CAA59 · 4e chambre - formation à 3 — 22 mai 2024

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. et Mme C A ont demandé au tribunal administratif d'Amiens de prononcer la décharge des cotisations primitives d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013 et 2014 ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Par un jugement n° 2000729 du 27 octobre 2022, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté cette demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête, enregistrée le 5 janvier 2023, et des mémoires, enregistrés le 24 août 2023 et le 8 novembre 2023, M. et Mme A, représentés par la Selarl Cabinet M. D, demandent à la cour, dans le dernier état de leurs écritures : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - la requête n'est pas tardive ; 
 - pour déterminer les résultats de la société à responsabilité limitée (SARL) Axcia au titre de l'exercice 2013, l'administration n'a pas tenu compte, au titre des charges, du montant de l'impôt sur les sociétés mis en recouvrement au titre d'un exercice précédent ; le résultat fiscal de la société étant négatif avant réintégration du montant de cet impôt, il ne saurait y avoir de revenu distribué au sens du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ; 
 - compte tenu du report du déficit comptable de l'exercice 2013 pour la SARL Axcia, il en va de même au titre de l'exercice clos en 2014 ; 
 - il convient de prendre en compte, au titre des années 2013 et 2014, les dépenses engagées et acquittées pour le compte de la SARL Axcia au titre de déplacements professionnels et de frais de réception et dont il est justifié ;  
 - ils sont fondés, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, à se prévaloir de la documentation administrative portant la référence BOI-RPPM-RCM-10-20-10 publiée le 12 septembre 2012, dès lors que les rappels d'impôts non déductibles ne sauraient donner lieu à des distributions ; 
 - les rectifications opérées à la suite de contrôle dont a fait l'objet la SARL Axcia n'étant pas justifiées, la remise en cause de la prime pour l'emploi au titre de l'année 2013 n'est pas justifiée ; 
 - la majoration de 40 % pour manquement délibéré qui a été appliquée n'est pas justifiée.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 7 juillet 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - la requête n'a pas été introduite dans le délai de deux mois prévu à l'article R. 811-2 du code de justice administrative et est, par suite, irrecevable ; 
 - les moyens soulevés par M. et Mme A ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 9 novembre 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 4 janvier 2024.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Après avoir entendu au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Pin, président-assesseur,  
 - et les conclusions de M. Arruebo-Mannier, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 Sur l'objet du litige : 
 1. La société à responsabilité limitée (SARL) Axcia, qui avait pour activité le routage, le conditionnement, la logistique et l'entreposage et dont M. A était le gérant et l'unique associé, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices clos en 2013 et 2014, étendue au 29 février 2016 en matière de taxe sur la valeur ajoutée, à l'issue de laquelle l'administration a notamment rehaussé le bénéfice imposable de la société d'un montant de 147 551 euros au titre de l'exercice clos en 2013 et d'un montant de 127 645 euros au titre de l'exercice clos en 2014, selon la procédure de taxation d'office prévue au 2° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales. Ces rehaussements ont été regardés comme des revenus distribués imposables, en application des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, entre les mains du foyer fiscal de M. A. A la suite d'un entretien le 10 avril 2017 avec le supérieur hiérarchique de la vérificatrice, le service a réduit le montant des revenus distribués à la somme de 119 955 euros au titre de l'année 2013 et à la somme de 99 755 euros au titre de l'année 2014. M. et Mme A relèvent appel du jugement du 27 octobre 2022 par lequel le tribunal administratif d'Amiens a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations primitives d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013 et 2014 ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Sur le bien-fondé des impositions :  
 En ce qui concerne les revenus distribués par la SARL Axcia : 
 2. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital () ". ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. Toutefois, ces bénéfices sont augmentés de ceux qui sont légalement exonérés dudit impôt, y compris les produits déductibles du bénéfice net en vertu du I de l'article 216, ainsi que des bénéfices que la société a réalisés dans des entreprises exploitées hors de France et diminués des sommes payées au titre de l'impôt sur les sociétés. ". Aux termes de l'article 47 de l'annexe II au même code : " Toute rectification du bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés au titre d'une période sera prise en compte au titre de la même période pour le calcul des sommes distribuées ". En cas de refus des propositions de rectification par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle. 
 S'agissant de la prise en compte du montant de l'impôt sur les sociétés : 
 3. Pour l'application des dispositions citées au point précédent, les bénéfices s'entendent, en vertu de l'article 110 de ce code, de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés, le cas échéant augmentés de l'écart entre le bénéfice fiscal et le bénéfice comptable avant impôt et diminués du montant de l'impôt. 
 4. Les dispositions de l'article 110 du code général des impôts définissent la notion de bénéfice au sens du 1° du 1 de l'article 109 de ce même code comme étant le bénéfice retenu pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés, en ne permettant la déduction des cotisations à l'impôt sur les sociétés que dans la mesure où elles ont été effectivement payées avant la clôture de l'exercice d'imposition.  
 5. Aux termes de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales : " () Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés peuvent, dans la mesure où le bénéfice correspondant aux rectifications effectuées est considéré comme distribué, par application des articles 109 et suivants du code général des impôts, à des associés ou actionnaires dont le domicile ou le siège est situé en France, demander que l'impôt sur le revenu supplémentaire dû par les bénéficiaires en raison de cette distribution soit établi sur le montant du rehaussement soumis à l'impôt sur les sociétés diminué du montant de ce dernier impôt. Les demandes que les contribuables peuvent présenter au titre des troisième et quatrième alinéas doivent être faites au plus tard dans le délai de trente jours consécutif à la réception de la réponse aux observations prévue à l'article L. 57 ou, à défaut, d'un document spécifique les invitant à formuler lesdites demandes. L'imputation prévue aux troisième et quatrième alinéas est soumise à la condition que les associés ou actionnaires reversent dans la caisse sociale les sommes nécessaires au paiement des taxes sur le chiffre d'affaires et des taxes assimilées, de l'impôt sur les sociétés et de la retenue à la source sur les revenus de capitaux mobiliers se rapportant aux sommes qui leur ont été distribuées. () ". 
 6. M. et Mme A soutiennent que l'impôt sur le revenu mis à leur charge en raison de la distribution qui est réputée avoir été faite par la SARL Axcia à M. A en sa qualité de maître de l'affaire, que celui-ci ne conteste pas, devait être établi par l'administration sur le montant du rehaussement soumis à l'impôt sur les sociétés, diminué du montant de ce dernier impôt. Toutefois, une telle diminution ne pouvait intervenir alors qu'aucun impôt sur les sociétés n'avait été acquitté au titre des deux exercices en litige. Si M. et Mme A se prévalent d'impositions à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2009 et 2010, mises en recouvrement le 20 décembre 2012, ils n'établissent pas, ni même ne soutiennent, que ces cotisations ont été effectivement payées avant la clôture des exercices en litige. Pour les mêmes motifs, en tout état de cause, M. et Mme A ne sont pas davantage fondés à se prévaloir, à supposer qu'ils aient entendu l'invoquer, de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales.  
 7. M. et Mme A ne sont pas fondés à se prévaloir des énonciations du paragraphe n° 140 de l'instruction référencée BOI-RPPM-RCM-10-20-10, publiée le 12 septembre 2012, qui ne contiennent, au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, aucune interprétation différente de la loi fiscale que celle dont il est fait application dans le présent arrêt. 
 S'agissant des charges déductibles de la SARL Axcia : 
 8. Au cours de la vérification de comptabilité, la SARL Axcia a transmis au service vérificateur un tableau récapitulant un ensemble de dépenses présentées comme des frais professionnels exposés par M. A et dont il est constant que la société ne les avait pas comptabilisés comme tels ainsi que l'exigent les dispositions de l'article 54 bis du code général des impôts. Il résulte de l'instruction que si l'administration a admis la déduction de certains ces frais pour lesquels une attestation a pu être présentée, elle a toutefois rejeté les autres dépenses de restaurants, hôtels ou déplacements, au motif qu'à défaut de justification probante, elles ne pouvaient être regardées comme engagées dans l'intérêt de l'entreprise.  
 9. L'administration fait valoir qu'aucun lien n'a pu être établi entre les dépenses exposées par la SARL Axcia, correspondant à des frais de réception en lien avec des opérations commerciales, de prospection, de frais de déplacement pour se rendre chez des clients et de restauration, et l'activité de cette société, et notamment, qu'aucun justificatif des noms des clients rencontrés, des dates de ces rencontres, des personnes invitées et des motifs des invitations, ni de l'objet et du lieu des déplacements, n'avait pu être apporté par la société. M. et Mme A, qui se bornent à produire à cet effet des extraits de comptes bancaires, dont certains concernent d'ailleurs un compte ouvert au seul nom de Mme A, n'apportent pas d'éléments suffisamment pertinents de nature à démontrer le caractère professionnel de ces dépenses ni qu'elles ont été exposées dans l'intérêt direct de son exploitation.  
 10. En outre, alors au demeurant que les requérants ne contestent pas la catégorie de revenus dans laquelle ces sommes ont été imposées, il n'est pas établi par l'instruction que les rémunérations perçues par M. A aient été insuffisantes au regard des services rendus par celui-ci à la société, et qu'elles aient dû par suite être complétées par les sommes dont il s'agit.  
 11. Dans ces conditions, l'administration a pu, à bon droit, refuser d'admettre en déduction du bénéfice réalisé par la SARL Axcia les dépenses en cause. Par ailleurs, M. A n'apporte pas davantage d'éléments permettant de combattre la présomption suivant laquelle, en sa qualité de maître de l'affaire, il a appréhendé les distributions résultant de la minoration des recettes de la société dont il est le gérant. 
 En ce qui concerne la prime pour l'emploi : 
 12. Aux termes de l'article 200 sexies du code général des impôts, alors en vigueur : " I.- Afin d'inciter au retour à l'emploi ou au maintien de l'activité, il est institué un droit à récupération fiscale, dénommé prime pour l'emploi, au profit des personnes physiques fiscalement domiciliées en France mentionnées à l'article 4 B. Cette prime est accordée au foyer fiscal à raison des revenus d'activité professionnelle de chacun de ses membres, lorsque les conditions suivantes sont réunies : A.- Le montant des revenus du foyer fiscal tel que défini au IV de l'article 1417 ne doit pas excéder 16 251 € pour la première part de quotient familial des personnes célibataires, veuves ou divorcées et 32 498 € pour les deux premières parts de quotient familial des personnes soumises à imposition commune. Ces limites sont majorées de 4 490 € pour chacune des demi-parts suivantes et de la moitié de cette somme pour chacun des quarts de part suivants () ". 
 13. Il résulte de l'instruction que le revenu global rectifié du foyer fiscal de M. et Mme A s'élevait à 177 550 euros pour l'année 2013. Ce montant excède la limite d'attribution de la prime pour l'emploi définie par le A du I de l'article 200 sexies. Les requérants ont ainsi perçu indûment une prime pour l'emploi de 195 euros au titre de cette année. Par suite, ils ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que l'administration leur en a demandé la restitution. 
 Sur les pénalités : 
 14. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". 
 15. M. et Mme A, qui ne soulèvent aucun moyen propre à l'encontre de la majoration de 40 % prévue par l'article 1729 du code général des impôts appliqués aux cotisations d'impôt sur le revenu résultant des revenus distribués issus de la reconstitution du chiffre d'affaires de la SARL Axcia, se bornent à soutenir que ces pénalités doivent être abandonnées en raison de l'absence de bien-fondé du rehaussement contesté. Toutefois, il résulte de ce qui vient d'être dit que M. et Mme A ne sauraient demander par voie de conséquence de la décharge des impositions en litige la décharge des majorations pour manquement délibéré qui ont été appliquées. 
 16. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre, que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme C A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera transmise à l'administratrice de l'Etat chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. 
 Délibéré après l'audience du 2 mai 2024, à laquelle siégeaient : 
 - M. Marc Heinis, président de chambre, 
 - M. François-Xavier Pin, président-assesseur, 
 - M. Jean-François Papin, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 mai 2024. 
 Le président-rapporteur, 
 Signé : F.-X. Pin 
 Le président de chambre, 
 Signé : M. BLa greffière, 
 Signé : E. Héléniak 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt. 
     
                        Pour expédition conforme,  
                        Pour la greffière en chef, 
                        Par délégation, 
                        La greffière, 
                                 Elisabeth Héléniak 
 N°23DA00020