, ou du 5 de l'article 39 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l'article 54 quater du même code ; / 4° Sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d'intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières (). / II.-Dans les domaines mentionnés au I, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les faits susceptibles d'être pris en compte pour l'examen de cette question de droit. / Par dérogation aux dispositions du premier alinéa, la commission peut se prononcer sur le caractère anormal d'un acte de gestion, sur le principe et le montant des amortissements et des provisions ainsi que sur le caractère de charges déductibles ou d'immobilisation ".  
 3. En premier lieu, il est constant que la société requérante a demandé la saisine de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires par courrier du 14 octobre 2019 et que l'administration a refusé d'y donner suite. Toutefois, la requérante n'a été privée d'aucune garantie de procédure dès lors que, s'agissant de rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible, la commission précitée n'est pas compétente pour statuer sur l'exercice d'un tel droit à déduction. La circonstance que, pour démontrer que l'activité de la SC Lamathor était fictive, l'administration ait qualifié certaines de ses opérations d' " acte anormal de gestion " est, à cet égard, sans incidence dès lors que cette théorie ne fonde aucun rehaussement. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que la procédure d'imposition était irrégulière pour ce motif et le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées doit être écarté. 
 4. D'autre part, la SC Lamathor ne peut utilement se prévaloir des énonciations de la doctrine référencée BOI-CF-CMSS-60-20 n°140, relative à la procédure d'imposition. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 5. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " I. -Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel () ". Aux termes de l'article 271 du même code, dans sa version applicable au litige : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures : / () IV. La taxe déductible dont l'imputation n'a pu être opérée peut faire l'objet d'un remboursement dans les conditions, selon les modalités et dans les limites fixées par décret en Conseil d'Etat () ". Aux termes de l'article 205 de l'annexe II au code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ". Aux termes de l'article 206 de l'annexe II au même code : " I. - Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. / II. - Le coefficient d'assujettissement d'un bien ou d'un service est égal à sa proportion d'utilisation pour la réalisation d'opérations imposables. Les opérations imposables s'entendent des opérations situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des articles 256 et suivants du code général des impôts, qu'elles soient imposées ou légalement exonérées () ". 
 6. L'administration a relevé, notamment dans la proposition de rectification du 27 mai 2019, que le siège social de la SC Lamathor est situé au domicile personnel de son gérant de droit, qu'elle ne dispose à cette adresse d'aucune pièce ni d'aucun matériel dédiés à l'exercice de ses activités et qu'elle ne détient, ainsi, aucun moyen physique d'exploitation. En se bornant à soutenir qu'il est habituel qu'une société civile fixe son siège social au domicile de son gérant, la société requérante ne contredit pas sérieusement ces éléments cités par l'administration. En outre, la SC Lamathor, qui n'employait aucun salarié jusqu'à l'automne 2018, a embauché une personne en qualité d'ingénieur d'études par un contrat de travail signé le 17 septembre 2018, aux termes duquel celui-ci devait travailler de son domicile, organiser et superviser le développement de nouveaux produits sur une base de soixante-seize heures de travail à répartir sur trois mois avec un minimum de vingt-et-une heures mensuelles. Toutefois, l'administration fait valoir qu'aucune rémunération n'a été versée à ce salarié, la rémunération alléguée étant comptabilisée au crédit du compte n° 42100001 ouvert au nom de ce salarié, et que celui-ci a également été embauché par deux autres sociétés liées à la SC Lamathor vis-à-vis desquelles l'administration a constaté la même absence de paiement de salaires. En se bornant à soutenir que ce salarié travaillait en échange d'une participation éventuelle au capital de l'entreprise et qu'il aurait " préféré () faire crédit " de ses salaires à la société dans cette optique, sans apporter le moindre commencement de preuve à l'appui de ces allégations, la société ne conteste pas sérieusement les constats effectués par l'administration au sujet de la relation qu'elle entretient avec ce salarié. Il s'ensuit que la société ne disposait pas, sur la période en litige, des moyens matériels et humains nécessaires à l'activité déclarée. 
 7. Par ailleurs, au cours des opérations de contrôle, pour justifier de la réalité de son activité, la SC Lamathor a présenté quatre projets de développement de produits, à savoir le " dispositif de sécurité pour les couteaux ", le " dispositif de sécurité pour les couteaux - extension bouchère ", le " gorgerin militaire " et le " gorgerin sport ". 
 8. Or, en ce qui concerne le " dispositif de sécurité pour les couteaux ", l'administration fait valoir que cette invention brevetable a été acquise par la SC Lamathor auprès de la SC Ladinvest, qui a un associé commun, par contrat signé le 2 octobre 2017 pour un montant de 50 000 euros hors taxes (HT), soit 60 000 euros toutes taxes comprises (TTC). Ce contrat stipule notamment que la SC Ladinvest déposera en son nom la demande de brevet avant le  31 décembre 2017 puis la transférera à la SC Lamathor, et précise les modalités de paiement de cette opération de cession, avec un premier versement de 7 500 euros HT à la signature du contrat, un deuxième de 22 500 euros HT au dépôt du brevet d'invention, et du solde d'un montant de 20 000 euros HT au plus tard le 31 janvier 2018. Ces trois paiements ont donné lieu à trois factures TTC émises par la SC Ladinvest, la dernière, portant le n° 2018-01-01 du 20 janvier 2018, mentionnant une demande de brevet n° FR 17/01188 relative au dispositif en cause. S'agissant de ce brevet, l'administration fait valoir, sans être contredite, que la demande de brevet portant ce numéro a été déposée le 17 novembre 2017 par la SC Ladinvest auprès de l'Institut national de la propriété intellectuelle (INPI), sans d'ailleurs comporter les coordonnées de la SC Ladinvest, mais celles d'une autre société, la société Bazel, qui fait partie du même groupe informel. La société produit une " décision de restauration ", non datée, de l'INPI adressée à la SC Ladinvest pour un brevet n° FR 17/01188, sans qu'aucune pièce ne permette toutefois de corroborer le contenu de ce brevet et de faire le lien avec le contrat du 2 octobre 2017. Cette seule décision serait, en tout état de cause, insuffisante pour justifier d'une activité économique de la SC Lamathor à partir de cette acquisition d'invention brevetable. De plus, la SC Lamathor qui n'a pas versé à l'instance les quatre documents écrits qu'elle a produits, lors du contrôle, destinés à démontrer la nature de son travail sur ce projet, ne conteste pas que deux de ces documents étaient datés du 1er avril 2019, soit postérieurement à la réception de l'avis de vérification du 14 février 2019. Enfin, si elle allègue avoir cherché à faire fabriquer un prototype, il résulte de l'instruction qu'elle a produit en cours de contrôle trois devis pour la fabrication de ce prototype, que ceux- ci étaient destinés à la société tierce Brainstorm et, bien que la société allègue avoir donné suite à l'un de ses devis et en ait déduit la charge, pour un montant hors taxes de 195 euros, elle n'a pas été en mesure de produire ce prototype, ni pendant le contrôle, ni après. 
 9. S'agissant du " dispositif de sécurité pour les couteaux - extension bouchère ", l'administration a relevé que cette invention brevetable a été acquise par la SC Lamathor auprès de la société Ladinvest, qui lui est liée, par un contrat du 20 janvier 2018 pour un montant de 30 000 euros HT (36 000 euros TTC). Ce contrat stipule notamment que la SC Ladinvest déposera en son nom la demande de brevet avant le 20 janvier 2019 puis la transférera à la SC Lamathor, qu'elle lui assure n'avoir nullement divulgué l'invention, s'engage à ne pas le faire, lui garantit la jouissance paisible de l'invention et du brevet à venir ainsi que des droits afférents, qu'elle lui remettra tous les documents et informations en sa possession se rapportant au dépôt de brevet envisagé et aux savoir-faire et connaissances utiles à l'exploitation de l'invention. L'acquisition a donné lieu à une première facture datée du 20 décembre 2017 d'un montant de 12 500 euros HT et une seconde datée du 20 janvier 2018, de 17 500 euros, ce qui implique que la SC Lamathor a accepté de régler la somme de 12 500 euros HT avant même de signer ce contrat, et qu'elle s'est engagée à en régler le solde avant même que ne soit déposé le brevet par la SC Ladinvest. A supposer même que, comme le soutient la société requérante, ces deux sociétés entretiennent une relation de confiance, il n'est pas contesté que la SC Lamathor n'a pas été en mesure de produire la copie de ce brevet, ni aucun prototype, et n'a fourni aucune preuve de son travail propre sur ce projet. 
 10. Dans le cas du " gorgerin militaire ", l'administration a constaté  que cette invention brevetable a été acquise par la SC Lamathor auprès de la SC Ladinvest par contrat signé le 12 février 2018, pour une somme forfaitaire de 62 500 euros HT (75 000 euros TTC). Ce contrat stipule, notamment, que la demande de brevet sera déposée par la SC Ladinvest avant le 12 février 2019 puis transférée à la SC Lamathor, et que le paiement de la somme forfaitaire devra être réalisé au 12 février 2019 et en fonction de l'avancement de la recherche et développement. La société ne conteste pas qu'aucun brevet n'a jamais été déposé par la société Ladinvest. Si elle l'explique par le fait que cette invention était encore en phase de recherche lors des opérations de contrôle, elle n'apporte aucun élément au soutien de ses allégations, alors que l'absence de dépôt d'une telle demande allait à l'encontre des stipulations du contrat du 12 février 2018. Si la société produit un " cahier de faisabilité " du 25 octobre 2018 et un " cahier de prototype " du 5 décembre 2018 qui justifieraient de ce travail, il résulte de l'instruction que ces documents n'ont aucune date certaine, aucun élément ne permettant de corroborer la date mentionnée en première page ni le contenu des recherches bibliographiques et des contacts commerciaux mentionnés dans ces deux documents. Enfin, la société ne conteste pas que, lors du contrôle, elle a présenté au vérificateur un prototype, constitué " d'une cagoule qui a été achetée sur le marché sur laquelle ont été cousues des écailles en caoutchouc comme pour une toiture en petites tuiles ", ce qui est insuffisant pour démontrer la réalité des démarches de recherche et développement et de commercialisation qu'elle allègue avoir effectuées. 
 11. En ce qui concerne le " gorgerin sport ", l'administration a relevé, lors du contrôle, que cette invention brevetable a été vendue par la SC Lamathor à la société Tsuki, qui lui est liée, par contrat signé le 20 juin 2018. Ce contrat stipule notamment que la demande de brevet sera déposée par la SC Lamathor avant le 20 juin 2019, puis transférée à la société Tsuki, que le prix est fixé forfaitairement à 36 000 euros HT, soit 43 200 euros TTC, qu'une fois le brevet déposé, sa cession définitive sera facturée lors de la réception du rapport de recherche de l'INPI, moyennant le paiement de la somme forfaitaire de 20 000 euros HT, soit 24 000 euros TTC, sous trente jours. La société requérante ne conteste pas qu'elle a émis une facture pour la société Tsuki dès le 12 février 2018, avant la signature du contrat et avant même l'immatriculation de cette société au registre du commerce et des sociétés le 8 mars 2018, nécessitant que le contrat postérieur prévoit que " les facturations précédentes établies par LAMATHOR soient annulées ", et l'émission d'une nouvelle facture le 22 juin 2018. En outre, la société n'a produit ni brevet, alors qu'elle s'y était engagée contractuellement, ni prototype, seul un " cahier de faisabilité ", non versé à l'instance, ayant été fourni lors du contrôle. Par ailleurs, l'administration relève, sans être contredite, que, dans le cadre de ce projet, la SC Lamathor a eu recours au service de la société Skullic, qui lui est liée, qui lui a adressé une facture le 31 août 2018 pour un montant de 1 844,50 euros HT pour des " travaux de RetD pour la réalisation d'un équipement de protection destiné aux arts martiaux ", alors que cette société déclare une activité de fabrication de parfums et de produits pour la toilette. 
 12. De surcroît, l'administration fait valoir, sans être contredite, que la totalité des relations commerciales de la société s'effectue avec des sociétés qui lui sont liées, ainsi qu'il ressort des mentions non contestées de la proposition de rectification du 27 mai 2019. L'administration relève également, sans être contredite, que la très grande majorité des transactions de la SC Lamathor ne génèrent pas de flux financier, le paiement des factures étant constaté par compensation au moyen d'inscriptions au compte courant de ses clients et fournisseurs. La SC Lamathor ne conteste pas que la très grande majorité des débits sur ses relevés bancaires consistent en des avances de frais à ses associés, pour lesquelles elle n'a apporté, pendant le contrôle, aucune explication ni pièce justificative, et que l'essentiel de sa trésorerie provient des remboursements de crédits de TVA exposés à raison de son activité déclarée. Enfin, la société ne conteste pas n'avoir engagé aucune démarche en vue de la commercialisation des produits qu'elle entendait développer. 
 13. Compte tenu de l'ensemble de ces éléments, qui constituent un faisceau d'indices précis et concordants, l'administration apporte la preuve  que la SC Lamathor n'exerçait pas de réelle activité économique et que cette circonstance faisait obstacle à ce qu'elle puisse déduire la taxe sur la valeur ajoutée grevant ses achats et, en conséquence, obtenir le remboursement de crédits de TVA au titre des années 2017 et 2018. 
 14. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée en défense, que la SC Lamathor n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie pour la période du 1er septembre  2017 au 30 novembre 2018, assortis de la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, ainsi que l'amende prévue par l'article 1737 du même code. Par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées, tant au titre de la première instance, que de l'appel. Enfin, en l'absence de dépens dans la présente instance, les conclusions tendant à la condamnation de l'Etat à leur paiement ne peuvent qu'être rejetées. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de la SC Lamathor est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SC Lamathor et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 18 mars 2025, à laquelle siégeaient : 
 Mme Besson-Ledey, présidente, 
 Mme Danielian, présidente assesseure,  
 Mme Liogier, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 avril 2025. 
 La rapporteure, 
 C. LiogierLa présidente, 
 L. Besson-Ledey  
 La greffière, 
 T. TollimLa République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme 
 La greffière, 2